Medzinárodná preprava tovaru a DPH

Zhrnutie

Preprava tovaru môže byť fakturovaná s DPH alebo bez DPH.

Pre uplatnenie správneho režimu pri preprave tovaru je nevyhnutné vedieť, kde sa nachádza predmet zdanenia, t. j. miesto dodania služby prepravy tovaru.

Tovar dodávaný do iného členského štátu platiteľovi DPH je oslobodený od DPH, ak dôjde k jeho fyzickému premiestneniu.

Nárok na oslobodenie od dane pri dodaní tovaru musí dodávateľ správcovi dane preukázať dokladmi, v závislosti od toho, kto prepravu vykonáva alebo zabezpečuje.

V prípade zabezpečenia prepravy tovaru dodávateľom je preprava súčasťou základu dane samotného tovaru.

Ak zabezpečuje prepravu tovaru zasielateľ, základom dane u zasielateľa je hodnota dopravy a zasielateľského výkonu.

Služby prepravy tovaru sú nevyhnutnou súčasťou tovarových obchodov, ktoré čoraz v širšej miere prekračujú hranice SR. Ich poskytovaním sa zaoberajú dopravcovia a zasielatelia, ktorí majú poskytovanie alebo obstaranie prepravy v hlavnom predmete svojej činnosti, prípadne prepravu vykoná samotný predávajúci alebo kupujúci.

Preprava tovaru môže byť fakturovaná s DPH alebo bez DPH, je preto dôležité, aby podnikatelia, ktorí prepravu vykonajú, vedeli DPH správne aplikovať.

Uplatnenie DPH slovenskými platiteľmi je upravené zákonom č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov. Pre uplatnenie správneho režimu pri preprave tovaru je nevyhnutné vedieť, kde sa nachádza predmet zdanenia, t. j. miesto dodania služby prepravy tovaru. Tiež je potrebné vedieť, kedy je dodanie tovaru oslobodené od dane a akým spôsobom má byť nárok na oslobodenie správcovi dane preukázaný.

Najčastejšie otázky z praxe:

1. Môže vzniknúť povinnosť registrácie na DPH pri poskytnutí alebo prijatí služby prepravy tovaru aj takému podnikateľovi, ktorý nechce byť platiteľom DPH?
2. Akým spôsobom sa určí miesto dodania služby prepravy tovaru?
3. Ako sa zdaňujú doplnkové služby?
4. Je oslobodená od DPH služba prepravy súvisiaca s dovozom tovaru do SR a za akých podmienok?
5. Vzťahuje sa DPH na fakturáciu finančných nárokov vyplývajúcich z márnej jazdy, stojného alebo meškania vozidla?

Najčastejšie chyby:

1. Dopravca a zasielateľ nesprávne určia miesto dodania služby, na základe čoho DPH nie je správne odvedená.
2. Odberateľ, ktorý si nesprávne fakturovanú DPH odpočíta, postupuje v rozpore so zákonom o DPH, pretože nárok na odpočítanie dane mu nevzniká.
3. Dodávateľ tovaru nevie dostatočne preukázať vykonanie prepravy do iného členského štátu odberateľom tovaru, na základe čoho stráca nárok na uplatnenie oslobodenia od dane pri dodaní tovaru.
4. Podnikateľ – neplatiteľ DPH, nevykoná registráciu na daňovom úrade pred prijatím služby prepravy tovaru, ak ju poskytuje preňho platiteľ z iného členského štátu.
5. Pri prenose miesta dodania služby prepravy tovaru alebo doplnkovej služby k preprave dodávateľ služby postupuje nesprávne, keď jej dodanie uvádza v daňovom priznaní v SR a neuvádza ho v súhrnnom výkaze (v daňovom priznaní nemá byť takéto dodanie uvedené, má byť uvedené len v súhrnnom výkaze).

Preprava tovaru ako predmet dane

Z hľadiska územného členenia pre účely zdanenia daňou z pridanej hodnoty rozlišujeme – tuzemsko (územie SR), územie EÚ (t. j. územie SR a ostatných členských štátov) a zahraničie (územie, ktoré nie je tuzemskom).

Z hľadiska subjektu je dôležité, aká osoba (právnická alebo fyzická) uskutočňuje zdaniteľný obchod (dodanie služby). Predmetom dane sú len také dodania služieb, ktoré uskutočňuje zdaniteľná osoba.

Zdaniteľná osoba je taká osoba (právnická alebo fyzická), ktorá uskutočňuje ekonomickú činnosť. Ekonomická činnosť pre účely DPH má širší rozmer, ako je vymedzenie pojmu podnikateľskej činnosti. Je to každá činnosť, z ktorej sa dosahuje príjem, hlavným znakom ekonomickej činnosti je, že je vykonávaná nezávisle (bez vzťahu podriadenosti, činnosť vykonávaná napríklad v pracovnoprávnom vzťahu nie je pre účely DPH ekonomickou činnosťou).

Služba, resp. jej poskytnutie (dodanie) je na účely DPH vymedzené „negatívne“, a to tak, že za dodanie služby sa považuje všetko, čo nie je dodaním tovaru.

POZNÁMKA

Uvedené negatívne vymedzenie pojmu dodanie služby však neznamená, že akákoľvek fakturácia, ktorá sa netýka dodania tovaru, je dodaním služby. Napr. fakturácia rôznych finančných vyrovnaní platiteľmi DPH, sankčných postihov a náhrad spôsobených škôd, ktoré sú následkom predchádzajúcich zdaniteľných obchodov, sa nepovažuje za dodanie služby.

Z hľadiska cieľa je dodanie služby predmetom dane vtedy, ak je uskutočnené za protihodnotu (nemusí byť vo finančnom vyjadrení). Za určitých okolností sa považuje i bezplatné dodanie za dodanie za protihodnotu, aby sa tým predišlo obchádzaniu dane. Napríklad dodanie služby podnikateľom pre jeho súkromnú spotrebu alebo spotrebu jeho zamestnancov.

Z hľadiska DPH je potrebné tiež rozlišovať, či je preprava tovaru poskytovaná ako samostatné plnenie, alebo či ju poskytuje, prípadne zabezpečuje dodávateľ tovaru, ktorý sa zaviazal odberateľovi k dodaniu tovaru aj s jeho prepravou. Táto skutočnosť má vplyv na vymedzenie základu, z ktorého bude vypočítaná DPH.

Na základe vyššie uvedeného potom predmetom dane v SR je okrem iného aj dodanie služby (prepravy tovaru) za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou.

V prípade, ak dôjde k dodaniu služby za protihodnotu nie v tuzemsku, ale v inom členskom štáte (miesto dodania nebude v SR), bude takýto zdaniteľný obchod predmetom dane podľa zákona o DPH príslušného členského štátu, to znamená, že DPH bude odvedená do štátneho rozpočtu príslušného členského štátu.

Pre správne uplatnenie DPH má zásadný význam určenie miesta zdaniteľného obchodu. Podľa toho, kde je miesto dodania služby, sa určí, či zdaniteľný obchod je:

• predmetom dane podľa slovenského zákona o DPH (t. j. či DPH bude odvedená do slovenského ŠR) – ak je miesto dodania v SR, alebo či je
• predmetom dane podľa zákona iného členského štátu (v takom prípade bude DPH odvedená do ŠR iného členského štátu) – ak je miesto dodania v inom členskom štáte, alebo
• nie je predmetom podľa slovenského zákona o DPH ani predmetom dane v inom členskom štáte, t. j. miesto dodania je na území tretieho štátu.

Po zistení miesta dodania je pre účel zdanenia potrebné určiť osobu, ktorá daň správcovi dane odvedie. Takouto osobou nemusí byť vždy dodávateľ – napr. poskytovateľ prepravy, ale môže to byť aj odberateľ (subjekt, pre ktorý sa preprava vykonáva). Systém prenosu daňovej povinnosti na príjemcu služby je uplatňovaný okrem iného aj pri poskytovaní služieb prepravy tovaru.

Dôležitou informáciou, ktorú musí dodávateľ poznať, je informácia o daňovom postavení jeho odberateľa, t. j. či je registrovaný pre DPH a tiež v ktorom členskom štáte. Registrované osoby majú každým členským štátom pridelené identifikačné číslo DPH (IČ DPH), z ktorého konštrukcie je možné zistiť, ktorý členský štát ho pridelil, pretože sa skladá z prefixu príslušného členského štátu a číslic (napr.: SK1234567809).

Osoby, ktoré uskutočňujú zdaniteľné plnenia, môžu byť registrované vo viacerých členských štátoch (v zmysle zákona o DPH príslušného členského štátu).

V zákone č. 222/2004 Z. z. o DPH v znení neskorších predpisov platnom v SR uplatnenie režimu DPH pri službe prepravy tovaru vyplýva z ustanovení § 2 (predmet dane), § 9 (dodanie služby), § 15 a § 16 (miesto dodania služby), § 22 (základ dane), § 69 (osoba povinná platiť DPH v SR).

Význam prepravy tovaru pri dodaní tovaru do iného členského štátu EÚ (intrakomunitárne dodanie tovaru)

Pri dodaní tovaru v rámci členských štátov medzi osobami registrovanými pre DPH, t. j. pri intrakomunitárnom (vnútrospoločenskom dodaní), je predmetom dane dodanie tovaru na strane predávajúceho a predmetom dane je i nadobudnutie tovaru na strane kupujúceho. Takýto princíp posúdenia jedného obchodného prípadu (predaja a nákupu tovaru) umožňuje, aby sa uplatnil princíp štátu určenia, t. j. aby k zdaneniu tovaru došlo v štáte kupujúceho. Zabezpečí sa to tým spôsobom, že kupujúci sám zdaní nadobudnutý tovar.

V rámci intrakomunitárneho dodania tovaru je dodanie u dodávateľa oslobodené od dane – túto skutočnosť uvedie vo svojom daňovom priznaní a zároveň v súhrnnom výkaze, v ktorom uvádza oslobodené dodania tovarov s uvedením identifikácie odberateľa v inom členskom štáte. Na druhej strane odberateľ vo svojom daňovom priznaní uplatní DPH vzťahujúcu sa k nadobudnutému tovaru – vykoná „samozdanenie“, ktoré daňová správa skontroluje na základe údajov v súhrnnom výkaze dodávateľa.

