Druhy nepeňažných príjmov

Nepeňažný príjem zamestnanca môže mať rôzne formy. V ďalšom texte uvádzame najčastejšie sa vyskytujúce v praxi s upozornením na ich špecifiká pri zdanení daňou z príjmov.

Poskytovanie časti mzdy v naturálnej forme

Podľa § 127 Zákonníka práce možno zamestnancovi poskytovať časť mzdy, s výnimkou minimálnej mzdy, formou naturálnej mzdy. Naturálnu mzdu môže zamestnávateľ poskytovať len so súhlasom zamestnanca a za podmienok s ním dohodnutých. Ako naturálnu mzdu možno poskytovať výrobky, výkony, práce a služby. Nie je dovolené poskytovanie naturálnej mzdy vo forme liehovín alebo iných návykových látok. Za naturálnu mzdu sa nepovažuje zľava na cestovnom pre zamestnanca dopravcu.

Ocenenie naturálnej mzdy rieši Zákonník práce v § 127 ods. 3. Podľa tohto ustanovenia naturálna mzda sa vyjadruje v peňažnej forme v cenách tovaru od výrobcu alebo v cenách služieb od poskytovateľa služieb podľa cenového predpisu platného v čase poskytovania naturálnej mzdy.

Naturálna mzda je zdaniteľným príjmom zamestnanca v súlade s § 5 ods. 1 písm. a) a ods. 2 zákona o dani z príjmov a v mesiaci poskytnutia sa zdaní preddavkovým spôsobom.

Vecné dary pri životnom alebo pracovnom jubileu alebo pri odchode do dôchodku

Podľa § 118 ods. 3 Zákonníka práce sa ako mzda posudzuje aj plnenie poskytované zamestnávateľom zamestnancovi za prácu pri príležitosti jeho pracovného výročia alebo životného výročia, ak sa neposkytuje zo zisku po zdanení alebo zo sociálneho fondu.

Odchodné je nároková peňažná náhrada zamestnanca, ktorý končí pracovný pomer prvý raz potom, keď mu vznikol nárok na dôchodok zo sociálneho poistenia (§ 76 ods. 6 Zákonníka práce).

Pri odchode do dôchodku a obdobne pri životnom alebo pracovnom jubileu môže zamestnanec okrem peňažných plnení dostať od zamestnávateľa aj nepeňažné plnenie, a to z prostriedkov zamestnávateľa, zo sociálneho fondu alebo z odborových prostriedkov. Zo sociálneho fondu sa takéto plnenia poskytujú z prostriedkov určených na ďalšiu realizáciu podnikovej sociálnej politiky v oblasti starostlivosti o zamestnancov.

Príklad:
Pri príležitosti odchodu do dôchodku poskytla firma svojmu zamestnancovi pobytový zájazd, ktorý zakúpila v cestovnej kancelárii. Zájazd uhradila z prostriedkov sociálneho fondu. V danom prípade ide o dar poskytnutý v súvislosti s výkonom závislej činnosti, ktorý je predmetom dane. Hodnotu daru možno považovať za príjem spočívajúci v inej forme plnenia zamestnancovi od platiteľa príjmov, ktorý sa pripočíta k ostatným príjmom zamestnanca a zdaní preddavkovým spôsobom.
Tomuto zamestnancovi poskytla vecný dar pri príležitosti odchodu do dôchodku z odborových prostriedkov aj odborová organizácia. V tomto prípade nejde o dar v súvislosti s výkonom závislej činnosti od zamestnávateľa, ale z dôvodu členstva v odborovej organizácii. Tento dar nie je predmetom dane v súlade s § 3 ods. 2 písm. a) zákona o dani z príjmov.

Ceny a výhry

Podľa § 5 ods. 3 písm. c) zákona o dani z príjmovje považovaná za príjem zamestnanca aj cena alebo výhra prijatá zamestnancom, ktorý sa zúčastnil súťaže vyhlásenej svojím zamestnávateľom. Rovnako sa za príjem zamestnanca považuje takáto cena alebo výhra prijatá manželom (manželkou) zamestnanca a deťmi zamestnanca, ktoré sa považujú za vyživované na účely uplatňovania daňového bonusu, ak sa takejto súťaže zúčastnili.

Podľa § 9 ods. 2 písm. m) zákona o dani z príjmov sú od dane oslobodené ceny alebo výhry v hodnote neprevyšujúcej 165,97 eura za cenu alebo výhru. Ak cena alebo výhra je v hodnote vyššej ako 165,97 eura, podlieha zdaneniu v celom rozsahu. Z hľadiska dodržania určenej hranice pre oslobodenie sa každá cena alebo výhra u každej fyzickej osoby posudzuje jednotlivo.

Pokiaľ cena alebo výhra prijatá zamestnancom, jeho manželským partnerom a vyživovanými deťmi nie je oslobodená od dane, pripočíta zamestnávateľ hodnotu (súčet hodnôt) cien a výhier k ostatným príjmom zamestnanca zo závislej činnosti a zdaní.

Príklad:
Zamestnanec vo vedomostnej súťaži vyhlásenej jeho zamestnávateľom, ktorej sa zúčastnila aj manželka zamestnanca, vyhral cenu v hodnote 45 eur a jeho manželka prvú cenu v hodnote 170 eur. V súlade s § 9 ods. 2 písm. m) zákona o dani z príjmov je cena prijatá zamestnancom oslobodená od dane. Cena prijatá manželkou je zdaniteľným príjmom zamestnanca podľa § 5 ods. 3 písm. c) zákona o dani z príjmov. Zamestnávateľ preto zahrnie zamestnancovi do úhrnu jeho zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti sumu 170 eur.

