Manká a škody z účtovného pohľadu

Účtovanie mánk a škôd na majetku účtovnej jednotky úzko spolu súvisí, pretože v obidvoch prípadoch ide o ujmu, škodu, stratu na majetku účtovnej jednotky a manko aj škoda sa účtujú takmer vo všetkých prípadoch na rovnakých nákladových účtoch, okrem škôd zo živelných pohrôm. V prvej časti príspevku sa budeme zaoberať mankom, jeho definíciou a účtovaním, v druhej časti sa budeme venovať škode na majetku, jej definícii a účtovaniu.

I. Manká na majetku

Manko sa najčastejšie zisťuje inventarizáciou, teda zistením skutočného stavu majetku a jeho porovnaním s účtovným stavom. Základnou právnou normou upravujúcou inventarizáciu, a teda aj vymedzenie a účtovanie manka, je zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov a ďalej postupy účtovania pre podnikateľov účtujúcich v podvojnom účtovníctve (opatrenie MF SR č. 23054/2002-92 v znení neskorších predpisov).

1. Definícia manka v zákone o účtovníctve

Od 1. 1. 2008 je manko definované v zákone o účtovníctve, a to konkrétne v § 26 ods. 6 zákona o účtovníctve, podľa ktorého manko je inventarizáciou zistené odcudzenie alebo zistená strata majetku.

2. Manko ako inventarizačný rozdiel

Akým spôsobom sa inventarizácia majetku a záväzkov má vykonať, je upravené v § 29 a § 30 zákona o účtovníctve. Podľa § 29 zákona o účtovníctve inventarizáciou overuje účtovná jednotka, či stav majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov v účtovníctve zodpovedá skutočnosti. Podľa § 30 zákona o účtovníctve skutočný stav majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov sa zisťuje fyzickou alebo dokladovou inventúrou, zaznamenáva sa v inventúrnom súpise a zistený skutočný stav sa porovnáva so stavom účtovným. Ak skutočný stav nesúhlasí so stavom účtovným, vyčísli sa inventarizačný rozdiel, ktorý podľa § 30 ods. 5 zákona o účtovníctve môže mať dvojaký charakter, a to
a) manko, ak zistený skutočný stav je nižší ako stav v účtovníctve a ak ho nemožno preukázať účtovným záznamom; pri peňažných prostriedkoch a ceninách sa označuje ako schodok,
b) prebytok, ak zistený skutočný stav je vyšší ako stav v účtovníctve a ak ho nemožno preukázať účtovným záznamom.

Inventarizačný rozdiel zaúčtuje účtovná jednotka do účtovného obdobia, za ktoré sa inventarizáciou overuje stav majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov.

3. Účtovanie inventarizačných rozdielov na účty nákladov

• účet 549 – Manká a škody

Na tomto účte sa účtujú manká a škody na dlhodobom majetku, manko na nakúpených zásobách, ako aj na zásobách vlastnej výroby; ich náhrada sa účtuje na účet 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti.

• účet 569 – Manká a škody na finančnom majetku

Obsahová náplň tohto účtu nie je v postupoch účtovania definovaná, ale ako už vyplýva z jeho názvu, budú sa tu účtovať manká a škody na finančnom majetku; ich náhrada sa účtuje na účte 668 – Ostatné finančné výnosy.

4. Účtovanie inventarizačných rozdielov na účtoch výnosov

Podľa § 11 postupov účtovania prebytok:

• neodpisovaného majetku (účty 031, 032),
• prebytok nakupovaných zásob, ak sa nepreukáže chybné účtovanie,
• prebytok peňažných hotovostí a cenín

sa účtuje do výnosov na účty

648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti,
668 – Ostatné finančné výnosy.

