Postúpenie pohľadávok v zákone o dani z príjmov

Postúpenie pohľadávky predstavuje iný spôsob vyradenia pohľadávky z majetku ako v prípade jej uhradenia. Zaúčtované vyradenie postúpenej pohľadávky nie je automaticky aj daňovým výdavkom. Aké sú pravidlá zahrnovania postúpenej pohľadávky do daňových výdavkov?

Dátum publikácie:18. 11. 2020
Autor:Ing. Iveta Petrovická

tt_zena-za-kopou-sanonov

Postúpením (predajom) pohľadávky pôvodný veriteľ získava určité dohodnuté percento z jej nominálnej hodnoty.

Zlepšuje sa tým jeho cash flow, riešia sa problémy s dlžníkmi a predchádza sa druhotnej platobnej neschopnosti. Prínosom je aj úspora času a energie, ktorú by pôvodný veriteľ musel vynaložiť na vymáhanie pohľadávky.

Postúpením pohľadávky prichádza u pôvodného veriteľa k vyradeniu pohľadávky z majetku na základe zmluvy, ktorou dochádza k zmene v osobe veriteľa. Ide o iný spôsob vyradenia pohľadávky z majetku ako v prípade jej uhradenia. Postúpenie pohľadávky sa v účtovníctve realizuje jednorazovo, a to aj v priebehu účtovného obdobia.

Postúpenie pohľadávky z pohľadu zákona o dani z príjmov

Zaúčtované vyradenie postúpenej pohľadávky nie je automaticky aj daňovým výdavkom. Zákon č. 595/2003 Z. z. (ďalej len „zákon o dani z príjmov“) u daňovníkov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva upravuje osobitné pravidlá zahrnovania postúpenej pohľadávky do daňových výdavkov vo viacerých ustanoveniach, a to so zámerom oddeliť:

  • postúpenie vlastnej pohľadávky,
  • postúpenie nadobudnutej pohľadávky,
  • postúpenie pohľadávky nadobudnutej kúpou podniku, nepeňažným vkladom alebo právnym nástupcom v reálnych hodnotách.

Obsah:

3.1. Postúpenie pohľadávok v menovitej hodnote

3.2. Postúpenie pohľadávok vrátane príslušenstva

3.3. Postúpenie nadobudnutých pohľadávok

3.4. Vplyv opravnej položky na základ dane pri postúpení pohľadávky

3.5. Postúpenie pohľadávok nadobudnutých kúpou podniku, nepeňažným vkladom, právnym nástupcom

3.1. Postúpenie pohľadávok v menovitej hodnote

Podľa § 19 ods. 3 písm. h) zákona o dani z príjmov sa pri postúpení vlastnej pohľadávky uzná za daňový výdavok u daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva menovitá hodnota pohľadávky alebo jej nesplatená časť:

  • do výšky príjmu (výnosu) z postúpenia alebo
  • do výšky tvorby opravnej položky, ktorá by bola daňovo uznaná podľa § 20 zákona o dani z príjmov.

To znamená, že pri uplatnení menovitej hodnoty postúpenej pohľadávky do daňových výdavkov zákon o dani z príjmov umožňuje daňovníkovi vybrať si tú sumu, ktorá bude pre neho výhodnejšia. Ak by teda bola opravná položka podľa § 20 zákona o dani z príjmov vyššia ako príjem z postúpenia, je uznaná aj strata z postúpenia.

Pri posúdení daňovo akceptovateľnej menovitej hodnoty postúpenej pohľadávky do výšky opravnej položky, ktorá by bola v momente postúpenia uznaným daňovým výdavkom, prichádza do úvahy výška daňovej opravnej položky podľa § 20 ods. 10 až 12 a § 20 ods. 14 zákona o dani z príjmov.