Platiteľ DPH – predávajúci v SR, môže uplatniť oslobodenie dodania tovaru do iného členského štátuza podmienok vyplývajúcich z § 43 zákona o DPH. Platiteľ musí preukázať, že:

• tovar bol odoslaný alebo prepravený zo SR do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru, alebo na ich účet, ak nadobúdateľ je registrovaný pre DPH v danom štáte,
• dodanie tovaru preukáže faktúrou a dokladom o preprave (podľa toho, kto prepravu vykonal).

Preukázanie prepravy tovaru

a) kópiou faktúry,

b) dokladom o odoslaní tovaru (ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ poštovým podnikom), kópiou dokladu o preprave tovaru potvrdenou odberateľom v inom členskom štáte (ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ inou osobou),

c) potvrdením o prijatí tovaru odberateľom alebo osobou ním poverenou, ak prepravu tovaru vykoná dodávateľ alebo odberateľ, toto potvrdenie musí obsahovať:

• priezvisko a meno alebo názov odberateľa a adresu jeho sídla, miesta podnikania, prevádzkarne, bydliska alebo adresu miesta, kde sa obvykle zdržiava,
• množstvo a druh tovaru,
• adresu miesta a dátum prevzatia tovaru v inom členskom štáte, ak prepravu tovaru vykoná dodávateľ, alebo adresu miesta a dátum skončenia prepravy, ak prepravu tovaru vykoná odberateľ,
• meno a priezvisko vodiča pozemného motorového vozidla uvedené paličkovým písmom a jeho podpis,
• evidenčné číslo pozemného motorového vozidla, ktorým sa uskutočnila preprava tovaru,

d) inými dokladmi, ako napríklad zmluvou o dodaní tovaru, dodacím listom, dokladom o prijatí platby za tovar.

Určenie miesta dodania pri preprave tovaru

Pre určenia miesta dodania služby všeobecne (teda akejkoľvek služby) platí zásada v súvislosti so základnými pravidlami uvedenými v § 15 zákona o DPH a špecifickými pravidlami uvedenými v § 16 zákona o DPH. Postup je taký, že:

1. zistíme, či danú službu možno zaradiť do § 16 (ods. 1 až 19), ak nie,
2. bude uplatnené jedno z dvoch základných pravidiel podľa § 15 (ods. 1 a 2) – podľa toho, či príjemca služby je zdaniteľná alebo iná ako zdaniteľná osoba.

Kritériá pre určenie miesta dodania konkrétnej prepravnej služby sú:

a) osoba príjemcu služby (pre koho je služba poskytovaná),

b) územie prepravnej trasy – či ide o prepravu medzi členskými štátmi EÚ alebo o inú prepravu.

Pri preprave tovaru:

• medzi členskými štátmi EÚ pre inú ako zdaniteľnú osobu – miestom dodania je miesto, kde sa preprava tovaru začína – § 16 ods. 5 ZDPH.
  Za prepravu tovaru medzi členskými štátmi sa považuje taká preprava, ktorej miesto začatia a miesto skončenia sa nachádzajú na územiach dvoch rôznych členských štátov;
• pri inej preprave tovaru ako medzi členskými štátmi pre inú ako zdaniteľnú osobu – miestom dodania je miesto, kde sa preprava tovaru vykonáva – § 16 ods. 6 ZDPH.
  Ak prepravná trasa je v rámci viacerých štátov, potom miesto dodania sa nachádza v každom štáte v pomere podľa prejdených kilometrov.
  Miesto začatia prepravy je miesto, kde sa preprava tovaru skutočne začína – kde je náklad naložený, neberie sa do úvahy trasa prejdená za účelom naloženia nákladu.
  Miesto skončenia prepravy tovaru je miesto, kde sa preprava tovaru skončí (cieľ cesty);
• pri preprave tovaru pre zdaniteľnú osobu – miesto dodania je miesto, kde má príjemca služby sídlo (miesto podnikania, prevádzkareň, bydlisko alebo kde sa obvykle zdržiava) – § 15 ods. 1 ZDPH. V tomto prípade nie je podstatné, o akú prepravu ide – či je to preprava v rámci územia SR, alebo preprava medzi členskými štátmi, resp. preprava tovaru súvisiaca s vývozom alebo dovozom tovaru. Podstatné je, že príjemca služby je zdaniteľná osoba, miesto dodania prepravnej služby sa potom nachádza v štáte tohto príjemcu.

Príklad č. 1:

Dopravca (platiteľ DPH v SR) poskytne službu prepravy tovaru z ČR do SR pre nezdaniteľnú fyzickú osobu (občan). Bez ohľadu na bydlisko tejto osoby (teda bez ohľadu na to, či ide o slovenského alebo českého občana) miesto dodania tejto služby sa nachádza v ČR – tam, kde sa preprava tovaru začala v zmysle§ 16 ods. 5 ZDPH. Dopravcovi vznikne v ČR registračná povinnosť na DPH a následne bude prepravu tovaru fakturovať s českou DPH.

Príklad č. 2:

Dopravca poskytne službu prepravy tovaru v rámci SR pre nezdaniteľnú fyzickú osobu – občana z ČR. Nie je podstatné, či ide o nezdaniteľnú osobu zahraničnú alebo tuzemskú, miesto dodania prepravnej služby sa nachádza v SR – v zmysle § 16 ods. 6 ZDPH tam, kde sa preprava vykonáva. Dopravca bude svoju službu fakturovať so slovenskou DPH.

Príklad č. 3:

Dopravca poskytne službu prepravy tovaru z ČR do SR pre zdaniteľnú osobu – platiteľa DPH z ČR. Miesto dodania tejto prepravnej služby je v ČR – v zmysle § 15 ods. 1 ZDPH v sídle príjemcu služby. V ČR dôjde k prenosu daňovej povinnosti na českého platiteľa, preto dopravca vyhotoví faktúru bez DPH.

Príklad č. 4:

Dopravca poskytne službu prepravy tovaru z ČR do SR pre zdaniteľnú osobu – platiteľa DPH zo SR. Miesto dodania tejto prepravnej služby je v SR – v zmysle § 15 ods. 1 ZDPH v sídle príjemcu služby. V tomto prípade nemôže dôjsť k prenosu daňovej povinnosti na slovenského platiteľa, dopravca vyhotoví faktúru so slovenskou DPH.

Príklad č. 5:

Dopravca poskytne službu prepravy tovaru na Ukrajine pre zdaniteľnú osobu – platiteľa DPH z ČR. Miesto dodania tejto prepravnej služby je v ČR – v zmysle § 15 ods. 1 ZDPH v sídle príjemcu služby. V ČR dôjde k prenosu daňovej povinnosti na českého platiteľa, preto dopravca vyhotoví faktúru bez DPH.

Príklad č. 6:

Dopravca poskytne službu prepravy tovaru v rámci ČR pre zdaniteľnú osobu – platiteľa DPH zo SR. Miesto dodania tejto prepravnej služby je v SR – v zmysle § 15 ods. 1 ZDPH v sídle príjemcu služby. V tomto prípade nemôže dôjsť k prenosu daňovej povinnosti na slovenského platiteľa, dopravca vyhotoví faktúru so slovenskou DPH.

Z uvedených príkladov vyplýva, že v prípade, ak je služba prepravy tovaru poskytnutá pre zdaniteľnú osobu, nie je vôbec podstatné, na akom území je preprava vykonávaná – bez ohľadu na miesto fyzického výkonu, miesto dodania služby sa určí podľa sídla príjemcu služby.

Osoba povinná platiť daň pri službe prepravy tovaru

Pri poskytnutí služby platí daň v SR:

• platiteľ, ktorý ju poskytuje, t. j. dodávateľ (dopravca, zasielateľ) podľa § 69 ods. 1 zákona o DPH, alebo
• príjemca služby, a to:
  • zdaniteľná osoba,
  • právnická osoba, ktorá nie je zdaniteľnou osobou a je registrovaná pre DPH podľa § 7 (nadobúdateľ tovarov z iných členských štátov) podľa § 69 ods. 3 zákona o DPH vtedy, ak bola služba dodaná zahraničnou osobou (z členského alebo nečlenského štátu), pričom miesto dodania sa nachádza v SR.

V týchto prípadoch dochádza k prenosu daňovej povinnosti na príjemcu služby.

Registračná povinnosť zdaniteľných osôb – neplatiteľov DPH, v súvislosti s prepravnými službami

S pravidlami určenia miesta dodania služby súvisí osobitný typ registrácie na DPH podľa § 7a zákona o DPH. Uvedená registrácia sa vzťahuje na zdaniteľnú osobu, ktorá nie je platiteľom dane, ak prijíma službu od zdaniteľnej osoby z iného členského štátu alebo službu dodáva zdaniteľnej osobe do iného členského štátu. Táto registrácia nie je spojená s dosiahnutím konkrétnej sumy obratu (registračného limitu).

Vo vzťahu k osobám z tretích štátov registračná povinnosť podľa ustanovenia § 7a  nevzniká.

Prijatie služby od zdaniteľnej osoby z iného členského štátu

Ak zdaniteľná osoba v SR (neplatiteľ) prijme od zahraničnej osoby so sídlom, miestom podnikania, prevádzkarňou alebo bydliskom v inom členskom štáte prepravnú službu, pričom miestom dodania služby je podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH SR a osobou povinnou platiť daň podľa § 69 ods. 3 zákona o DPH je príjemca služby, je táto osoba povinná podať daňovému úradu žiadosť o registráciu pre daň, a to ešte pred prijatím služby (pred ukončením poskytovania prepravnej služby).

Žiadosť o registráciu príjemca služby nepodáva, ak je už registrovaný pre DPH podľa § 7 zákona o DPH (ak zdaniteľná osoba nadobudla v SR tovar z iného členského štátu, pričom celková hodnota nadobudnutého tovaru bez dane dosiahla v kalendárnom roku 13 941,45 €, bola povinná podať žiadosť o registráciu pre daň podľa § 7 zákona o DPH).

Povinnosť podať žiadosť o registráciu sa na zdaniteľnú osobu – neplatiteľa DPH, vzťahuje v prípade, ak sú súčasne splnené tri podmienky:

• služba má byť dodaná zahraničnou osobou so sídlom, miestom podnikania, prevádzkarňou alebo bydliskom v inom členskom štáte,
• miesto dodania služby je podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH v SR,
• príjemca služby je osobou povinnou platiť daň podľa § 69 ods. 3 zákona o DPH.