POZNÁMKA
Pokiaľ obdrží nepeňažnú cenu alebo výhru dieťa zamestnanca, ktoré nie je považované za vyživované podľa § 33 zákona o dani z príjmov a prijatá cena alebo výhra nespĺňa podmienku pre oslobodenie od dane, takýto zdaniteľný príjem nie je príjmom zo závislej činnosti, ale je ostatným príjmom podľa § 8 ods. 1 písm. j) zákona o dani z príjmov, ktorý si zdaní sám daňovník v daňovom priznaní. Iba v prípade peňažných cien alebo výhier sa daň vyberá zrážkou podľa § 43 zákona o dani z príjmov a povinnosť zraziť daň má zamestnávateľ.

Poskytnutie motorového vozidla zamestnávateľa na súkromné účely

Podľa § 5 ods. 3 písm. a) zákona o dani z príjmovje príjmom zamestnanca suma vo výške 1 % zo vstupnej ceny vozidla podľa § 25 za každý aj začatý kalendárny mesiac poskytnutia motorového vozidla zamestnávateľa na používanie na služobné a súkromné účely. Povinnosť dopočítať tento nepeňažný príjem do zdaniteľných príjmov zamestnanca sa nevzťahuje na prípady, ak na používanie služobného motorového vozidla aj na súkromné účely vzniká zamestnancovi nárok podľa osobitných predpisov.

Vstupná cena motorového vozidla, z ktorej sa vypočíta výška nepeňažného príjmu zamestnanca, je cena, ktorá sa používa u zamestnávateľa na účely výpočtu daňových odpisov tohto hmotného majetku a stanoví sa rozdielne v závislosti od spôsobu nadobudnutia majetku. Podľa § 25 ods. 2 zákona o dani z príjmov súčasťou vstupnej ceny je technické zhodnotenie v tom zdaňovacom období, v ktorom bolo dokončené a zaradené do užívania. Ak dôjde k technickému zhodnoteniu vozidla, vstupná cena, z ktorej sa vypočítava nepeňažný príjem zamestnanca, sa zmení, následkom čoho dôjde k zvýšeniu nepeňažného príjmu zamestnanca.

Ak je zamestnancovi poskytnuté na používanie aj na súkromné účely prenajaté motorové vozidlo, príjem zamestnanca sa vypočíta z obstarávacej ceny vozidla u pôvodného vlastníka, a to aj v prípade, ak dôjde k následnej kúpe prenajatého vozidla. Prípadné vykonané technické zhodnotenie takéhoto vozidla nemá vplyv na výšku nepeňažného príjmu zamestnanca, pretože obstarávacia cena u prenajímateľa sa vykonaným technickým zhodnotením nemení.

Ak v obstarávacej cene vozidla, ktoré je poskytnuté zamestnancovi aj na súkromné účely, nie je zahrnutá daň z pridanej hodnoty, na účely výpočtu nepeňažného príjmu sa o túto daň cena zvýši.

Pre pripočítanie 1 % zo vstupnej ceny do zdaniteľných príjmov zamestnanca nie je rozhodujúce, či vozidlo bolo v skutočnosti aj používané (napr. v prípadoch dlhodobých práceneschopností, dovoleniek, služobných ciest a pod. presahujúcich dĺžku kalendárneho mesiaca) alebo či bolo použité v príslušnom kalendárnom mesiaci aj na súkromné účely. Podstatné je, že vozidlo bolo zamestnancovi poskytnuté na používanie na služobné a súkromné účely.

Poskytnutie vozidla zamestnancovi na služobné a súkromné účely treba odlíšiť od príležitostného zapožičania služobného motorového vozidla na súkromný účel (napr. na svadbu, prepravu tovaru, sťahovanie a pod.). V týchto prípadoch vzniká zamestnancovi nepeňažný príjem v prípade, ak mu bolo vozidlo zapožičané bezplatne.

Príklad:
Zamestnávateľ poskytol svojim dvom zamestnancom osobný automobil od 10. 6. 2011 na používanie na služobné aj súkromné účely. V dohode, ktorú uzatvoril s oboma zamestnancami, vymedzil pravidlá používania vozidla oboma zamestnancami. Automobil bol zakúpený za 12 000 eur + DPH 2 280 eur. Súčasťou zdaniteľných príjmov každého zo zamestnancov bude suma 142,80 eura od mesiaca júna 2011.

Poskytovanie osobných ochranných pracovných prostriedkov, osobných hygienických prostriedkov a pracovného oblečenia

Zamestnávateľovi vyplýva z § 6 ods. 2 písm. b) zákona č. 124/2006 Z. z. o bezpečnosti a ochrane zdravia pri práci a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej „zákon o BOZP“) povinnosť bezplatne poskytovať zamestnancom osobné ochranné pracovné prostriedky. Rozsah a podmienky ich poskytovania sú uvedené v nariadení vlády SR č. 395/2006 Z. z. o minimálnych požiadavkách na poskytovanie a používanie osobných ochranných pracovných prostriedkov.

Podľa § 6 ods. 3 písm. b) zákona o BOZP je zamestnávateľ povinný bezplatne poskytovať zamestnancom umývacie, čistiace a dezinfekčné prostriedky potrebné na zabezpečenie telesnej hygieny.