Podľa § 20 ods. 10 ZDP má daňovník možnosť tvoriť daňovo uznané opravné polož­ky do výšky menovitej hodnoty pohľadávky zahrnutej do zdaniteľných príjmov alebo do výšky postupníkom uhrade­nej obstarávacej ceny pohľadávky nadobudnutej postúpením v obidvoch prípadoch vrátane príslušenstva, ak toto príslušenstvo bolo zahrnuté do zdaniteľných príjmov, k pohľadávkam:

  • v reštrukturalizačnom konaní, a to počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom prihlásil svoju pohľadávku voči dlžníkovi v reštrukturalizácii v lehote 30 dní od povolenia reštrukturalizácie [§ 121 zákona č. 7/2005 Z. z. (ďalej len „zákon o konkurze a reštrukturalizácii“)]. Možnosť daňovo uznanej tvorby opravnej položky na pohľadávky voči dlžníkovi v reštrukturalizácii sa vzťahuje aj na pohľadávky voči dlžníkom v zahraničí. Ak dlžník má sídlo alebo bydlisko v štáte, v ktorom nie je právny predpis upravujúci reštrukturalizáciu, na pohľadávku možno tvoriť daňovo uznanú opravnú položku, ak je vymáhaná prostredníctvom súdu tohto štátu;
  • v konkurznom konaní, a to počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom prihlásil pohľadávku do konkurzu, pričom podľa § 28 zákona č. 7/2005 Z. z. pohľadávky je možné prihlasovať počas celého obdobia konkurzu.
    V nadväznosti na uvedené ustanovenie sa preto za daňový výdavok považuje tvorba opravnej položky k pohľadávke prihlásenej počas celého obdobia konkurzu, t. j. aj po 45-dňovej prihlasovacej lehote. Ak dlžník má sídlo alebo bydlisko v štáte, v ktorom nie je právny predpis upravujúci konkurz, na pohľadávku aj v tomto prípade možno tvoriť daňovo uznanú opravnú položku, ak je vymáhaná prostredníctvom súdu tohto štátu;
  • voči dlžníkom, ktorým bol súdom určený splátkový kalendár, a to počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom bol zverejnený návrh splátkového kalendára v Obchodnom vestníku.

Ustanovenie § 20 ods. 14 ZDP stanovuje možnosť tvorby daňovo uznanej opravnej položky k pohľadávke, ktorá spĺňa nasledovné podmienky:

  • ide o vlastnú pohľadávku – k pohľadávke nadobudnutej postúpením nie je možné tvoriť opravnú položku s výnimkou situácie, ak ide o pohľadávku voči dlžníkom v konkurznom a reštrukturalizačnom konaní a pohľadávku voči dlžníkom, ktorým bol súdom určený splátkový kalendár,
  • ide o nepremlčanú pohľadávku – s účinnosťou od 1. 1. 2020 sa v nadväznosti na § 20 ods. 3 ZDP i z príjmov považuje na účely tohto zákona pohľadávka v príslušnom zdaňovacom období za nepremlčanú vtedy, ak aspoň jeden deň zdaňovacieho obdobia bola nepremlčaná,
  • existuje riziko, že dlžník pohľadávku úplne alebo čiastočne neuhradí,
  • pohľadávka bola zahrnutá do zdaniteľných príjmov – v prípade daňovníka, ktorý vykonáva obchodnú činnosť spočívajúcu v poskytovaní spotrebiteľských úverov, je možné tvoriť opravnú položku aj na časť pohľadávky, ktorá sa vzťahuje k istine a k úroku, ktorý bol zahrnutý do príjmov.

Ak pohľadávka spĺňa vyššie uvedené kritériá, daňovník má možnosť tvoriť daňovo uznanú opravnú položku na základe splnenia časového testu, ktorý sa odvíja od doby, ktorá uplynula od splatnosti pohľadávky, a to do výšky 20 % menovitej hodnoty pohľadávky alebo jej nesplatenej časti bez príslušenstva, ak od splatnosti pohľadávky uplynula doba 360 dní, po uplynutí 720 dní je opravná položka daňovým výdavkom do výšky 50 % menovitej hodnoty alebo jej nesplatenej časti bez príslušenstva a po uplynutí 1 080 dní sa opravná položka zahrnie do daňových výdavkov do výšky 100 % menovitej hodnoty pohľadávky alebo jej nesplatenej časti bez príslušenstva.

Z ustanovenia § 20 ods. 14 ZDPvylúčené opravné položky k pohľadávkam, ktoré boli nadobudnuté postúpením, alebo k pohľadávkam, ktoré možno vzájomne započítať so splatnými záväzkami voči dlžníkovi. Táto skutočnosť vyplýva z ustanovenia § 20 ods. 15 ZDP.