Príklad č. 7:

Fyzická osoba v SR – živnostník, ktorý nie je registrovaný za platiteľa dane, si objedná prepravu tovaru od českého dopravcu, ktorý je identifikovaný pre daň v ČR. Miestom dodania služby podľa § 15 ods. 1 ZDPH je miesto, kde má živnostník – zdaniteľná osoba, ktorej je služba dodaná, sídlo alebo miesto podnikania, t. j. v tomto prípade SR. Osobou povinnou platiť daň je podľa § 69 ods. 3 ZDPH príjemca služby. Pred prijatím služby (ukončením prepravy) je slovenský živnostník povinný podať daňovému úradu žiadosť o registráciu pre daň. V čase dodania služby má pridelené IČ DPH, český dopravca vykonanú dopravu fakturuje bez DPH a dodanie služby uvedie v súhrnnom výkaze.

Nesplnenie registračnej povinnosti

Ak si zdaniteľná osoba nesplní registračnú povinnosť a prijíma službu od zahraničnej osoby (napr. dopravcu) so sídlom v inom členskom štáte, pri ktorej je miesto dodania podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH v SR, nebude mať pridelené IČ DPH a zahraničná osoba k fakturovanej cene uplatní DPH príslušného členského štátu, pretože bude vychádzať z predpokladu, že príjemca služby nie je zdaniteľnou osobou, vystavuje sa riziku dvojitého zdanenia. Napriek uplatnenej DPH iného členského štátu zdaniteľná osoba je podľa § 69 ods. 3 zákona o DPH povinná platiť daň pri službe dodanej zahraničnou osobou z iného členského štátu, ak miesto dodania služby je podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH v SR.

Dodanie služby zdaniteľnej osobe do iného členského štátu

V prípade, ak by zdaniteľná osoba – dopravca, nebola platiteľom DPH, v SR by mala sídlo (miesto podnikania) a dodávala by službu – prepravu tovaru, zdaniteľnej osobe do iného členského štátu, miestom dodania by bol štát príjemcu – podľa § 15 ods. 1 ZDPH. Dopravcovi v takom prípade vzniká registračná povinnosť v SR podľa § 7a , resp. môže požiadať o registráciu podľa § 4 ZDPH, a to pred dodaním služby.

Dodanie služby s miestom dodania v inom členskom štáte podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH zdaniteľnej osobe alebo právnickej osobe, ktorá nie je zdaniteľnou osobou a je identifikovaná pre daň, je slovenský dopravca povinný uviesť v súhrnnom výkaze (bez ohľadu na to, či je registrovaný podľa § 7a alebo § 4). Do súhrnného výkazu sa podľa § 80 ods. 1 písm. d) zákona o DPH uvádzajú aj dodané služby, pri ktorých sa miesto dodania určí podľa § 15 ods. 1 a osobou povinnou platiť daň je príjemca služby.

Príklad č. 8:

Poľský podnikateľ, ktorý má sídlo a je identifikovaný pre daň v Poľsku, si u fyzickej osoby – podnikateľa zo SR, ktorý nie je registrovaný za platiteľa dane, objednal prepravu tovaru z Nemecka do Poľska.

Miestom dodania prepravnej služby tovaru je miesto, kde má príjemca služby sídlo alebo miesto podnikania, t. j. Poľsko.

Zdaniteľná osoba – dopravca, je povinná pred dodaním prepravnej služby podať miestne príslušnému daňovému úradu v SR žiadosť o registráciu pre daň.

Daňový úrad zdaniteľnú osobu zaregistruje, vydá jej osvedčenie o registrácii pre daň a pridelí jej identifikačné číslo pre daň najneskôr do siedmich dní odo dňa doručenia žiadosti o registráciu pre daň.

Dopravca na faktúre uvedie pridelené IČ DPH. Miestom dodania prepravnej služby je Poľsko a osobou povinnou platiť daň je príjemca služby.

Slovenský podnikateľ vykonanú prepravnú službu pre poľského podnikateľa uvedie v súhrnnom výkaze.

Pri posudzovaní miesta dodania služby pre zdaniteľnú osobu je dôležité posúdiť, či zdaniteľná osoba pri prijatí služby koná v postavení zdaniteľnej osoby. Pri dodaní služby zdaniteľnej osobe, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby, je miestom dodania služby miesto, kde má táto osoba sídlo, miesto podnikania, prevádzkareň alebo bydlisko.

Miesto dodania služby sa určí podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH v prípade, ak zdaniteľná osoba prijíma službu v rámci svojej ekonomickej činnosti, z ktorej má príjmy.

V prípade, ak by fyzická osoba prijímala službu v postavení súkromnej osoby a nie zdaniteľnej osoby, miesto dodania služby sa neurčí podľa § 15 ods. 1, ale podľa § 16 ods. 5 zákona o DPH pri preprave tovaru medzi členskými štátmi alebo podľa § 16 ods. 6 pri inej preprave ako medzi členskými štátmi.

Je potrebné rozlišovať, v ktorých prípadoch fyzická osoba – podnikateľ, koná v postavení zdaniteľnej osoby a v ktorých prípadoch koná v postavení súkromnej osoby a ňou dosiahnuté príjmy nie sú príjmami z ekonomickej činnosti.

Určenie miesta ekonomickej činnosti

Pri určení miesta ekonomickej činnosti zdaniteľnej osoby je potrebné vziať do úvahy rad faktorov, ako napr. registrované sídlo ekonomickej činnosti; miesto ústrednej správy; miesto, kde sa stretáva manažment, ktoré sa obvykle zhoduje s miestom, kde sa určuje hlavná stratégia ekonomickej činnosti. Do úvahy je možné vziať aj ďalšie faktory, ako napr. miesto, kde sa koná valné zhromaždenie; miesto, kde sa uschovávajú organizačné a účtovné dokumenty; miesto, kde sa obvykle vykonávajú finančné a bankové prevody. Miestom ekonomickej činnosti je miesto, kde sa prijímajú zásadné rozhodnutia týkajúce sa celkového riadenia spoločnosti a kde sa vykonávajú funkcie ústrednej správy.

Ak je služba dodaná prevádzkarni zdaniteľnej osoby, miestom dodania služby je miesto, kde má táto osoba prevádzkareň. Iba v prípade, ak má prevádzkareň minimálnu veľkosť a súčasne stále prítomné ľudské a technické zdroje, považuje sa za prevádzkareň podľa § 4 ods. 7 zákona o DPH. Je potrebné, aby prevádzkareň spĺňala kritérium stálosti a mala adekvátne vnútorné usporiadanie, najmä čo sa týka ľudských a technických zdrojov, a zároveň aby bola schopná dodané služby prijať a využiť.

Ak zdaniteľná osoba, ktorá je príjemcom služby, nemá sídlo, miesto podnikania alebo prevádzkareň, miestom dodania služby je jej bydlisko alebo miesto, kde sa obvykle zdržiava. Trvalým bydliskom fyzickej osoby je adresa uvedená v registri obyvateľov alebo podobnom registri. Ak takýto register neexistuje, je to adresa poskytnutá daňovému úradu. Miestom, kde sa fyzická osobaobvykle zdržiava, je miesto, kde táto osoba v čase poskytnutia služieb obvykle žije, s prihliadnutím na jej osobné a pracovné záväzky. Ak táto osoba nemá pracovné záväzky, prihliada sa len na jej osobné záväzky, ktoré sa prejavujú pevnými väzbami medzi ňou a miestom, kde žije.

Príklad č. 9:

Slovenský platiteľ dane si u iného slovenského platiteľa dane objedná prepravu tovaru v Chorvátsku.

Miestom dodania služby je podľa § 15 ods. 1 ZDPH miesto, kde má príjemca služby sídlo, miesto podnikania, prevádzkareň alebo bydlisko, t. j. SR.

Osobou povinnou platiť daň je podľa § 69 ods. 1 ZDPH platiteľ, ktorý dodáva službu v tuzemsku, t. j. prvý slovenský platiteľ.

Druhý slovenský platiteľ fakturuje prepravu tovaru v Chorvátsku prvému platiteľovi so slovenskou DPH.

Príklad č. 10:

Český podnikateľ so sídlom a IČ DPH prideleným v ČR si u dopravcu – slovenského platiteľa dane, objedná prepravu tovaru v Chorvátsku.

Miestom dodania služby je podľa § 15 ods. 1 ZDPH miesto, kde má príjemca služby sídlo, t. j. ČR.

Osobou povinnou platiť daň je český príjemca služby. Slovenský dopravca vykonanú prepravu v Chorvátsku fakturuje bez slovenskej DPH a vykonanú prepravu vykáže v súhrnnom výkaze.

Príklad č. 11:

Český podnikateľ so sídlom a IČ DPH prideleným v ČR si u dopravcu – slovenského platiteľa dane, objedná prepravu tovaru zo Slovenska do Chorvátska. Miestom dodania služby je podľa § 15 ods. 1 ZDPH miesto, kde má príjemca služby sídlo, t. j. ČR.

Slovenský dopravca vykonanú prepravu fakturuje bez slovenskej DPH.

Neuvedie ju v súhrnnom výkaze, pretože ide o prepravnú službu spojenú s vývozom tovaru, ktorá je oslobodená od dane (toto pravidlo je rovnaké vo všetkých členských štátoch) a v súhrnnom výkaze sa neuvádza.

Keďže prepravná služba spojená s vývozom tovaru je oslobodená od dane, český podnikateľ neuplatní daň.

Overenie postavenia príjemcu služby

Vzhľadom na skutočnosť, že určenie miesta dodania služby podľa § 15 ods. 1 a 2 zákona o DPH závisí od postavenia príjemcu služby, poskytovateľ služby sa musí presvedčiť, či je zákazník zdaniteľná osoba, a to prostredníctvom identifikačného čísla pre DPH, ktoré mu bolo oznámené, alebo prostredníctvom inej skutočnosti, ktorá mu bola príjemcom služby uvedená na preukázanie skutočnosti, že zákazník je zdaniteľná osoba identifikovaná pre účely DPH.

Overovanie platnosti identifikačných čísel pre DPH v členských štátoch EÚ je možné vykonať ústne alebo písomne na Finančnom riaditeľstve SR Banská Bystrica alebo prostredníctvom internetu. Identifikačné číslo pre DPH slúži dodávateľovi ako dôkaz o postavení odberateľa ako zdaniteľnej osoby.

Pri posúdení miesta dodania služby podľa § 15 ods. l zákona o DPH je podstatné, aby poskytnuté identifikačné číslo pre DPH zodpovedalo sídlu alebo miestu podnikania zdaniteľnej osoby. Ak je služba dodaná prevádzkarni, identifikačné číslo pre DPH má zodpovedať miestu prevádzkarne.