5. Účtovné súvzťažnosti účtovania inventarizačných rozdielov

POZNÁMKA
Mankom nie sú preukázané manká v rámci noriem prirodzených úbytkov. Ide o technologické a technické straty vyplývajúce z prirodzených vlastností výrobkov vznikajúcich napr. rozprášením, vysychaním v rámci technologických úbytkov vo výrobnom a odbytovom procese do výšky stanovenej normami. Normy prirodzených úbytkov zásob si môže účtovná jednotka určiť vlastným predpisom vždy na príslušné účtovné obdobie, ak má také druhy zásob, pri ktorých sa predpokladajú technologické straty. Úbytky v rámci noriem prirodzených úbytkov sa účtujú priamo do spotreby (účty 501, 504 alebo na stranu MD účtov účtovej skupiny 61 pri zásobách vlastnej výroby).

II. Škoda na majetku účtovnej jednotky

Škoda môže vzniknúť na rôznom druhu majetku účtovnej jednotky – na dlhodobom hmotnom a nehmotnom majetku, na zásobách, na finančnom majetku. Škoda na majetku môže vzniknúť z rôznych príčin, napr. v dôsledku havárie, krádeže, požiaru, živelnej pohromy a pod. Z tohto dôvodu sa potom bude účtovať na rôznych účtoch.

1. Definícia škody v zákone o účtovníctve

Škoda pre účtovné účely sa prvýkrát zadefinovala až v zákone o účtovníctve č. 431/2002 Z. z., ktorý vstúpil do platnosti od 1. 1. 2003. Do tohto obdobia škoda ako taká nebola v účtovných predpisoch definovaná. Súčasné znenie zákona o účtovníctve definuje škodu v § 26 ods. 6 ako neodstrániteľné poškodenie, zničenie, odcudzenie alebo strata majetku. Z definície vyplýva, že v účtovníctve sa bude o škode na majetku hovoriť iba v prípade, že je tak poškodený alebo zničený, že sa už opravou toto poškodenie alebo zničenie nedá odstrániť, alebo bol majetok odcudzený neznámym páchateľom. Ak dôjde ku škode, ktorá sa dá opravou odstrániť, nepôjde o škodu, ale o opravu majetku. Podľa toho sa potom bude odvíjať aj účtovanie.

2. Účtovanie škody

Podľa postupov účtovania pre podnikateľov na účtovanie škody sú vyčlenené tri účty, a to:
a) účet 549 – Manká a škody,
b) účet 569 – Manká a škody na finančnom majetku,
c) účet 582 – Škody.

2.1 Účet 549 – Manká a škody

Obsahová náplň účtu 549 – Manká a škody je definovaná v § 68 ods. 8 postupov účtovania pre podnikateľov. Podľa tohto ustanovenia na účte 549 – Manká a škody sa účtujú manká a škody na dlhodobom majetku (hmotnom aj nehmotnom), manko nakúpených zásob, ako aj zásob vlastnej výroby. Na tomto účte sa neúčtuje úbytok zásob do výšky stanovenej normy prirodzených úbytkov. Tie sa účtujú podľa charakteru na ťarchu účtu 501 – Spotreba materiálu, 504 – Predaný tovar alebo na ťarchu príslušného účtu účtovej skupiny 61 – Zmena stavu vnútroorganizačných zásob.

2.2 Účet 569 – Manká a škody na finančnom majetku

Postupy účtovania obsahovú náplň tohto účtu nedefinujú. Avšak ako už z názvu účtu vyplýva, na tomto účte sa budú účtovať škody na finančnom majetku. Z krátkodobého finančného majetku pripadá do úvahy manko alebo škoda na pokladničnej hotovosti vedenej v € alebo v cudzej mene, manko alebo škoda na ceninách (kolky, poštové známky, stravné lístky, rôzne po­ukážky a šeky, telefónne karty, kreditné karty, karty na odber pohonných hmôt a pod.) a manko alebo škoda na cenných papieroch v listinnej podobe, či už krátkodobého alebo dlhodobého charakteru.

2.3 Účet 582 – Škody

Obsahová náplň tohto účtu je stanovená, a to konkrétne v § 72 ods. 2 postupov účtovania pre podnikateľov. Podľa tohto ustanovenia na účte 582 – Škody sa účtujú škody vzniknuté z mimoriadnych príčin, napríklad v dôsledku živelnej pohromy, napr. škody vzniknuté v dôsledku zemetrasenia, povodní, krupobitia, lavín, blesku a pod.