Povinnosť zamestnávateľa bezplatne poskytovať zamestnancom pracovný odev a pracovnú obuv vyplýva z § 6 ods. 3 písm. a) zákona o BOZP. Podľa § 2 ods. 5 nariadenia vlády č. 395/2006 Z. z. zamestnávateľ poskytuje zamestnancovi pracovný odev alebo pracovnú obuv, ak zamestnanec pracuje v prostredí, v ktorom odev alebo obuv podliehajú mimoriadnemu opotrebovaniu alebo mimoriadnemu znečisteniu tak, že sa stanú nepoužiteľné za kratší čas ako šesť mesiacov. Z § 37 ods. 2 písm. e) zákona č. 355/2007 Z. z. o ochrane, podpore a rozvoji verejného zdravia a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej „zákon o ochrane zdravia“) vyplýva zamestnávateľovi povinnosť zabezpečiť zamestnancom pri zvýšenej záťaži teplom alebo chladom ochranný odev.

V súlade s § 5 ods. 5 písm. b) zákona o dani z príjmov u zamestnanca nie je predmetom dane nepeňažné plnenie vo výške hodnoty poskytovaných osobných ochranných pracovných prostriedkov podľa osobitných predpisov, osobných hygienických prostriedkov a pracovného oblečenia (napr. pracovné odevy, uniformy). To platí aj v prípade žiakov stredných odborných škôl a odborných učilíšť, s ktorými má zamestnávateľ uzavretú zmluvu podľa § 53 Zákonníka práce. Všetky plnenia poskytnuté zamestnávateľom nad rámec osobitných predpisov sú u zamestnanca zdaniteľným príjmom.

V súvislosti s posudzovaním pracovného ošatenia z hľadiska dane z príjmov vydalo Ministerstvo financií SR pokyn č. 4753/1998-62 (Finančný spravodajca č. 4/1998) k zákonu o daniach z príjmov č. 286/1992 Zb. v znení neskorších predpisov. Podľa oznámenia č. 22058/2000-72 publikovaného vo Finančnom spravodajcovi č. 14/2000 sa podľa tohto pokynu postupuje aj po 1. januári 2000. V uvedenom pokyne sú okrem výdavkov na pracovné ošatenie a uniformy riešené aj výdavky na jednotné pracovné ošatenie, aj ak táto povinnosť nevyplýva zo všeobecne záväzného právneho predpisu, ale z potreby zohľadniť prevádzkovú úlohu takéhoto ošatenia (potreba vizuálneho odlíšenia zamestnanca od zákazníka), reklamnú a propagačnú funkciu, tradíciu a podobne. Sem patrí napr. jednotné oblečenie predavačiek v obchode, pracovníkov v hoteloch, reštauráciách, cestovných kanceláriách, bankách, poisťovniach, ktorí prichádzajú do bezprostredného pracovného kontaktu s klientom. Predpokladom zahrnutia výdavkov na jednotné pracovné ošatenie do daňových výdavkov je, že:

• zamestnávateľ vo vnútropodnikovom predpise ustanoví povinnosť používania jednotného pracovného ošatenia, určí okruh profesií, rozsah a ďalšie podmienky na ich poskytovanie s dôrazom na maximálnu hospodárnosť,
• vymedzí charakter a podobu jednotného pracovného ošatenia a jeho súčastí, pričom ho trvale a viditeľne označí identifikačnými znakmi zamestnávateľa, aby sa vylúčila zameniteľnosť s bežným oblečením (napr. našitím alebo nažehlením obchodného mena alebo ochrannej známky firmy na všetkých súčastiach oblečenia z lícnej strany).

Predmetom zdanenia nie je jednotné pracovné oblečenie, ak sú dodržané podmienky podľa vyššie uvedeného pokynu. Ak zamestnávateľ poskytne zamestnancom oblečenie majúce charakter civilného (občianskeho, spoločenského) oblečenia, ide o ich zdaniteľný príjem.

Príklad:
Banka má vo svojom vnútornom predpise určenú pre jednotlivé kategórie zamestnancov povinnosť nosenia jednotného ošatenia alebo jeho častí. Pracovníčkam pri peňažných priehradkách poskytla rovnaké kostýmy označené logom banky, firemným poradcom dva typy kravát s firemným logom vyrobených na osobitnú objednávku.
Ak sa jednotné ošatenie poskytlo okruhu pracovníkov určených vo vnútornom predpise a v určenej časovej periodicite, u zamestnancov poskytnuté nepeňažné plnenie nie je predmetom dane podľa § 5 ods. 5 písm. b) zákona o dani z príjmov.

Rekondičné pobyty a rehabilitačné pobyty, zdravotná starostlivosť

Rekondičné pobyty sú upravené v § 11 zákona o BOZP. S účinnosťou od 1. mája 2010 sa novo upravilo poskytovanie rekondičných pobytov a zaviedla sa pre zamestnancov rehabilitácia v súvislosti s prácou, ktorá sa tiež považuje za rekondičný pobyt. Rekondičné pobyty alebo rehabilitácia v súvislosti s prácou sú určené zamestnancom ako kompenzácia zdraviu škodlivej práce alebo pracovných podmienok. Rekondičné pobyty je povinný zabezpečovať zamestnávateľ v záujme predchádzania vzniku chorôb z povolania, a to zamestnancom, ktorí vykonávajú vybrané povolania. Na tento účel je vybraným povolaním povolanie, v ktorom sa vykonáva práca zaradená orgánom štátnej správy na úseku verejného zdravotníctva (regionálny úrad verejného zdravotníctva) do tretej a štvrtej kategórie a rekondičný pobyt splní podmienku účelnosti z hľadiska prevencie profesionálneho poškodenia zdravia.