Príklad č. 1

Obchodná spoločnosť poskytla v roku 2016 pôžičku vo výške 8 000 €. Pohľadávku z istiny z uvedenej pôžičky v menovitej hodnote 8 000 € v roku 2020 predala za 4 000 €. Je pri predaji tejto pohľadávky daňovým výdavkom celá hodnota poskytnutej pôžičky?

Keďže u bežného podnikateľského subjektu, ktorý nie je daňovníkom poskytujúcim spotrebiteľské úvery, nie je uznaným daňovým výdavkom opravná položka k menovitej hodnote pohľadávky charakteru istiny z pôžičky (pohľadávka nie je zahrnutá do zdaniteľných príjmov), daňovým výdavkom pri predaji takejto pohľadávky bude len menovitá hodnota (istina) pôžičky do výšky príjmu z postúpenia (suma 4 000 €). Rozdiel (strata) vo výške 4 000 € (8 000 – 4 000) bude položkou zvyšujúcou výsledok hospodárenia.

Príklad č. 2

Spoločnosť Alfa, a. s. odoslala dňa 2. 11. 2018 spoločnosti Beta, s. r. o. faktúru za tovar, ktorá bola splatná 2. 12. 2018 vo výške 10 000 €. Dňa 5. 12. 2020 postúpila spoločnosť Alfa, a. s. túto pohľadávku spoločnosti Gama, s. r. o. za 3 000 €. Spoločnosť Gama, s. r. o. zaplatila v roku 2020 za postúpenú pohľadávku sumu 3 000 €.

Účtovanie u postupcu:

Dátum
uskutočnenia

Obsah účtovného prípadu

MD

D

Čiastka

Rok 2018

Vznik pohľadávky

311

604

10 000 eur

Rok 2020

Odpis postúpenej pohľadávky

546

311

10 000 eur

 

Výnos z postúpenej pohľadávky

315

646

3 000 eur

 

Prijatá úhrada na bežný účet

221

315

3 000 eur

Odpis pohľadávky na účte 546 v menovitej hodnote je daňovým výdavkom do výšky príjmu z postúpenia alebo do výšky tvorby opravnej položky, ktorá by bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20 ZDP.

Keďže pohľadávka je pri postúpení po splatnosti viac ako 720 dní, bolo by možné k tejto pohľadávke vytvoriť daňovo uznanú opravnú položku podľa § 20 ods. 14 ZDP vo výške 50 % menovitej hodnoty, t. j. 5 000 €.

Keďže príjem z postúpenia (zaúčtovaný výnos) je nižší ako tvorba opravnej položky, do daňových výdavkov možno v súlade s § 19 ods.3 písm. h) zákona o dani z príjmov zahrnúť menovitú hodnotu pohľadávky až do výšky možnej tvorby daňovo uznanej opravnej položky, t. j. do výšky 5 000 €. Strata z postúpenia je teda uznaná v základe dane vo výške 2 000 €, rozdiel v sume 5 000 € (10 000 – 5 000) je pripočítateľnou položkou k výsledku hospodárenia.

 

Článok je skrátený. Celé znenie článku:

Poznámky pod čiarou:

 

 

Využívajte funkcie a služby Daňového centra naplno!

Ročný prístup si môžete objednať v našom e-shope:

Cena: 291,00 € s DPH

Výhody predplateného prístupu nájdete v časti O PORTÁLI

 

Chcete mať pravidelné informácie o novinkách a aktuálnej ponuke?

Prihláste sa na odber noviniek e-mailom!

Súvisiace príklady z praxe

Súvisiace účtovné súvzťažnosti

Súvisiace odborné články

Súvisiace právne predpisy ZZ SR

Funkcie

Partner

Nastavenie súborov cookies

Táto webová stránka používa rôzne cookies pre poskytovanie online služieb, na účely prihlásenia, poskytovania obsahu prostredníctvom tretích strán, analýzu návštevnosti a iné. V súlade s platnou legislatívou prosíme o potvrdenie súhlasu alebo nastavenie vašich preferencií. Ďakujeme.

Viac informácií.