Na účely určenia miesta dodania služby podľa § 15 ods. 1 a 2 a § 16  ZDPH sa:

a) zdaniteľná osoba, ktorá vykonáva aj činnosti, ktoré nie sú predmetom dane podľa § 2 ods. 1 písm. a) alebo b) zákona o DPH, považuje za zdaniteľnú osobu pre všetky služby, ktoré sú jej dodané,

b) právnická osoba, ktorá nie je zdaniteľnou osobou a je identifikovaná pre daň, považuje za zdaniteľnú osobu.

Zdaniteľná osoba, ktorá vykonáva ekonomickú činnosť a súčasne aj činnosti, ktoré nie sú predmetom DPH, sa pre účely určenia miesta dodania služby podľa § 15 ods. 1, 2 a § 16 zákona o DPH považuje za zdaniteľnú osobu pre všetky služby, ktoré sú jej dodané.

Príklad č. 12:

Obec sa podľa § 3 ods. 4 ZDPH nepovažuje za zdaniteľnú osobu, keď koná v rozsahu svojej hlavnej činnosti, a to ani v prípade, ak prijíma v súvislosti s touto činnosťou platby, s výnimkou, ak táto činnosť výrazne narušuje alebo môže narušiť hospodársku súťaž. Z dôvodu predaja stavebných pozemkov pre individuálnu výstavbu rodinných domov sa obec zaregistrovala za platiteľa dane.

Obec prijme službu prepravy tovaru súvisiacu s jej hlavnou činnosťou z Poľska do SR od poľského podnikateľa so sídlom a IČ DPH prideleným v Poľsku. Obec sa považuje za zdaniteľnú osobu pre všetky služby, ktoré sú jej dodané. Miestom dodania služby je podľa § 15 ods. 1 ZDPH SR, osobou povinnou platiť daň je podľa § 69 ods. 3 ZDPH obec. Poľský podnikateľ dodanú prepravnú službu fakturuje bez DPH a uvedie ju v súhrnnom výkaze.

Právnická osoba, ktorá nie je zdaniteľnou osobou a identifikovala sa pre daň z dôvodu nadobudnutia tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 7 zákona o DPH, sa pre účely určenia miesta dodania služby podľa § 15 ods. 1, 2 a § 16 zákona o DPH považuje za zdaniteľnú osobu. Ak takáto osoba prijme službu od zahraničnej osoby z iného členského štátu alebo z tretieho štátu a miesto dodania služby sa určí podľa § 15 ods. 1, je osobou povinnou platiť daň podľa § 69 ods. 3 zákona o DPH.

Príklad č. 13:

VÚC je registrovaný pre daň podľa § 7 ZDPH ako nadobúdateľ tovaru v tuzemsku z iného členského štátu. VÚC prijme službu prepravy tovaru od špedičnej firmy so sídlom a IČ DPH prideleným v Nemecku. Miestom dodania prepravnej služby je podľa  § 15 ods. 1 ZDPH SR a VÚC je osobou povinnou platiť daň podľa § 69 ods. 3 ZDPH . Nemecká špedičná spoločnosť prepravu fakturuje bez DPH a uvedie ju v súhrnnom výkaze.

Miesto dodania a prijatia služby, ak ide o zdaniteľnú osobu z tretieho štátu

V týchto prípadoch sa miesto dodania služby tiež určí podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH, na rozdiel od vyššie uvedeného však dodanie služby podnikateľovi z tretieho štátu nie je sprevádzané uvedením dodania služby do súhrnného výkazu. V prípade prijatia služby od podnikateľa z tretieho štátu zdaniteľnej osobe – neplatiteľovi DPH, nevzniká registračná povinnosť podľa § 7a zákona o DPH, ale vzniká povinnosť odviesť DPH v SR za prijatú službu podľa § 69 ods. 3 zákona o DPH.

Overenie skutočnosti, či odberateľ z tretieho štátu je zdaniteľnou osobou, je možné preukázaním identifikačného čísla pre DPH alebo podobného čísla, ktoré sa používa na identifikáciu ekonomickej činnosti štátom, v ktorom má sídlo alebo miesto podnikania, cez informácie z webovej stránky, resp. získané od kompetentných daňových úradov, ktoré potvrdzujú, že príjemca služby je zdaniteľná osoba, na základe objednávkového formulára príjemcu služby, ktorý obsahuje údaj o sídle jeho ekonomickej činnosti, identifikačné číslo alebo výpis z webovej stránky príjemcu služby, osvedčenie vydané daňovými úradmi príjemcu služby ako potvrdenie, že vykonáva ekonomickú činnosť, pre účely vrátenia DPH.

Miesto dodania služby prepravy, ak zahraničná osoba má v SR prevádzkareň

Ak je zdaniteľná osoba, ktorej sa poskytli služby s miestom dodania podľa § 15 ods. 1 ZDPH, usadená na viac ako jednom mieste, tieto služby sa v princípe zdaňujú v mieste, kde má príjemca služby zriadené sídlo svojej ekonomickej činnosti. Ak sa služby poskytujú prevádzkarni zdaniteľnej osoby umiestnenej na inom mieste, ako je sídlo ekonomickej činnosti zdaniteľnej osoby, služba sa zdaňuje v mieste, kde sa táto prevádzkareň nachádza. Pokiaľ nie je dôkaz o zneužití práva, iba zdaniteľná osoba, ktorá prijíma služby, je zodpovedná za určenie, kde sa služby poskytujú. Pri posudzovaní, či sú služby skutočne poskytnuté prevádzkarni, by mala zdaniteľná osoba venovať osobitnú pozornosť najmä tomu, či:

• zmluva alebo objednávka identifikuje prevádzkareň ako príjemcu služieb;
• prevádzkareň je subjektom platiacim za služby alebo či sú náklady v skutočnosti znášané týmto subjektom;
• charakter služieb umožňuje určiť konkrétnu prevádzkareň, ktorej boli služby poskytnuté.

Ak IČ DPH zákazníka uvedené na faktúre je to isté, ktoré bolo pridelené prevádzkarni, možno predpokladať, že služby sú poskytnuté prevádzkarni, pokiaľ sa nepreukáže opak.

Príklad č. 14:

Podnikateľ so sídlom vo Švajčiarsku si pod identifikačným číslom prideleným v Nemecku objednal u slovenského dopravcu prepravu tovaru v rámci Slovenska.

Pre správne určenie miesta dodania služby musí byť zrejmé, či táto služba bude využitá na podnikateľské aktivity vykonávané v Nemecku, alebo vykonávané v sídle podnikateľa – vo Švajčiarsku.

V oboch prípadoch ide o príjemcu služby, ktorý je v postavení zdaniteľnej osoby, čo pre dodávateľa služby – dopravcu, znamená, že miesto dodania služby nebude v SR, preto bude faktúra bez DPH. Rozdiel je však v tom, že ak dodávaná služba má byť využitá v Nemecku – má byť objednaná s uvedením nemeckého IČ DPH a jej dodanie uvedie slovenský dopravca aj v súhrnnom výkaze; ak bude využitá v sídle podnikateľa vo Švajčiarsku – má byť objednaná bez uvedenie nemeckého IČ DPH, príjemcom je zdaniteľná osoba so sídlom vo Švajčiarsku. V tomto prípade dopravca neuvedie službu v súhrnnom výkaze (v súhrnnom výkaze sa vykazujú len služby s miestom dodania v inom členskom štáte).

Príklad č. 15:

Slovenský platiteľ DPH dostal faktúru za prepravu tovaru od firmy z ČR, ktorá má prevádzku v SR. Na faktúre za prepravu z ČR do SR bola uplatnená česká DPH. Ako má slovenský platiteľ postupovať pri tejto faktúre z hľadiska DPH?

V danom prípade je podstatné, z akého miesta bola fakticky preprava uskutočnená, t. j. či dopravca využil dopravné prostriedky zo svojej prevádzky v SR, alebo využil dopravné prostriedky, ktoré sú zahrnuté v majetku firmy v ČR. V prípade, ak by k vykonaniu prepravy boli použité dopravné prostriedky z prevádzky v SR, t. j. prepravu by poskytol platiteľ DPH v SR pre objednávateľa tiež zo SR, potom bola povinnosť vyhotoviť faktúru so slovenskou DPH a s IČ DPH prideleným v SR, pretože predmet DPH je v SR a osobou povinnou platiť daň je podľa § 69 ods. 1 dodávateľ služby.

Ak by bola služba prepravy tovaru poskytnutá z miesta materskej firmy v ČR (na faktúre by bolo české IČ DPH), potom podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH sa miesto dodania služby (a teda aj predmet dane) nachádza v SR – v štáte sídla odberateľa služby. Podľa § 69 ods. 3 zákona o DPH je osobou povinnou platiť DPH príjemca služby. T. j. v tomto prípade vykoná slovenský platiteľ samozdanenie prijatej služby, zároveň jej v súlade s § 49 ods. 2 až 4 zákona vznikne nárok na odpočítanie priznanej DPH.

V danom prípade je teda potrebné prehodnotiť správnosť predmetnej faktúry, ktorá bola vyhotovená s českou DPH a jej vystavovateľ by ju mal opraviť.

Preprava tovaru v SR pre zahraničnú osobu

Ak je preprava tovaru na území SR vykonaná pre:

• zdaniteľnú osobu z iného členského štátu – miestom dodania je podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH príjemca služby, dochádza k prenosu daňovej povinnosti na príjemcu, faktúra je vyhotovená bez DPH. Zároveň je dodávateľ služby povinný prepravu tovaru uviesť v súhrnnom výkaze;
• nezdaniteľnú osobu zo zahraničia alebo zo SR – miestom dodania je podľa § 16 ods. 6 zákona o DPH miesto, kde sa preprava vykonáva, t. j. SR. Faktúru vyhotoví dodávateľ služby s DPH 20 %.

Príklad č. 16:

Rakúsky podnikateľ, ktorý je registrovaný pre DPH v Rakúsku, si objedná prepravu tovaru z Bratislavy do Košíc u tuzemského dopravcu – platiteľa dane. Miestom dodania tejto prepravnej služby je podľa § 15 ods. 1  ZDPH Rakúsko. Dopravca vyhotoví faktúru bez DPH, prepravu uvedie v súhrnnom výkaze.