Podľa § 5 ods. 5 písm. e) zákona o dani z príjmov predmetom dane u zamestnanca nie je hodnota poskytovaných rekondičných pobytov, rehabilitačných pobytov, kondičných rehabilitácií v prípadoch a za podmienok ustanovených osobitným predpisom (zákonom o BOZP). Všetky plnenia, ktoré obdrží v súvislosti s rekondičnými pobytmi a na ktoré má zamestnanec zákonný nárok, nie sú predmetom dane. Plnenia poskytnuté nad rámec povinností zamestnávateľa sú zdaniteľným príjmom zamestnanca bez ohľadu na to, či boli poskytnuté z výdavkov zamestnávateľa alebo zo sociálneho fondu.

Podmienky pre vylúčenie z predmetu dane alebo oslobodenie od dane nie sú splnené v prípade zamestnávateľom zakúpených relaxačných pobytov v kúpeľoch. Oslobodené tiež nie je bezodplatné poskytnutie rôznych výživových doplnkov zamestnancom od zamestnávateľa. Ich hodnota sa pripočíta k zdaniteľným príjmom zamestnanca a zdaní v mesiaci poskytnutia.

Príklad:
Zamestnávateľ zakúpil pre svojich zamestnancov 2-týždňový rekondičný pobyt v kúpeľoch zameraných na liečbu porúch pohybového ústrojenstva. Išlo o zamestnancov vykonávajúcich vybrané povolania podľa § 11 zákona o BOZP. Okrem tohto zakúpil pre niekoľkých administratívnych pracovníkov týždňový rekondičný pobyt, ktorý uhradil zo sociálneho fondu. Títo pracovníci nevykonávajú povolania patriace do vybraných povolaní, na ktoré sa vzťahuje povinnosť zamestnávateľa zabezpečiť im rekondičné pobyty. Náklady spojené s rekondičným pobytom administratívnych pracovníkov, uhradené zamestnávateľom sú u každého zo zamestnancov zdaniteľným príjmom zo závislej činnosti.

Podľa § 6 ods. 1 písm. q) zákona o BOZP je zamestnávateľ v záujme zaistenia bezpečnosti a ochrany zdravia pri práci povinný zabezpečiť vykonávanie zdravotného dohľadu vrátane lekárskych preventívnych prehliadok vo vzťahu k práci v pravidelných intervaloch vzhľadom na charakter práce a na pracovné podmienky na pracovisku, ako aj vtedy, ak o to zamestnanec požiada.

Podľa § 30 ods. 3 zákona o ochrane zdravia je zamestnávateľ povinný zabezpečiť pre svojich zamestnancov posudzovanie zdravotnej spôsobilosti na prácu na základe výsledkov lekárskych preventívnych prehliadok u zamestnanca, ktorý vykonáva práce zaradené do tretej alebo štvrtej kategórie, ako aj u zamestnanca, ktorého zdravotnú spôsobilosť na prácu vyžaduje osobitný predpis.

Z daňového hľadiska sa u zamestnanca aplikuje § 5 ods. 5 písm. e) zákona o dani z príjmov, podľa ktorého predmetom dane nie je ani hodnota preventívnej zdravotnej starostlivosti v prípadoch a za podmienok ustanovených osobitným predpisom.

Príklad:
Banka objednala v zariadení, ktoré vykonáva komplexné preventívne lekárske prehliadky, pre svojich zamestnancov takéto prehliadky a uhradila ich zo sociálneho fondu. Uvedenému zamestnávateľovi žiaden osobitný predpis neukladá takúto povinnosť. Hodnota preventívnej lekárskej prehliadky vyfakturovaná zdravotníckym zariadením zamestnávateľovi je u každého zo zamestnancov, ktorí prehliadku absolvovali, zdaniteľným príjmom, ktorý sa zdaní spolu s ostatnými príjmami zo závislej činnosti.

Vzdelávanie zamestnancov

Podľa § 5 ods. 7 písm. a) zákona o dani z príjmovje od dane oslobodená suma vynaložená zamestnávateľom na doškoľovanie zamestnanca, ktoré súvisí s činnosťou alebo s podnikaním zamestnávateľa. Toto oslobodenie sa nevzťahuje na sumy vyplácané zamestnancovi ako náhrada za ušlý zdaniteľný príjem.

V nadväznosti na vzdelávanie upravené v Zákonníku práce sa oslobodenie vzťahuje na:

• zaškolenie a zaučenie u zamestnanca, ktorý vstupuje do zamestnania bez kvalifikácie,
• rekvalifikáciu podľa § 154 ods. 2 Zákonníka práce,
• prehlbovanie kvalifikácie vykonávané v súlade s § 154 ods. 3 Zákonníka práce a podľa osobitných predpisov pre jednotlivé povolania alebo funkcie,
• školenie a výcvik uskutočňované v záujme bezpečnosti a ochrany zdravia pri práci a za výkon skúšky.