3. Účtovanie poistného a nárokov na náhradu škody

Vo väčšine prípadov si účtovné jednotky dávajú majetok poistiť. V tomto prípade potom účtujú nielen o poistnom, ale aj o nároku na náhradu škody. Podľa § 70 ods. 7 postupov účtovania poistné sa účtuje na účte 568 – Ostatné finančné náklady.

3.1 Účtovanie nároku voči poisťovni a zodpovednému pracovníkovi

Ak účtovná jednotka má poistený majetok proti škode, v prípade jej vzniku bude účtovať aj o nároku voči poisťovni. Podľa § 55 ods. 9 postupov účtovania nárok na náhradu škody voči poisťovni sa účtuje na ťarchu účtu 378 – Iné pohľadávky so súvzťažným zápisom v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti, ak pôjde o nárok týkajúci sa škody, ktorá sa udiala v hospodárskej činnosti. Ak pôjde o náhradu škody vo finančnej oblasti, nárok sa bude účtovať v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy a ak pôjde o náhradu škody, ktorá vznikla z mimoriadnych príčin, jej nárok sa bude účtovať v prospech účtu 682 – Náhrady škôd.

V mnohých prípadoch si účtovná jednotka uplatňuje aj náhradu škody voči zodpovednému pracovníkovi. V tomto prípade bude náhradu škody účtovať na ťarchu účtu 335 – Pohľadávky voči zamestnancom.

Ak účtovná jednotka nemá majetok poistený a nebude si ani uplatňovať náhradu škody voči pracovníkovi, potom bude účtovať len o škode, nie o jej náhrade (škodu znáša účtovná jednotka sama z vlastných prostriedkov).

Účtovná jednotka môže ešte účtovať aj o výnose z predaja poškodeného majetku, napr. totálna škoda na vozidle z dôvodu havárie vozidla, ktoré predá na náhradné diely, v tom prípade bude o výnose z predaja účtovať v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti.

POZNÁMKA
Definícia opravy
O škode na majetku sa bude účtovať iba v prípade, že došlo k takej škode na majetku, ktorá sa nedá opravou odstrániť (totálne zničenie alebo poškodenie majetku), alebo ku krádeži a páchateľ je neznámy (majetok sa nenašiel). Ak sa škoda dá odstrániť, napr. opravou poškodeného majetku, nebude účtovať o škode alebo iba o jeho oprave.

Postupy účtovania pre podnikateľov v § 35 ods. 2 písm. f) definujú, čo treba rozumieť pod opravami dlhodobého hmotného majetku. Opravami sa odstraňuje čiastočné fyzické opotrebovanie alebo poškodenie majetku za účelom uvedenia do predchádzajúceho alebo prevádzkyschopného stavu. Uvedením do prevádzkyschopného stavu sa rozumie vykonanie opravy aj s použitím iných než pôvodných materiálov, náhradných dielcov, súčastí alebo technológií, ak nedôjde k zmene technických parametrov alebo zvýšeniu výkonnosti majetku a ani k zmene účelu použitia.

4. Praktické príklady účtovania škôd na majetku
4.1 Príklady účtovania škôd na dlhodobom majetku

V praxi k najčastejším škodám dochádza na dlhodobom hmotnom majetku (najmä motorové vozidlá). V nasledujúcej časti sa budeme venovať účtovaniu škôd na dlhodobom hmotnom majetku. Príklady možno aplikovať aj na škody na inom dlhodobom majetku.

Príklad č. 1:
Škoda na vozidle, ktoré sa dá opraviť
Zamestnanec účtovnej jednotky havaroval na služobnom vozidle, vznikla škoda, ktorá sa dá opravou odstrániť, poškodené vozidlo bolo odtiahnuté do servisu na opravu, servis si za opravu vyfakturoval sumu vo výške 5 500 €. Automobil bol poistený, poisťovňa vyčíslila náhradu za poškodené vozidlo vo výške 4 000 €. Obstarávacia cena vozidla bola vo výške 20 000 €, doterajšie oprávky boli vo výške 10 000 €.