Preprava pri vývoze tovaru

Pri preprave tovaru spojenej s vývozom tovaru zo SR do tretieho štátu je miestom dodania prepravných služieb:

• Ak je príjemca služby iná ako zdaniteľná osoba – miesto, kde sa preprava alebo jej časť vykonáva (§ 16 ods. 6), tzn. že preprava na území príslušného členského štátu podlieha dani v príslušnom členskom štáte, na území ktorého sa preprava vykonáva a rovnako, ako to platí aj v SR, je oslobodená od dane. Podľa § 47 ods. 6 zákona o DPH sú služby vrátane prepravných a s nimi súvisiacich doplnkových služieb, ktoré sú priamo spojené s vývozom tovaru, oslobodené od dane s nárokom na odpočítanie dane. Oslobodené od dane je podľa § 47 ods. 12 aj obstaranie prepravnej služby pri vývoze tovaru, ak sa obstaranie vykoná v mene a na účet inej osoby, a taktiež je oslobodené od dane obstaranie tovarov a služieb uskutočnené mimo EÚ, ak sa obstaranie vykoná v mene a na účet inej osoby; oslobodenie od dane sa nevzťahuje na obstaranie služieb cestovného ruchu, ktoré sú dodané v inom členskom štáte.
• Ak je príjemca služby zdaniteľná osoba – miesto dodania sa určí podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH, to znamená, že ak je zdaniteľná osoba:
  • zo SR – miesto dodania je v SR, pretože ide o službu spojenú s vývozom tovaru, je oslobodená od DPH,
  • z iného členského štátu – miestom dodania je členský štát príjemcu, faktúra bude vyhotovená bez DPH, pretože ide o službu oslobodenú od dane, neuvádza sa do súhrnného výkazu,
  • z tretieho štátu – miesto dodania sa nachádza v treťom štáte, faktúra bude vyhotovená bez DPH, do súhrnného výkazu sa neuvádza – voči tretím štátom sa táto povinnosť neuplatňuje.

Príklad č. 17:

Slovenský dopravca vykoná prepravu tovaru zo SR do Švajčiarska, preprava sa uskutočnila zo Slovenska cez Rakúsko do Švajčiarska. Objednávateľom služby prepravy je:

• iný platiteľ v SR – miesto dodania sa určí podľa § 15 ods. 1  ZDPH – je to SR, pretože podľa § 47 ods. 6 je služba spojená s vývozom tovaru oslobodená od dane, vyhotoví faktúru bez DPH;
• platiteľ z Rakúska – miesto dodania sa určí podľa § 15 ods. 1  ZDPH – je to Rakúsko, faktúru vyhotoví bez DPH, pretože podľa § 47 ods. 6 je služba spojená s vývozom tovaru oslobodená od dane, rakúsky platiteľ nebude vykonávať samozdanenie prijatej služby, slovenský dopravca neuvádza prepravu v súhrnnom výkaze;
• podnikateľ zo Švajčiarska – miesto dodania sa určí podľa § 15 ods. 1  ZDPH – je to Švajčiarsko. Faktúru vyhotoví dopravca bez DPH, v súhrnnom výkaze prepravu neuvádza;
• nezdaniteľná osoba (občan) zo SR – miestom dodania prepravnej služby je podľa § 16 ods. 6 ZDPH Slovensko, Rakúsko a Švajčiarsko. Úsek prepravy vykonaný na území SR je oslobodený od dane (s nárokom na odpočítanie), keďže ide o prepravnú službu priamo spojenú s vývozom tovaru. Tiež úsek trasy v Rakúsku bude oslobodený od DPH, ale slovenský dopravca sa musí informovať, či mu nevznikli v Rakúsku povinnosti podľa rakúskeho zákona o DPH, keďže miestom prepravnej služby vykonanej cez územie Rakúska je Rakúsko. Rovnako vo Švajčiarsku sa slovenský dopravca musí informovať o svojich povinnostiach vzniknutých v súvislosti s prepravnou službou vykonanou na území Švajčiarska.

Rovnako by dopravca postupoval, ak by služba bola objednaná nezdaniteľnou osobou z iného členského štátu (napr. Rakúska) alebo z tretieho štátu (napr. Švajčiarska).

Preprava pri dovoze tovaru

Podľa § 48 ods. 8 zákona o DPH služby vzťahujúce sa na dovážaný tovar sú oslobodené od dane s tým, že platiteľ, ktorý takúto službu poskytuje, má nárok na odpočítanie dane, ak je hodnota týchto služieb zahrnutá do základu dane podľa § 24 zákona o DPH. Podľa § 24 zákona o DPH základom dane pri dovoze tovaru je hodnota určená na colné účely podľa colných predpisov. Ak nie sú zahrnuté do hodnoty určenej na colné účely, zahŕňajú sa do základu dane pri dovoze tovaru aj dane, clá a iné platby splatné v zahraničí a splatné pri dovoze tovaru okrem dane, ktorá sa má vymerať, ako aj súvisiace náklady (výdavky) ako napríklad provízia, náklady na balenie, náklady na prepravu a náklady poistenia vzniknuté do prvého miesta určenia v tuzemsku. Prvé miesto určenia v tuzemsku je miesto uvedené v nákladnom liste alebo inom sprievodnom dokumente sprevádzajúcom dovážaný tovar do tuzemska. Ak takéto miesto nie je uvedené, za prvé miesto určenia v tuzemsku sa považuje miesto prvej prekládky tovaru v tuzemsku. Do základu dane sa zahŕňajú aj náklady (výdavky), ktoré sa týkajú prepravy tovaru na iné miesto určenia na území Európskych spoločenstiev ako je tuzemsko, ak toto miesto je pri dovoze tovaru známe.

Podľa § 24 zákona o DPH sa do základu dane pri dovoze tovaru z tretieho štátu zahŕňajú aj náklady na prepravu tovaru do prvého miesta určenia v tuzemsku. Zároveň sa do základu dane pri dovoze tovaru zahŕňajú aj náklady na prepravu tovaru na iné miesto určenia v inom členskom štáte, ak toto miesto je pri dovoze tovaru známe. Ak preprava tovaru spojená s dovozom tovaru z tretích štátov je zahrnutá v základe dane dovážaného tovaru, potom je oslobodená od dane – vyplýva to z ustanovenia § 48 ods. 8 zákona o DPH.

Ak slovenský dopravca vykoná v SR prepravu tovaru, ktorá je súčasťou prepravy tovaru z tretieho štátu do iného členského štátu a ak je táto preprava zahrnutá do základu dane pri dovoze tovaru, fakturuje prepravu tovaru s oslobodením od dane. Platiteľ dane musí preukázať dokladmi, napr. prepravným dokladom, že preprava tovaru, ktorú vykonal, tvorila časť prepravy tovaru z tretieho štátu do iného členského štátu.

Pri preprave tovaru spojenej s dovozom tovaru z tretieho štátu do SR je miestom dodania prepravných služieb:

• ak je príjemca služby iná ako zdaniteľná osoba – miesto, kde sa preprava alebo jej časť vykonáva (§ 16 ods. 6), tzn. že preprava na území príslušného štátu podlieha dani v príslušnom členskom štáte, na území ktorého sa preprava vykonáva a rovnako, ako to platí aj v SR, je oslobodená od dane tiež v ostatných členských štátoch;
• ak je príjemca služby zdaniteľná osoba – miesto dodania sa určí podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH, to znamená, že ak je zdaniteľná osoba:
  • zo SR – miesto dodania je v SR, pretože ide o službu spojenú s dovozom tovaru, je oslobodená od DPH, ak bola zahrnutá do základu dane pri dovoze tovaru,
  • z iného členského štátu – miestom dodania je členský štát príjemcu, faktúra bude vyhotovená bez DPH, pri splnení podmienok oslobodenia od dane sa neuvádza do súhrnného výkazu,
  • z tretieho štátu – miesto dodania sa nachádza v treťom štáte, faktúra bude vyhotovená bez DPH, do súhrnného výkazu sa neuvádza – voči tretím štátom sa táto povinnosť neuplatňuje.

Príklad č. 18:

Slovenský dopravca vykoná prepravu tovaru zo Švajčiarska do SR, preprava sa uskutočnila zo Švajčiarska cez Rakúsko na Slovensko. Objednávateľom služby prepravy je:

• iný platiteľ v SR – miesto dodania sa určí podľa § 15 ods. 1 ZDPH – je to SR, pretože ide o službu oslobodenú od dane, vyhotoví faktúru bez DPH;
• platiteľ z Rakúska – miesto dodania sa určí podľa § 15 ods. 1 ZDPH – je to Rakúsko, faktúru vyhotoví bez DPH, pretože služba je oslobodená od dane, rakúsky platiteľ nebude vykonávať samozdanenie prijatej služby, slovenský dopravca neuvádza prepravu v súhrnnom výkaze;
• podnikateľ zo Švajčiarska – miesto dodania sa určí podľa § 15 ods. 1 ZDPH – je to Švajčiarsko. Faktúru vyhotoví dopravca bez DPH, v súhrnnom výkaze prepravu neuvádza;
• nezdaniteľná osoba (občan) zo SR – miestom dodania prepravnej služby je podľa § 16 ods. 6 ZDPH Švajčiarsko, Rakúsko a Slovensko. Úsek prepravy vykonaný na území SR je oslobodený od dane (s nárokom na odpočítanie), keďže ide o prepravnú službu zahrnutú do základu dane dovážaného tovaru.
  Tiež úsek trasy v Rakúsku bude oslobodený od DPH, ale slovenský dopravca sa musí informovať, či mu nevznikli v Rakúsku povinnosti podľa rakúskeho zákona o DPH, keďže miestom prepravnej služby vykonanej cez územie Rakúska je Rakúsko. Rovnako vo Švajčiarsku sa slovenský dopravca musí informovať o svojich povinnostiach vzniknutých v súvislosti s prepravnou službou vykonanou na území Švajčiarska.

Rovnako by dopravca postupoval, ak by služba bola objednaná nezdaniteľnou osobou z iného členského štátu (napr. z Rakúska) alebo z tretieho štátu (napr. zo Švajčiarska).

Podľa pravidiel platných v zákonoch o dani z pridanej hodnoty v jednotlivých členských štátoch je úsek prepravy tovaru cez členský štát oslobodený od dane, ak je táto preprava súčasťou základu dane pri dovoze tovaru, pričom tovar sa môže prepustiť do colného režimu voľný obeh v členskom štáte, v ktorom tovar vstúpi na územie EÚ, alebo až v členskom štáte, v ktorom sa skončí preprava tovaru. To znamená, že každý členský štát vo svojom zákone o DPH oslobodzuje úsek prepravy tovaru cez svoje územie pri splnení podmienky, že preprava tovaru je súčasťou základu dane pri dovoze tovaru.