Podmienkou uplatnenia oslobodenia príjmov zamestnanca od dane v súvislosti s doškoľovaním je, aby zamestnanec takto získané poznatky a vedomosti využíval na pracovisku a bol funkčne zaradený tak, že ich pri svojej práci využíva. Ďalšou podmienkou je aj priama previazanosť medzi predmetom činnosti zamestnávateľa alebo jeho podnikaním a pracovným zaradením zamestnanca, ktorému zamestnávateľ výdavky na doškoľovanie uhrádza.

Pokiaľ sa počas účasti na aktivitách spojených s doškoľovaním poskytuje mzda, funkčný plat a pod., tento príjem nie je oslobodený u zamestnanca od dane, ale ide o zdaniteľný príjem. Ak sa vzdelávacie aktivity uskutočňujú mimo miesta pravidelného pracoviska, má zamestnanec nárok na cestovné náhrady podľa zákona č. 283/2002 Z. z. o cestovných náhradách v znení neskorších predpisov (ďalej „zákon o cestovných náhradách“), ktoré sa posudzujú podľa § 5 ods. 5 písm. a) zákona o dani z príjmov, t. j. nie sú predmetom dane za podmienok v tomto ustanovení uvedených.

Príklad:
Zamestnávateľ preplatil zamestnancovi poplatok za vykonanie skúšky v súvislosti so získaním vodičského oprávnenia. Zamestnanec pritom nepoužíva služobné vozidlo ani vlastné vozidlo na pracovné cesty, vodičský preukaz nie je predpokladom pre výkon tejto funkcie.
Uhradený poplatok je u zamestnanca zdaniteľným príjmom a zdaní sa spolu s ostatnými zdaniteľnými príjmami zo závislej činnosti, lebo zamestnanec získané vedomosti a zručnosti nevyužije na pracovisku a ani funkčne nie je zaradený tak, aby ich u zamestnávateľa využil.

Podľa § 155 Zákonníka práce môže zamestnávateľ so zamestnancom uzatvoriť dohodu, ktorou sa zamestnávateľ zaväzuje umožniť zamestnancovi zvýšenie kvalifikácie poskytovaním pracovného voľna, náhrady mzdy a úhrady ďalších nákladov spojených so štúdiom a zamestnanec sa zaväzuje zotrvať po skončení štúdia u zamestnávateľa určitý čas v pracovnom pomere alebo mu uhradiť náklady spojené so štúdiom, a to aj vtedy, keď zamestnanec skončí pracovný pomer pred skončením štúdia.

Pokiaľ sa zamestnávateľ zaviazal umožniť zamestnancovi zvýšenie kvalifikácie poskytovaním pracovného voľna a náhrady mzdy, je povinný zamestnancovi poskytnúť tieto v rozsahu podľa § 140 ods. 3 Zákonníka práce. Zamestnávateľ môže upraviť nároky študujúcich zamestnancov výhodnejšie nad zákonom určený minimálny rozsah, a to buď ich dohodnutím v súlade s § 231 Zákonníka práce v kolektívnej zmluve, alebo v súlade s § 43 ods. 4 Zákonníka práce v pracovnej zmluve. Na základe uvedených ustanovení Zákonníka práce možno zamestnancovi poskytnúť aj úhradu ďalších výdavkov v súvislosti so zvyšovaním kvalifikácie (napr. príspevok na nákup učebníc).

Pokiaľ ide o poskytovanie pracovného voľna s náhradou mzdy a úhradu ďalších výdavkov v súvislosti so zvyšovaním kvalifikácie v súlade s § 140 a § 155 Zákonníka práce, resp. § 80 zákona o štátnej službe, považuje sa úhrada výdavkov za zdaniteľný príjem zamestnanca, pretože v týchto prípadoch nejde o doškoľovanie zamestnanca, ale o zvýšenie kvalifikácie.

POZNÁMKA
V rokoch 2008 až 2010 bolo možné pri výpočte čiastkového základu dane v § 5 znížiť si príjmy zo závislej činnosti po odpočítaní poistného aj o úhrady zdravotníckeho pracovníka za jeho ďalšie vzdelávanie. Táto možnosť sa vzťahovala na vybrané skupiny zdravotníckych pracovníkov pri úhradách za ich špecializačné štúdium v prípade, ak za túto formu vzdelávania platili zo svojich prostriedkov vzdelávacej ustanovizni, ktorá uskutočňuje študijný program akreditovaný Ministerstvom zdravotníctva SR. Odpočítať bolo možné úhrady preukázateľne zaplatené v príslušnom zdaňovacom období, a to do výšky ustanovenej podľa § 39a ods. 3 zákona č. 578/2004 Z. z. a podľa § 1 ods. 1 a 4 vyhlášky Ministerstva zdravotníctva č. 31/2006 Z. z. Od roku 2011 už zákon zníženie základu dane z tohto dôvodu neumožňuje.

Stravovanie, nealkoholické nápoje

Povinnosť zamestnávateľa zabezpečiť stravovanie vyplýva zo Zákonníka práce voči zamestnancom, ktorých pracovnoprávne vzťahy upravuje Zákonník práce. Povinnosť zabezpečiť stravovanie zamestnávateľ nemá, ak je zamestnanec na pracovnej ceste, s výnimkou zamestnanca, ktorý bol vyslaný na pracovnú cestu a na svojom pravidelnom pracovisku odpracoval viac ako štyri hodiny.