Riešenie:
Pretože vozidlo sa dá opraviť, účtovná jednotka nebude účtovať o škode, ale o oprave a bude účtovať aj o náhrade škody voči poisťovni, pretože vozidlo bolo poistené. Účtovná jednotka o škode bude účtovať v deň uskutočnenia účtovného prípadu, teda v deň, kedy sa škoda na vozidle stala. O nároku na náhradu škody od poisťovne bude účtovná jednotka počas účtovného obdobia účtovať buď predpisovo, keď sa škoda stala, alebo až vtedy, keď účtovná jednotka obdrží náhradu od poisťovne. Ak účtovná jednotka náhradu do konca účtovného obdobia neobdrží a o predpise nároku na náhradu škody počas účtovného obdobia neúčtovala, musí tak urobiť ku dňu, ku ktorému sa účtovná závierka zostavuje, v rámci závierkových, prípadne upravujúcich závierkových účtovných prípadov.

POZNÁMKA
Ak by účtovná jednotka nemala vozidlo poistené, potom o náhrade škody by neúčtovala, ale v nákladoch na účte 511 – Opravy a udržiavanie zostane suma za opravu vozidla zaúčtovaná.

Príklad č. 2:
Totálna škoda na vozidle, ktoré sa nedá opraviť
Zamestnanec účtovnej jednotky havaroval na služobnom vozidle, vznikla škoda, ktorá sa nedá opravou odstrániť. Poškodené vozidlo bolo odtiahnuté do firmy. Automobil bol poistený a poisťovňa vyčíslila náhradu za poškodené vozidlo vo výške 8 500 €, suma vo výške 1 500 € bola vyčíslená ako spoluúčasť. Obstarávacia cena vozidla bola vo výške 20 000 €, doterajšie oprávky boli vo výške 10 000 €. Účtovná jednotka sa rozhodla vrak auta odpredať na súčiastky za 800 €.

Riešenie:
Keďže vozidlo sa nedá opraviť, účtovná jednotka bude účtovať o škode na vozidle vo výške zostatkovej ceny a vyradí ho z účtovníctva. Vozidlo bolo poistené, účtovná jednotka bude účtovať aj o náhrade škody voči poisťovni. Pretože haváriu zapríčinil zamestnanec, účtovná jednotka bude sumu vo výške 1 000 € vymáhať aj od zamestnanca.
O spoluúčasti sa v účtovníctve neúčtuje, pretože spoluúčasť iba znižuje výšku náhrady priznanej poisťovňou. To znamená, že ako náhrada sa zvyčajne účtuje nižšia suma, než je vyčíslená výška škody, potom v nákladoch je vyššia suma ako vo výnosoch zaúčtovaná náhrada od poisťovne.

Ak by sa škoda na vozidle, ale aj na inom majetku stala na prelome účtovných období a účtovná jednotka do konca účtovného obdobia, teda do dňa, ku ktorému zostavuje účtovnú závierku, neobdrží náhradu od poisťovne, musí účtovať o náhrade škody v rámci závierkových, prípadne upravujúcich závierkových účtovných prípadov v súlade s § 2a postupov účtovania.
Podľa § 48 ods. 3 postupov účtovania účtovná jednotka, ak do dňa zostavenia účtovnej závierky neobdrží náhradu škody od poisťovne, výšku náhrady určí na základe zmluvy, prípadne iného dokladu (predbežná suma vyčíslenia náhrady škody od poisťovne sa určí v dohadnej výške), ktorý zaúčtuje na príslušnom účte pohľadávky, na ktorom sa náhrada od poisťovne účtuje, ale na samostatnom analytickom účte (účet 378-Aú). V nasledujúcom účtovnom období bude účtovná jednotka účtovať o skutočne prijatej výške, prípadne o rozdiele, ak suma nebola určená presne. Napr. predpokladaná výška náhrady od poisťovne účtovná jednotka určila v sume 9 000 €.