Obstaranie prepravy tovaru na základe zasielateľskej alebo mandátnej zmluvy

Podľa § 9 ods. 4 zákona o DPH, ak zdaniteľná osoba vo svojom mene pre inú osobu obstará dodanie služby, platí, že táto zdaniteľná osoba službu sama prijala a sama dodala. Ak sa prepravná služba poskytuje na základe zasielateľskej zmluvy, zasielateľ obstará pre príkazcu prepravu vecí vlastným menom na účet príkazcu. Zasielateľ na základe požiadavky príkazcu obstará prepravu u dopravcu.

Pri určovaní miesta dodania pri sprostredkovaní prepravných služieb tovaru, ak zasielateľ koná vo svojom mene na účet inej osoby, je potrebné samostatne posúdiť miesto dodania prepravných služieb:

• u zasielateľa prepravnej služby,
• u dopravcu.

Na základe uvedeného pri zasielateľských službách platí, že zasielateľ prepravnú službu prijme od dopravcu a poskytuje ju príkazcovi.

Príklad č. 19:

Platiteľ dane – príkazca zo SR, si objednal u zasielateľa – platiteľa DPH zo SR, na základe zasielateľskej zmluvy prepravu tovaru zo Švajčiarska do Maďarska. Zasielateľ – platiteľ dane, objednal vykonanie prepravy u dopravcu – platiteľa dane v SR. Každý zmluvný vzťah, t. j. príkazca – zasielateľ a zasielateľ – dopravca, je potrebné posudzovať samostatne.

Zmluvný vzťah zasielateľ – dopravca: miesto dodania služby u dopravcu sa určí podľa § 15 ods. 1 – nachádza sa v SR, dopravca je povinný odviesť v SR daň podľa § 69 ods. 1 ZDPH. Faktúru vyhotoví pre zasielateľa s 20 % DPH.

Zmluvný vzťah príkazca – zasielateľ: miesto dodania služby u zasielateľa sa určí podľa § 15 ods. 1 – nachádza sa v SR, zasielateľ je povinný odviesť v SR daň podľa § 69 ods. 1 ZDPH. Faktúru vyhotoví pre príkazcu s 20 % DPH.

Príklad č. 20:

Príkazca z ČR (platiteľ DPH) objedná u zasielateľa v SR (platiteľa DPH) prepravu tovaru zo SR do Poľska. Dopravu vykoná platiteľ z Poľska.

Zmluvný vzťah zasielateľ – dopravca: miesto dodania služby u dopravcu sa určí podľa § 15 ods. 1 – nachádza sa v SR, dopravca vyhotoví faktúru bez DPH, zároveň dodanie služby uvedie v súhrnnom výkaze podanom v Poľsku, slovenský zasielateľ je povinný odviesť v SR daň podľa § 69 ods. 3 ZDPH, prijatú službu uvedie v daňovom priznaní v SR.

Zmluvný vzťah príkazca – zasielateľ: miesto dodania služby u zasielateľa sa určí podľa § 15 ods. 1 – nachádza sa v ČR, zasielateľ vyhotoví faktúru bez DPH a zároveň dodanie služby uvedie v súhrnnom výkaze podanom v SR. Príkazca vykoná samozdanenie prijatej služby.

Ak sa prepravná služba poskytuje na základe mandátnej zmluvy, ktorá je upravená v § 566 až § 576 Obchodného zákonníka, mandatár sa zaväzuje, že pre mandanta na jeho účet zariadi za odplatu obstaranie prepravy v mene mandanta a mandant sa zaväzuje zaplatiť mu za to odplatu. Mandatár na základe požiadavky mandanta obstará prepravu u prepravcu.

Podľa § 16 ods. 13 zákona o DPH miestom dodania pri službe, ktorá spočíva v sprostredkovaní tovaru alebo služby pre inú ako zdaniteľnú osobu, ak sprostredkovateľ koná v mene a na účet inej osoby, je to isté miesto ako miesto dodania tovaru, nadobudnutia tovaru a dodania služby, ktoré sú sprostredkované. Miesto dodania sprostredkovateľskej služby pri sprostredkovaní prepravných služieb tovaru, ak sprostredkovateľ koná v mene a na účet inej osoby, je to isté ako miesto dodania prepravnej služby, ktorá je sprostredkovaná.

Ak je uvedená služba sprostredkovania poskytovaná zdaniteľnej osobe, potom sa miesto dodania určí podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH, t. j. miesto dodania sa nachádza v štáte príjemcu služby.

Príklad č. 21:

Slovenský podnikateľ – platiteľ dane, obstará pre chorvátskeho občana (nezdaniteľnú osobu) v jeho mene a na jeho účet na základe mandátnej zmluvy vykonanie prepravy z Chorvátska na Slovensko. Prepravu vykoná slovenský dopravca – platiteľ dane.

Miestom dodania prepravnej služby u dopravcu je podľa § 16 ods. 6 ZDPH miesto, kde sa preprava vykonáva, t. j. jednotlivé štáty, ktorými preprava prechádza. Miestom dodania sprostredkovateľskej služby u sprostredkovateľa je podľa § 16 ods. 13 ZDPH to isté miesto ako miesto dodania prepravnej služby, ktorá je sprostredkovaná, t. j. jednotlivé štáty, ktorými preprava prechádza.

Podľa pravidiel platných v zákonoch o dani z pridanej hodnoty v jednotlivých členských štátoch je úsek prepravy tovaru cez členský štát oslobodený od dane, ak je táto preprava súčasťou základu dane pri dovoze tovaru, pričom tovar sa môže prepustiť do colného režimu voľný obeh v členskom štáte, v ktorom tovar vstúpi na územie Európskych spoločenstiev alebo až v členskom štáte, v ktorom sa skončí preprava tovaru. Dopravca a rovnako aj sprostredkovateľ by sa mali informovať v jednotlivých štátoch, kde sa preprava vykonáva, aké povinnosti im z vykonanej prepravnej služby a jej sprostredkovania vyplývajú.

Príklad č. 22:

Slovenský podnikateľ – platiteľ dane, obstará pre chorvátskeho podnikateľa (zdaniteľnú osobu) v jeho mene a na jeho účet na základe mandátnej zmluvy vykonanie prepravy z Chorvátska na Slovensko. Prepravu vykoná slovenský dopravca – platiteľ dane.

Miestom dodania prepravnej služby u dopravcu je podľa § 15 ods. 1 ZDPH Chorvátsko, faktúra bude dopravcom vyhotovená bez DPH.

Miestom dodania sprostredkovateľskej služby u sprostredkovateľa je podľa § 15 ods. 1 ZDPH tiež Chorvátsko.

Doplnkové služby pri preprave tovaru

Pri určení miesta dodania doplnkových služieb k preprave tovaru je rovnako ako pri samotnej službe prepravy potrebné v prvom rade vedieť, pre koho je služba poskytovaná:

• ak je doplnková služba k preprave poskytovaná pre zdaniteľnú osobu, miesto dodania je podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH v štáte príjemcu,
• ak je doplnková služba k preprave tovaru poskytovaná pre inú ako zdaniteľnú osobu, miesto dodania je podľa§ 16 ods. 8 zákona o DPH miesto, kde sú tieto služby fyzicky vykonané.

Doplnkovou prepravnou službou pri preprave tovaru je napr. nakladanie, vykladanie, prekladanie a manipulácia s tovarom, skladovanie tovaru, balenie tovaru, váženie tovaru, pristátie dopravného prostriedku, vylodenie dopravného prostriedku a podobné doplnkové služby súvisiace s prepravou tovaru.

Príklad č. 23:

Ruský podnikateľ dodáva tovar z Ruska do Rakúska. Na území SR si u slovenského podnikateľa – platiteľa DPH, objedná balenie tovaru. Miestom dodania doplnkovej prepravnej služby tovaru je podľa § 15 ods. 1 ZDPH Rusko. Slovenský platiteľ vyhotoví faktúru bez DPH.

Príklad č. 24:

Rakúsky podnikateľ, osoba identifikovaná pre daň v Rakúsku, si pod svojím identifikačným číslom objednal u slovenského podnikateľa – platiteľa DPH, prekládku tovaru z vlaku do kamióna na území SR. Tovar je prepravovaný z Poľska do Rakúska. Miestom dodania doplnkovej prepravnej služby tovaru je členský štát príjemcu služby, t. j. Rakúsko. Slovenský podnikateľ vyfakturuje prekládku tovaru pre rakúskeho podnikateľa bez dane. Rakúsky podnikateľ vykoná samozdanenie prijatej služby. Slovenský podnikateľ túto službu uvedie v súhrnnom výkaze.

Obstaranie a sprostredkovanie doplnkových prepravných služieb tovaru

Pri obstaraní doplnkových prepravných služieb tovaru, ak obstarávateľ koná vo svojom mene na účet inej osoby, platí, že službu sám prijal a sám dodal (§ 9 ods. 4 zákona o DPH). Pri určovaní miesta dodania pri obstaraní služieb, ak obstarávateľ koná vo svojom mene na účet inej osoby, je potrebné samostatne posúdiť miesto dodania doplnkových prepravných služieb u poskytovateľa doplnkovej prepravnej služby tovaru a samostatne miesto dodania doplnkovej prepravnej služby tovaru u obstarávateľa doplnkovej prepravnej služby tovaru.

Ak je táto služba dodaná pre inú ako zdaniteľnú osobu, podľa § 16 ods. 8 zákona o DPH miestom dodania je miesto fyzického výkonu doplnkovej služby.

Ak je uvedená služba poskytovaná zdaniteľnej osobe, potom sa miesto dodania určí podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH, t. j. miesto dodania sa nachádza v štáte príjemcu služby.

Príklad č. 25:

Česká spoločnosť identifikovaná pre daň v Čechách si pod svojím identifikačným číslom objednala u slovenského platiteľa DPH nakládku tovaru na vlak v Maďarsku. Vykonanie nakládky tovaru na vlak slovenský platiteľ objednal svojím menom pod svojím identifikačným číslom prideleným v SR u maďarského podnikateľa, osoby identifikovanej pre daň v Maďarsku. Tovar bude prepravený z Maďarska do Čiech.