Podľa § 152 ods. 2 Zákonníka práce sa stravovanie zabezpečuje najmä poskytovaním jedného teplého hlavného jedla vrátane vhodného nápoja. Nárok na poskytnutie stravy má zamestnanec, ktorý v rámci pracovnej zmeny vykonáva prácu viac ako štyri hodiny. Ak pracovná zmena trvá viac ako 11 hodín, zamestnávateľ môže zabezpečiť poskytnutie ďalšieho teplého hlavného jedla. Zamestnávateľ môže po prerokovaní so zástupcami zamestnancov:

• upraviť podmienky, za ktorých bude zamestnancom poskytovať stravovanie počas dovolenky, prekážok v práci alebo inej ospravedlnenej neprítomnosti zamestnanca v práci,
• umožniť stravovať sa zamestnancom, ktorí pracujú mimo rámca rozvrhu pracovných zmien, za rovnakých podmienok ako ostatným zamestnancom,
• rozšíriť okruh fyzických osôb, ktorým zabezpečí stravovanie a ktorým bude prispievať na stravovanie (napríklad zamestnancom pracujúcim preňho na základe dohôd o prácach vykonávaných mimo pracovného pomeru, ak sa k tomu pri uzatváraní dohôd zaviaže, bývalým zamestnancom – dôchodcom).

Podľa § 152 ods. 3 Zákonníka práce zamestnávateľ prispieva na stravovanie vo výške najmenej 55 % ceny jedla, najviac však na každé jedlo do výšky 55 % stravného poskytovaného pri pracovnej ceste v trvaní 5 až 12 hodín podľa zákona o cestovných náhradách. V súčasnom období má zamestnávateľ povinnosť prispieť na stravovanie minimálne sumou rovnajúcou sa 55 % ceny jedla, maximálne 2,09 eura. Ak zamestnávateľ svoju povinnosť zabezpečiť zamestnancom stravovanie plní poskytnutím stravovacích poukážok, cenou jedla sa rozumie hodnota stravovacej poukážky, pričom táto hodnota musí byť najmenej 75 % stravného poskytovaného pri pracovnej ceste v trvaní 5 až 12 hodín podľa zákona o cestovných náhradách, čo v súčasnom období predstavuje hodnotu 2,85 eura. Zamestnávateľ okrem príspevku na stravovanie podľa Zákonníka práce poskytuje zamestnancom príspevok aj podľa zákona č. 152/1994 Z. z. o sociálnom fonde a o zmene a doplnení zákona č. 286/1992 Zb. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej „zákon o sociálnom fonde“).

Podľa § 5 ods. 7 písm. b) zákona o dani z príjmov sú od dane z príjmov oslobodené príjmy poskytnuté ako hodnota stravy poskytovanej zamestnávateľom zamestnancovi na spotrebu na pracovisku alebo v rámci stravovania zabezpečovaného prostredníctvom iných subjektov. Pokiaľ zamestnanec obdrží príspevok na stravu v nepeňažnej forme, je tento príspevok oslobodený od dane, a to v plnej výške. Nie je pritom rozhodujúce, či ide o príspevok poskytnutý z výdavkov (nákladov) zamestnávateľa alebo zo sociálneho fondu.

Príklad:
Zamestnávateľ poskytuje zamestnancom stravovacie poukážky v hodnote 3 €. Zo svojich nákladov prispieva sumou 2,09 € a zo sociálneho fondu 0,91 €. Zamestnanci si preberajú poukážky bezplatne. U zamestnanca je celý nepeňažný príjem 3 € oslobodený od dane z príjmov.

Povinnosť bezplatne zabezpečovať zamestnancom podľa vnútorného predpisu pitný režim ukladá zamestnávateľom § 6 ods. 3 písm. b) zákona o BOZP. Nadväzne podľa § 37 ods. 2 písm. e) zákona o ochrane zdravia je zamestnávateľ povinný zabezpečiť pre zamestnancov pitný režim pri zvýšenej záťaži teplom alebo chladom za podmienok bližšie uvedených vo vyhláške Ministerstva zdravotníctva SR č. 544/2007 Z. z. o podrobnostiach o ochrane zdravia pred záťažou teplom a chladom pri práci.

U zamestnanca podľa § 5 ods. 7 písm. c) zákona o dani z príjmov je od dane oslobodená hodnota nealkoholických nápojov poskytovaných zamestnávateľom zamestnancovi na spotrebu na pracovisku. Zákon sa v tomto ustanovení neodvoláva na žiadny právny predpis ani hodnotu nealkoholických nápojov nelimituje. Pod nealkoholickými nápojmi pre účely tohto ustanovenia možno rozumieť ochranné nápoje poskytované podľa vnútorných predpisov pre vybrané povolania, ako aj dobrovoľné poskytovanie nealkoholických nápojov na pracovisku. Od dane je oslobodené nepeňažné plnenie, t. j. poskytnutie napríklad minerálky, čaju, mlieka a podobne, nemôže ísť o alkoholický nápoj.

Príklad:
V letných mesiacoch v niektorých dňoch dosiahla teplota vzduchu nad 30 ºC. Vzhľadom na vysoké teploty v administratívnej budove sa organizácia rozhodla poskytnúť každému zamestnancovi 1 liter minerálky denne nad rámec povinností vyplývajúcich jej z vyhlášky č. 544/2007 Z. z. U zamestnanca sa hodnota tohto nepeňažného plnenia považuje za oslobodený príjem podľa § 5 ods. 7 písm. c) zákona o dani z príjmov.