Účtovné súvzťažnosti ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka:

Účtovná jednotka skutočnú výšku náhrady škody obdrží ešte v termíne zo­stavovania účtovnej závierky, preto o vysporiadaní prípadného rozdielu náhrady škody od poisťovne bude účtovať ešte v rámci upravujúcich závierkových účtovných operácií. Napr. účtovná jednotka dňa 15. 1. nasledujúceho účtovného obdobia obdrží na bankový účet náhradu škody od poisťovne vo výške 8 500 €.

Ak účtovná jednotka náhradu od poisťovne obdrží až po zostavení účtovnej závierky, vysporiadanie prípadného rozdielu bude účtovným prípadom nového účtovného obdobia.

Príklad č. 3:
Krádež počítačov neznámym páchateľom
Účtovnej jednotke boli z administratívnej budovy ukradnuté počítače neznámym páchateľom. Každý počítač bol evidovaný v účtovníctve samostatne, k niektorým počítačom boli samostatne účtované aj softvéry, pretože neboli obstarané spolu s počítačmi, ale samostatne. Pre zjednodušenie budeme o krádeži počítačov aj softvérov účtovať jednou sumou, ale ak sú vedené samostatne, musí sa o ich škode účtovať samostatne. Obstarávacia cena počítačov bola vo výške 6 000 €, zostatková cena vo výške 4 500 €. Obstarávacia cena softvérov bola vo výške 4 000 €, zostatková cena vo výške 2 500 €. Počítače neboli poistené, účtovná jednotka nebude účtovať o náhrade škody voči poisťovni.

POZNÁMKA
Aj krádež majetku neznámym páchateľom sa účtuje na účet 549 – Manká a škody.

Príklad č. 4:
Škoda na majetku z dôvodu živelnej pohromy
Do skladu účtovnej jednotky udrel blesk, následkom ktorého vznikol požiar. Sklad zhorel, účtovná jednotka pristúpila k jeho likvidácii (demolácia skladu). Polícia šetrením nezistila cudzie zavinenie. Účtovná jednotka mala sklad proti živelným pohromám poistený. Obstarávacia cena skladu bola vo výške 28 000 €, zostatková cena skladu ku dňu vzniku účtovného prípadu (vznik živelnej pohromy) bola vo výške 12 000 €. Náklady na demoláciu skladu vo výške 2 500 € účtovná jednotka zaplatila firme, ktorá demoláciu vykonala.

POZNÁMKA
Keďže v tomto prípade ide o škodu spôsobenú živelnou pohromou, nebude sa účtovať na účte 549 – Manká a škody, ale na účte 582 – Škody. Náhrada od poisťovne sa bude účtovať na účte 682 – Náhrady škody.

4.2 Praktické príklady účtovania škôd na zásobách

Škody na zásobách sa účtujú na účte 549 – Manká a škody v prípadoch, keď došlo k neodstrániteľnému poškodeniu alebo zničeniu zásob, alebo ku krádeži zásob neznámym páchateľom.

Príklad č. 5:
Škoda na skladovaných zásobách
Účtovná jednotka má na sklade zásoby vo výške 25 000 €. Pri manipulácii so zásobami došlo k poškodeniu 3 paliet naložených múkou (roztrhanie papierových obalov), múka sa vysypala a tým znehodnotila. Škoda bola vyčíslená vo výške 4 300 €. Zásoby boli poistené, ale nedbanlivou manipuláciou, ktorú zapríčinil pracovník, bola náhrada iba vo výške 1 800 €. Účtovná jednotka sa rozhodla časť škody vymáhať od pracovníka, ktorý škodu zapríčinil. Nárokovaná suma bola určená do výšky trojnásobku platu pracovníka (1 000 €), s ktorým sa dohodli na 10 splátkach po 100 €. Účtovná jednotka poškodenú múku predala ako krmivo na družstvo za sumu 2 000 €.