Pri určení miesta dodania doplnkovej prepravnej služby tovaru je potrebné samostatne posúdiť miesto dodania doplnkovej prepravnej služby u poskytovateľa doplnkovej prepravnej služby tovaru a samostatne miesto dodania doplnkovej prepravnej služby tovaru u jej obstarávateľa.

1. Miesto dodania doplnkovej prepravnej služby tovaru u poskytovateľa (osoba identifikovaná pre daň v Maďarsku):
   Miestom dodania doplnkovej prepravnej služby tovaru podľa § 15 ods. 1 ZDPH je SR, pretože slovenský platiteľ je zdaniteľnou osobou v SR. Maďarský podnikateľ vyfakturuje slovenskému platiteľovi poskytnuté služby bez dane a slovenský platiteľ si ich sám zdaní slovenskou DPH na základe § 69 ods. 3 ZDPH – prijatie služby uvedie v daňovom priznaní. Maďarský podnikateľ uvedie dodanie tejto služby v súhrnnom výkaze.
2. Miesto dodania u obstarávateľa (slovenský platiteľ dane):
   Miestom dodania doplnkovej prepravnej služby tovaru podľa § 15 ods. 1 ZDPH je Česká republika, pretože česká spoločnosť si objednala vykonanie nakládky tovaru pod svojím identifikačným číslom pre daň prideleným v ČR. Slovenský platiteľ vyfakturuje českej spoločnosti poskytnuté služby bez dane a česká spoločnosť si ich sama zdaní českou DPH. Slovenský platiteľ dodanie služby uvedie v súhrnnom výkaze.

Pri sprostredkovaní doplnkových prepravných služieb tovaru, ak sprostredkovateľ koná v mene a na účet inej osoby, je miesto dodania sprostredkovateľskej služby, poskytnutej pre:

• zdaniteľnú osobu – v štáte príjemcu podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH,
• nezdaniteľnú osobu – to isté ako miesto dodania doplnkovej prepravnej služby tovaru, ktorá je sprostredkovaná, podľa § 16 ods. 13 zákona o DPH.

Príklad č. 26:

Česká spoločnosť identifikovaná pre daň v Čechách si pod svojím identifikačným číslom objednala u slovenského sprostredkovateľa – platiteľa DPH, nakládku tovaru na vlak v Maďarsku.

Vykonanie nakládky tovaru na vlak slovenský sprostredkovateľ objednal v mene českej spoločnosti pod jej identifikačným číslom prideleným v ČR u maďarského podnikateľa, osoby identifikovanej pre daň v Maďarsku. Tovar bude prepravený z Maďarska do Čiech.

Miesto dodania služby sprostredkovania je ČR (§ 15 ods. 1), slovenský sprostredkovateľ fakturuje bez DPH a službu uvedie v súhrnnom výkaze.

Miestom dodania samotnej doplnkovej prepravnej služby je tiež Česká republika, pretože vykonanie nakládky tovaru na vlak v Maďarsku bolo objednané českou spoločnosťou pod jej identifikačným číslom pre daň prideleným v ČR. Maďarský podnikateľ vyfakturuje českej spoločnosti poskytnuté služby bez dane a česká spoločnosť si ich sama zdaní českou DPH. Maďarský podnikateľ dodanie služby uvedie v súhrnnom výkaze.

Daňová povinnosť pri dodaní prepravnej služby

Podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby, t. j. v prípade služby prepravy je to dňom, keď je dodanie prepravnej služby ukončené. Platí to aj pri službách dodaných zahraničnou osobou, pri ktorých je príjemca služby v SR osobou povinnou platiť daň.

Príklad č. 27:

Slovenský platiteľ DPH si u nemeckého dopravcu objednal pod svojím identifikačným číslom prideleným v SR prepravu tovaru z Nemecka na Slovensko. Tovar bol naložený na kamión 31. 1. 2012 a v ten istý deň začala aj preprava. Tovar bol na Slovensko dodaný 2. 2. 2012 a týmto dňom bola prepravná služba ukončená. Nemecký dopravca vystavil pre slovenského odberateľa faktúru 15. 2. 2012. Faktúru slovenský odberateľ dostal dňa 1. 3. 2012. Daňová povinnosť slovenskému platiteľovi vznikla dňom dodania služby, t. j. dňa 2. 2. 2012.

Ak je platba prijatá pred dodaním prepravnej služby, vzniká daňová povinnosť podľa § 19 ods. 4 zákona o DPH z prijatej platby dňom prijatia platby. Preto ak dopravca alebo zasielateľ prijme od objednávateľa platbu pred samotným dodaním prepravnej služby, vznikne mu daňová povinnosť v rozsahu prijatej platby.

Príklad č. 28:

Slovenský platiteľ dane si u slovenského dopravcu – platiteľa dane, objednal vykonanie prepravy zo Slovenska do Nemecka. Pred dodaním prepravnej služby, ktorej celková hodnota bola 1 000 €, dopravca prijal od objednávateľa platbu vo výške 300 €. V rozsahu prijatej platby vznikla dopravcovi daňová povinnosť dňom prijatia platby. Prijatá platba sa považuje za cenu s daňou.

Pri obstaraní prepravnej služby na základe zasielateľskej zmluvy, kedy zasielateľ koná vo vlastnom mene na účet inej osoby, vzniká zasielateľovi daňová povinnosť podľa § 19 ods. 6 zákona o DPH dňom vyhotovenia faktúry, ktorou požaduje platbu za obstaranú službu, alebo dňom prijatia platby, a to tým dňom, ktorý nastane skôr. Ak faktúra nie je vyhotovená do konca tretieho kalendárneho mesiaca po dodaní služby, vzniká daňová povinnosť posledným dňom tretieho kalendárneho mesiaca. Neplatí to však v prípade, keď je miesto dodania prepravnej služby určené podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH a osobou povinnou platiť daň je príjemca – daňová povinnosť pri cezhraničných službách vzniká vždy dňom dodania služby.

Príklad č. 29:

Slovenský platiteľ dane si u slovenského zasielateľa objednal vykonanie prepravy zo Slovenska do Rakúska. Prepravu vykonal slovenský dopravca – platiteľ dane. Preprava začala 30. 4. 2012 a tovar bol do Talianska prepravený 1. 5. 2012. Miestom dodania prepravnej služby u dopravcu je SR (§ 15 ods. 1), daňová povinnosť v tomto prípade nie je prenesená na príjemcu služby, pretože príjemca je zo SR. Podľa § 69 ods. 1 ZDPH je dopravca povinný platiť DPH v SR, vyhotoví preto faktúru s DPH 20 %. Dňom dodania prepravnej služby u dopravcu je deň ukončenia prepravy, t. j. 1. 5. 2012 a v tento deň mu vznikla daňová povinnosť.

Zasielateľ vyhotovil faktúru objednávateľovi prepravy 11. 5. 2012. Zasielateľovi vznikla daňová povinnosť podľa § 19 ods. 6 ZDPH dňom vyhotovenia faktúry, t. j. 11. 5. 2012.

Príklad č. 30:

Slovenský podnikateľ si u slovenského zasielateľa (platiteľa DPH) objednal vykonanie prepravy z ČR do Poľska. Prepravu vykonal český dopravca – platiteľ dane.

Preprava začala 30. 4. 2012 a tovar bol do SR prepravený dňa 1. 5. 2012. Miestom dodania prepravnej služby u českého dopravcu je SR (§ 15 ods. 1), daňová povinnosť je prenesená na príjemcu služby v SR, ktorý je podľa § 69 ods. 3 ZDPH povinný platiť DPH v SR. Dopravca vyhotoví faktúru bez DPH dňa 20. 5. 2012, daňová povinnosť zasielateľovi vznikne dňom dodania služby – 1. 5. 2012 (nie dňom vyhotovenia faktúry).

Zasielateľ vyhotoví faktúru objednávateľovi prepravy dňa 24. 5. 2012. Zasielateľovi vznikla daňová povinnosť tiež dňom dodania služby, t. j. 1. 5. 2012 (nie dňom vyhotovenia faktúry).

Základ dane

Základom dane pri dodaní služby je podľa § 22 zákona o DPH všetko, čo tvorí protihodnotu, ktorú dodávateľ prijal alebo má prijať od príjemcu plnenia alebo od inej osoby za dodanie služby, zníženú o daň. Do základu dane sa zahŕňa aj dotácia alebo príspevok, ktorý je priamo spojený s cenou služby, ako aj iné dane, clá a poplatky vzťahujúce sa k službe, súvisiace náklady (výdavky) ako napríklad provízia, náklady na balenie, náklady na prepravu a náklady poistenia požadované dodávateľom od kupujúceho alebo zákazníka.

Do základu dane sa nezahŕňajú výdavky platené v mene a na účet kupujúceho alebo zákazníka, ktoré dodávateľ požaduje od kupujúceho alebo zákazníka – prechodné položky. Ak je v čase dodania služby poskytnutá zľava z ceny alebo ak je poskytnutá zľava za skoršiu úhradu ceny, základ dane sa zníži o sumu zľavy.

Dopravca pri fakturovaní za dodanú prepravnú službu do základu dane okrem hodnoty samotnej vykonanej prepravnej služby zahrnie aj rôzne zaplatené poplatky vzťahujúce sa k vykonanej prepravnej službe, iné dane, clá a pod., napr. mýtne poplatky, poplatky za vyhotovenie tranzitných dokladov.

Ak dodávateľ – platiteľ dane, dodáva tovar a súčasne vykoná, príp. obstará vo svojom mene na účet inej osoby aj prepravu tovaru, zahrnie ju ako súvisiaci náklad do základu dane tovaru, ak to vyplýva z uzatvoreného zmluvného vzťahu. Ak prepravná služba nie je vykonaná, resp. obstaraná dodávateľom tovaru, ale odberateľ – platiteľ dane, jej vykonanie objedná u inej osoby – platiteľa dane, ako je dodávateľ, vykonaná prepravná služba predstavuje samostatný zdaniteľný obchod a je poskytovateľom služby fakturovaná samostatne.

Príklad č. 31:

Platiteľ dane A si objednal u platiteľa dane B dodávku tovaru a prepravu objednaného tovaru. Platiteľ dane B objednaný tovar dodal platiteľovi dane A vlastným motorovým vozidlom a do základu dane zahrnul hodnotu dodaného tovaru a hodnotu vykonanej prepravy.