Použitie zariadenia poskytnutého zamestnávateľom

Podľa § 5 ods. 7 písm. d) zákona o dani z príjmov sú od dane oslobodené príjmy poskytnuté ako použitie rekreačného, zdravotníckeho, vzdelávacieho, predškolského, telovýchovného alebo športového zariadenia pre zamestnancov a ďalšie osoby v tomto ustanovení uvedené, a to bez ohľadu na to, z akých zdrojov boli poskytnuté (z nákladov zamestnávateľa, zo sociálneho fondu). Toto oslobodenie sa vzťahuje na použitie akéhokoľvek zariadenia poskytnutého zamestnávateľom.Môže ísť o zariadenie nielen vlastné, ale aj prenajaté zamestnávateľom a poskytnuté na použitie zamestnancom, ako aj o použitie rekreačného zariadenia v zahraničí, ktoré poskytne zamestnancovi zamestnávateľ.

Od dane je oslobodená možnosť použiť uvedené zariadenia, oslobodenie sa nevzťahuje na dopravu do tohto zariadenia, poskytnutie stravy alebo využitie rôznych služieb, ktoré zariadenie ponúka. Za rovnakých podmienok, ako je od dane oslobodený nepeňažný príjem plynúci z možnosti použitia uvedených zariadení samotným zamestnancom, je od dane oslobodený aj príjem spočívajúci v možnosti použitia týchto zariadení manželom (manželkou) zamestnanca a deťmi, ktoré sa považujú za vyživované osoby zamestnanca alebo jeho manželky (manžela) podľa zákona o dani z príjmov.

Príklad:
Zamestnávateľ – obchodná spoločnosť, uzatvoril zmluvu s mestskou plavárňou, na základe ktorej jeden deň v týždni v určené 3 hodiny budú priestory bazéna k dispozícii iba zamestnancom spoločnosti zdarma. Náklady na prevádzku bazéna na základe faktúry vystavenej plavárňou hradí zamestnávateľ zo sociálneho fondu.
U zamestnancov je nepeňažné plnenie poskytnuté takouto formou príjmom oslobodeným od dane.

Vstupenky na kultúrne programy a športové akcie

Zamestnávateľ spravidla poskytuje bezodplatne zamestnancom vstupenky (permanentky) na rôzne kultúrne a športové podujatia z prostriedkov sociálneho fondu. Zamestnancovi v danom prípade vzniká zdaniteľný príjem, pretože nejde o príjem vylúčený z predmetu dane ani príjem od dane oslobodený.

Príklad:
Zamestnávateľ zakúpil z prostriedkov sociálneho fondu vstupenky na koncert známeho speváka po 25 eur a poskytol ich záujemcom z radov zamestnancov a bývalých zamestnancov – dôchodcov, zdarma. Sumu vstupenky zdaní zamestnancom spolu s ich zdaniteľnou mzdou v mesiaci poskytnutia vstupenky. V prípade dôchodcov sa uplatní postup podľa bodu 3 tohto článku. Ak by boli vstupenky zakúpené z odborových prostriedkov, nepodliehali by zdaneniu.

Zvýhodnené vlastné výrobky alebo služby

V prípade, ak zamestnávateľ poskytne svojim zamestnancom vlastné výrobky alebo služby za nižšiu cenu, než za akú tieto poskytuje iným osobám, vzniká zamestnancovi v súlade s § 5 ods. 2 zákona o dani z príjmov príjem zo závislej činnosti. Tento nepeňažný príjem ocenený s prihliadnutím na § 2 písm. c) zákona o dani z príjmov pripočíta zamestnávateľ k ostatným príjmom zamestnanca a zdaní.

Príklad:
Peňažný ústav pripisuje z vložených prostriedkov na účtoch a vkladných knižkách úrok. Svojim zamestnancom poskytuje u vybraných typov úsporných vkladov o 1 % vyšší úrok ako ostatným klientom.
Banka vypočíta mesačne výšku zvýhodnenia zamestnanca z titulu zvýhodneného úroku. O vypočítanú sumu zvýši zdaniteľný príjem zamestnanca.

Zvýhodnené pôžičky

Podľa § 3 ods. 2 písm. b) zákona o dani z príjmov pôžička nie je predmetom dane. Uvedené ustanovenie sa aplikuje v prípade pôžičiek, ktoré je zamestnanec povinný vrátiť, a to bez ohľadu na ich zdroj. Z titulu prijatia návratnej pôžičky nevzniká zamestnancovi daňová povinnosť.

Ak zamestnávateľ poskytne zamestnancovi nenávratnú pôžičku, ide o dar v súvislosti s výkonom závislej činnosti, ktorý nie je vylúčený z predmetu dane. Rovnaký postup sa uplatní, ak zamestnávateľ odpustí zamestnancovi splácanie pôžičky. Takýto príjem je zdaniteľným príjmom zamestnanca, ktorého zdanenie musí zabezpečiť zamestnávateľ.

Ak je zamestnávateľom poskytnutá bezúročná pôžička alebo pôžička s nižšími úrokmi, predmetom dane je zvýhodnenie zamestnanca plynúce z úroku z poskytnutej pôžičky, ktorý nie je povinný zamestnanec uhradiť (bezúročná pôžička) alebo z rozdielu z nižšieho úroku, ako je úrok používaný v mieste a čase poskytnutia pôžičky obdobného charakteru, a to bez ohľadu na zdroj poskytnutia pôžičky. Predmetom dane teda nie je suma požičaných finančných prostriedkov, ktorú zamestnanec spláca, ale predmetom dane je nepeňažný príjem vo forme úroku alebo jeho časti, ktorý zamestnanec nezaplatí.