Príklad č. 6:
Škoda na skladovaných zásobách z dôvodu živelnej pohromy
Do skladu účtovnej jednotky udrel blesk, následkom ktorého vznikol požiar. Sklad zhorel, účtovná jednotka pristúpila k jeho likvidácii (demolácia skladu). Polícia šetrením nezistila cudzie zavinenie. Účtovná jednotka mala sklad proti živelným pohromám poistený. Obstarávacia cena skladu bola vo výške 28 000 €, zostatková cena skladu ku dňu vzniku účtovného prípadu (vznik živelnej pohromy) bola vo výške 12 000 €. Náklady na demoláciu skladu vo výške 2 500 € účtovná jednotka zaplatila firme, ktorá demoláciu vykonala.
Na sklade boli aj zásoby vo výške 20 000 €, ktoré pri požiari úplne zhoreli. Účtovná jednotka mala zásoby poistené proti živelnej pohrome a náhradu od poisťovne za poškodené zásoby obdržala v plnej výške.

Škoda na zásobách z mimoriadnych príčin sa účtuje na účte 582 – Škody. Náhrady za škody z mimoriadnych príčin sa účtujú na účte 682 – Náhrady škôd.
Účtovná jednotka o škode bude účtovať v deň uskutočnenia účtovného prípadu, teda v deň, kedy škoda na zásobách vznikla. O nároku na náhradu škody od poisťovne bude účtovná jednotka počas účtovného obdobia účtovať buď predpisovo, keď sa škoda stala, alebo až vtedy, keď účtovná jednotka obdrží náhradu od poisťovne. Ak by náhradu do konca účtovného obdobia neobdržala a o predpise nároku na náhradu škody počas účtovného obdobia neúčtovala, musí tak urobiť ku dňu, ku ktorému sa účtovná závierka zostavuje, v rámci závierkových, prípadne upravujúcich závierkových účtovných prípadov. Táto povinnosť účtovania účtovnej jednotke vyplýva z ustanovení § 48 ods. 3 a z § 2a postupov účtovania.

4.3 Praktický príklad účtovania škôd na finančnom majetku

Škoda na finančnom majetku sa bude účtovať v prípadoch, keď došlo k neodstrániteľnému poškodeniu alebo zničeniu, alebo ku krádeži neznámym páchateľom, na účte 569 – Manká a škody na finančnom majetku. Náhrada škody sa bude účtovať na účte 668 – Ostatné finančné výnosy. Z krátkodobého finančného majetku pripadá do úvahy škoda na pokladničnej hotovosti vedenej v eurách alebo v cudzej mene, škoda na ceninách (kolky, poštové známky, stravné lístky, rôzne poukážky a šeky, telefónne karty, kreditné karty, karty na odber pohonných hmôt a pod.) a škoda na cenných papieroch v listinnej podobe či už krátkodobého alebo dlhodobého charakteru.

Príklad č. 7:
Škoda na peniazoch a ceninách odcudzená neznámym páchateľom
Účtovná jednotka mala v príručnej pokladnici nasledovný finančný majetok:
a) peňažnú hotovosť vo výške 15 000 €,
b) poštovné známky vo výške 500 €,
c) kolky za 100 €,
d) stravné lístky 600 ks á 3,60 € v sume 2 160 € pre svojich zamestnancov.
Neznámy páchateľ sa v noci vlámal do objektu firmy a pokladnicu ukradol, celková škoda na finančnom majetku bola vo výške 17 760 €.

POZNÁMKA
Manko na finančnom majetku zavinené zodpovedným pracovníkom sa obyčajne účtuje ako náhrada voči zamestnancovi na účte 335 – Pohľadávky voči zamestnancom. V takomto prípade sa však namiesto slova manko používa slovo schodok v pokladničnej hotovosti a ceninách. Ak by účtovná jednotka neuplatňovala nárok voči zodpovednému zamestnancovi, potom manko na finančnom majetku sa bude účtovať na účte 569 – Manká a škody na finančnom majetku.

Autor: Ing. Ľudmila Novotná