Príklad č. 32:

Platiteľ dane C si objednal u platiteľa dane D dodávku tovaru. Prepravu tovaru si platiteľ dane C objednal u prepravnej spoločnosti – platiteľa dane. Platiteľ dane D do základu dane zahrnul hodnotu dodaného tovaru. Prepravnú službu fakturovala platiteľovi dane C prepravná spoločnosť.

Ak sa prepravná služba poskytuje na základe zasielateľskej zmluvy, zasielateľ obstará pre príkazcu prepravu vecí vlastným menom na účet príkazcu. Zasielateľ na základe požiadavky príkazcu obstará prepravu u dopravcu. Hodnota prepravy fakturovaná dopravcom zasielateľovi vstupuje do základu dane zasielateľa. Okrem hodnoty prepravy zahrnie zasielateľ do základu dane zasielateľskej služby aj svoju odmenu a ostatné náklady súvisiace so zasielateľskou službou.

Príklad č. 33:

Platiteľ dane – príkazca, si objednal u zasielateľa na základe zasielateľskej zmluvy prepravu tovaru z Košíc do Bratislavy. Zasielateľ – platiteľ dane, objednal vykonanie prepravy u dopravcu – platiteľa dane. Každý zmluvný vzťah, t. j. príkazca – zasielateľ a zasielateľ – dopravca, je potrebné posudzovať samostatne. Miestom dodania prepravnej služby tak u zasielateľa, ako aj u dopravcu je SR. Dopravcovi vzniká daňová povinnosť dňom dodania prepravnej služby, t. j. dňom ukončenia prepravy.

Dopravca vykonanú prepravu fakturuje zasielateľovi v hodnote 240 €, z toho cena bez DPH 200 €, DPH 20 % 40 €. Hodnotu prepravnej služby zasielateľ zahrnie do základu dane svojej vlastnej (zasielateľskej) služby – hodnota jeho provízie je 70 €. Príkazcovi vyfakturuje za poskytnutú službu celkom 324 €, z toho cena bez DPH 270 €, DPH 20 % 54 €. Zasielateľovi vzniká daňová povinnosť dňom vyhotovenia faktúry (§ 19 ods. 6), ktorou požaduje platbu za obstaranú službu, alebo dňom prijatia platby, a to tým dňom, ktorý nastane skôr.

Ak sa prepravná služba poskytuje na základe mandátnej zmluvy, mandatár sa zaväzuje, že pre mandanta na jeho účet zariadi za odplatu obstaranie prepravy v mene mandanta a mandant sa zaväzuje zaplatiť mu za to odplatu. Mandatár na základe požiadavky mandanta obstará prepravu u dopravcu. Ak platiteľ dane – mandatár, obstará v mene mandanta a na jeho účet prepravu tovaru u dopravcu, hodnota prepravnej služby fakturovaná dopravcom predstavuje prechodnú položku a nevstupuje do základu dane služby poskytovanej mandatárom.

Príklad č. 34:

Platiteľ dane A – objednávateľ prepravy zo SR, si u sprostredkovateľa B – platiteľa dane v SR, na základe mandátnej zmluvy objednal sprostredkovanie prepravy tovaru zo Slovenska do Čiech. Sprostredkovateľ B objednal vykonanie prepravy u českého dopravcu C – platiteľa dane, v mene a na účet platiteľa dane A.

Miestom dodania prepravnej služby dopravcom C je SR (§ 15 ods. 1), faktúru vyhotoví bez DPH, platiteľ A vykoná samozdanenie prijatej služby. Miestom dodania sprostredkovateľskej služby platiteľom B je tiež SR, sprostredkovateľ vyhotoví faktúru so slovenskou DPH. Dopravca C vyfakturuje vykonanú prepravu platiteľovi dane A v hodnote 300 € bez DPH, sprostredkovateľ B vyfakturuje platiteľovi dane A službu sprostredkovania v hodnote 72 €, z toho cena bez DPH 60 €, DPH 20 % 12 €.

Fakturácia márneho nájazdu

V prípade, ak klient stornuje svoju objednávku u zasielateľa, čím dôjde k porušeniu zmluvných podmienok (odstúpenie od zmluvy), zasielateľ stornuje objednávku u dopravcu. V takomto prípade nedochádza k uskutočneniu prepravnej služby, t. j. nedochádza k uskutočneniu zdaniteľného obchodu, ktorý by bol predmetom DPH. Požadovanie finančnej náhrady od klienta má sankčný charakter.

Príklad č. 35:

Nemecký klient stornoval objednávku, z toho dôvodu slovenský zasielateľ stornoval objednávku u slovenského dopravcu, ktorý mal prepravu tovaru vykonať. Keďže slovenský dopravca na nakládke bol, fakturuje slovenskému zasielateľovi márny nájazd s DPH. Táto fakturácia nie je správna, pretože nedošlo k uskutočneniu prepravy tovaru. Suma, ktorú dopravca požaduje, má sankčný charakter, ide teda len o finančné vysporiadanie, pri fakturácii ktorého nemá byť uplatnená DPH.

Ak napriek tomu dopravca vyhotovil faktúru s DPH, zasielateľ na základe tejto faktúry nemá nárok na odpočítanie dane. Podmienkou odpočítania je totiž vznik daňovej povinnosti a tá v tomto prípade nevznikla.

Na druhej strane dopravca (ak faktúru neopraví) je povinný uplatnenú daň odviesť v zmysle § 71 ods. 6 a § 69 ods. 5 zákona. Ide teda o povinnosť odviesť nesprávne uplatnenú daň, nejde o vznik daňovej povinnosti z titulu zdaniteľného plnenia.

V prípade, ak by dopravca nesprávne vyhotovenú faktúru opravil, t. j. stornoval by DPH uplatnenú nad rámec zákona o DPH, bol by to dôvod na podanie dodatočného daňového priznania k zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom túto daň uplatnil a priznal.

Fakturácia stojného

Pri fakturácii stojného dochádza k nárokovaniu finančnej sumy zo strany dopravcu za prestoj spôsobený rôznymi dôvodmi, najčastejšie tým, že nebola v dohodnutom čase vykonaná nakládka tovaru, vykládka alebo iná manipulácia s tovarom. Fakturácia stojného teda môže súvisieť so skutočne vykonanou prepravou (na rozdiel od márneho nájazdu) alebo môže nastať prípad, že preprava vykonaná nie je. Skutočnosť, či preprava bola alebo nebola vykonaná, má vplyv na to, či príslušná finančná náhrada je alebo nie je predmetom DPH.

Príklad č. 36:

Slovenský dopravca čaká na vykládku tovaru, ktorý prepravoval 8 hodín, potom je tovar vyložený. Dopravca fakturuje zasielateľovi, s ktorým má zmluvný vzťah, prepravu + stojné. Stojné je súčasťou základu dane samotnej prepravy, je to náklad, ktorý priamo s prepravou súvisí, stojné ako súčasť základu dane prepravy teda podlieha DPH. Dochádza teda v podstate k zvýšeniu ceny prepravy o sumu stojného, na faktúre môže byť osobitne v rámci kalkulácie ceny vyčíslené stojné.

Príklad č. 37:

Slovenský dopravca čaká na nakládku tovaru 6 hodín. K nakládke tovaru nedôjde, pretože tovar vo výrobe nestihli pripraviť. Slovenský dopravca fakturuje slovenskému zasielateľovi stojné (bez prepravy). V tomto prípade k preprave tovaru vôbec nedošlo, dopravca teda neuskutočnil službu, ktorá bola uňho objednaná. Pretože sa tak stalo bez jeho pričinenia, fakturuje sumu predstavujúcu náhradu za ušlý zisk zasielateľovi, s ktorým má zmluvný vzťah. Faktúru vyhotoví bez DPH, pretože táto finančná náhrada nie je predmetom DPH (služba nebola dodaná). Následne tiež zasielateľ fakturuje náhradu škody klientovi bez DPH (rovnako nie je predmetom dane).

Meškanie vozidla dopravcu

Ak dopravca oneskorene pristaví vozidlo na dohodnutom mieste u klienta v súvislosti s nakládkou tovaru, t. j. následne sa preprava uskutoční, v týchto prípadoch si klient nárokuje určitú finančnú sumu, túto sumu fakturuje zasielateľovi, s ktorým má zmluvný vzťah.

Následne zasielateľ túto náhradu prenesie na dopravcu, ktorý zapríčinil meškanie vozidla.

Na uvedenú fakturáciu náhrady za meškanie vozidla je potrebné z hľadiska DPH hľadieť tak, že klient neposkytuje službu, ktorá by bola predmetom DPH, zasielateľovi a následne zasielateľ neposkytuje službu, ktorá by bola predmetom DPH, dopravcovi, práve naopak – službu prepravy tovaru poskytuje dopravca zasielateľovi a službu obstarania dopravy poskytuje zasielateľ klientovi.

Príklad č. 38:

Slovenský dopravca vlastnou vinou meškal na vykládku. Nemecký klient fakturuje slovenskému zasielateľovi meškanie vozidla vo výške 100 €. Táto fakturácia nepredstavuje vznik zdaniteľného plnenia, nedochádza k dodaniu služby, predmet DPH nevzniká ani v Nemecku, ani v SR. Slovenský zasielateľ teda nemá dôvod vykonať samozdanenie podľa § 69 ods. 3 zákona.

Rovnako následná refakturácia uvedenej sumy od zasielateľa dopravcovi nie je predmetom DPH, faktúru vyhotoví preto zasielateľ bez DPH.

Alternatívnym riešením uvedeného prípadu by mohlo byť zníženie dohodnutej ceny dopravy o sumu predstavujúcu meškanie na základe dohody uvedených zmluvných partnerov. V takom prípade by v podstate dopravca vo výške ceny za dopravu zohľadnil ním spôsobené meškanie, teda poskytol by zľavu z ceny svojej služby.

Podľa § 22 ods. 4 zákona o DPH, ak je v čase dodania služby poskytnutá zľava z ceny, základ dane sa zníži o túto zľavu. V konečnom dôsledku by potom zasielateľ a následne klient zaplatili nižšiu sumu.

Poznámka redakcie:  § 43 zákona o DPH,  § 15 zákona o DPH a § 16 zákona o DPH.

Žiadosť o registráciu príjemca služby nepodáva, ak je už registrovaný pre DPH podľa § 7 zákona o DPH (ak zdaniteľná osoba nadobudla v SR tovar z iného členského štátu, pričom celková hodnota nadobudnutého tovaru bez dane dosiahla v kalendárnom roku 14 000 € (zmena od 1. 1. 2014),

Autor: Ing. Beáta Jarošová, PhD.