Dary, ktoré nesúvisia s výkonom závislej činnosti, nemožno zdaniť, lebo nie sú predmetom dane. Za takýto dar možno považovať pôžičky z odborových prostriedkov.

Vzhľadom k zdaňovaniu zvýhodnenia v súvislosti s poskytnutými bezúročnými pôžičkami alebo pôžičkami s úrokom nižším, ako je bežne používaný úrok, je potrebné oceniť tento nepeňažný príjem zamestnanca. Pri ocenení nepeňažného príjmu treba vychádzať z výšky úroku, ktorú by musel daňovník zaplatiť v čase, v ktorom mu pôžičku zamestnávateľ poskytol, keby mu obdobnú pôžičku poskytol niektorý z peňažných ústavov v Slovenskej republike. Zákon o dani z príjmov spôsob vyčíslenia nepeňažného príjmu zamestnanca priamo neupravuje. Podporne možno aplikovať oznámenie Ministerstva financií SR č. 62/682/1996 k spôsobu zdanenia peňažného zvýhodnenia plynúceho zamestnancom v súvislosti s poskytnutím pôžičiek zamestnávateľom daňou z príjmov fyzických osôb (Finančný spravodajca č. 6/1996) a č. 17361/1997/62 k spôsobu zdanenia peňažného zvýhodnenia plynúceho zamestnancom v súvislosti s poskytnutím pôžičiek, návratných a nenávratných sociálnych výpomocí zo sociálneho fondu daňou z príjmov fyzických osôb (Finančný spravodajca č. 11/1997).

Príklad:
Zamestnávateľ poskytol zamestnancovi návratnú pôžičku v sume 1 000 eur zo sociálneho fondu. Po zaplatení 5 splátok s prihliadnutím na nepriaznivú sociálnu situáciu zamestnanca rozhodol o odpustení zostávajúcich splátok vo výške 500 eur. Táto suma sa považuje za dar v súvislosti s výkonom závislej činnosti podľa § 3 ods. 2 písm. a) zákona, ktorý podlieha zdaneniu.

Zamestnanecké akcie

Ďalšou formou poskytovania zamestnaneckých výhod sú zamestnanecké akcie za zvýhodnenú cenu kupované bez opcie, ako aj poskytnutie opcie zamestnancom zo strany zamestnávateľa na nákup zamestnaneckých akcií.

Ak zamestnávateľ ponúkne zamestnancovi zamestnanecké akcie za cenu, ktorá je nižšia ako trhová (menovitá) hodnota, pričom nedošlo k nadobudnutiu opcie, cenový rozdiel predstavuje pre zamestnanca nepeňažný príjem zo závislej činnosti, ktorý podlieha zdaneniu.

Príklad:
Akciová spoločnosť ponúkla svojim zamestnancom nákup po 10 zamestnaneckých akcií po 16 eur za akciu, pričom trhová hodnota akcií pri nákupe bola 25 eur. Rozdiel 90 eur vypočítaný: (25 eur – 16 eur) x 10 akcií je zdaniteľným príjmom zamestnanca zo závislej činnosti, ktorý zamestnávateľ zdaní preddavkovo.

Ak zamestnávateľ poskytne svojmu zamestnancovi zamestnaneckú opciu na nákup zamestnaneckej akcie, vzniká zamestnancovi nepeňažný príjem. Podľa § 5 ods. 3 písm. b) zákona o dani z príjmov je príjmom zamestnanca rozdiel medzi vyššou trhovou cenou zamestnaneckej akcie a cenou akcie garantovanou opciou v deň skutočnej realizácie zamestnaneckej opcie, znížený o prípadnú sumu zaplatenú zamestnancom za nákup opcie.

Doprava do a zo zamestnania

Bezplatná doprava zamestnancov do zamestnania a zo zamestnania zabezpečovaná zamestnávateľom je ich nepeňažným príjmom zo závislej činnosti. Pri výpočte jeho výšky sa vychádza z § 2 písm. c) zákona o dani z príjmov. Ak si zamestnanci časť nákladov na túto dopravu hradia z vlastných prostriedkov, predmetom dane je rozdiel medzi ich úhradou a určenou výškou nepeňažného plnenia. Nepeňažný príjem zamestnancom nevzniká pri zabezpečenej doprave medzi jednotlivými pracoviskami v rámci areálu zamestnávateľa, resp. v prípade, keď pracovisko je vysunuté miesto a preprava zamestnancov na pracovisko nie je možná iným spôsobom (napr. neexistuje spojenie verejnou dopravou), a preto ju zabezpečuje zamestnávateľ.

Okrem zabezpečenia bezplatnej dopravy poskytujú zamestnávatelia svojim zamestnancom príspevky na dopravu zo sociálneho fondu, a to z ďalšieho prídelu tvoreného v sume potrebnej na úhradu výdavkov na dopravu do zamestnania a späť, najviac však 0,5 % zo základu alebo z povinného prídelu. Poskytnutý príspevok na dopravu je súčasťou zdaniteľných príjmov jednotlivých zamestnancov.

Autor: Ing. Martina Oravcová