Použiteľnosť judikatúry ESD v daňovom spore (podvod typu „kolotoč“)

Domáhať sa v daňovom spore použitia existujúcej judikatúry sa odvíja od článku 1 zákona č. 460/1992 Zb. Ústava SR, podľa ktorého je Slovenská republika právnym štátom. Pritom jednou z fundamentálnych vlastností právneho štátu je predvídateľnosť a stabilita rozhodovania súdov a verejných orgánov. Zjednodušene povedané, ide o známu zásadu – rovnaké prípady rovnako. Aj z konštantnej judikatúry Ústavného súdu SR vyplýva, že ak sa žalobca domáha existujúcej judikatúry, všeobecný súd má na to prihliadať alebo zrozumiteľne odôvodniť, prečo sa odchyľuje od existujúcej judikatúry. Z ústavného princípu právneho štátu a v ňom obsiahnutej zásady právnej istoty totiž vyplýva, že v rovnakých prípadoch sa má poskytnúť rovnaká úroveň spravodlivosti pri výkone práva. Ak sa súd s rozhodujúcimi žalobnými dôvodmi nevysporiada, má jeho rozhodnutie znaky arbitrárne neodôvodeného rozhodnutia, ktorým je zmarené právo žalobcu na riadnu súdnu ochranu.

Uvedená zásada „v rovnakých veciach rovnako“ je už obsiahnutá aj v ustanovení § 3 ods. 9 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) v znení neskorších predpisov – správca dane dbá na to, aby pri rozhodovaní v skutkovo zhodných prípadoch nevznikali neodôvodnené rozdiely. V praxi si to niekedy odvolací orgán alebo súd zjednodušia a odbijú daňový subjekt alebo žalobcu s tým, že požadovaný judikát nie je zhodný s ich prípadom.

Zastávame názor, že pri takomto prístupe by sa ústavná zásada právnej istoty a predvídateľnosti rozhodovania súdov a verejných orgánov nedala vôbec aplikovať, lebo sa dá povedať, že žiadne dva prípady v praxi nie sú totožné. Pritom výklad všetkých zákonov musí byť v súlade s Ústavou SR (v duchu cieľov ústavy). Preto, ak sa daňový subjekt dožaduje konkrétneho judikátu, odporúčame pomenovať, v čom vidí, že jeho prípad sa v merite veci (nemusí sa úplne) zhoduje s predmetným judikátom; ide o aplikáciu právnej zásady „mutatis mitandis“, teda v merite veci rovnaký po nevyhnutných zmenách.

Pokiaľ ide o aplikáciu judikatúry ESD v daňových sporoch vo všeobecnosti, je pravdou, že použitie argumentov z judikatúry ESD je silným argumentom a spravidla sa akceptuje. Je to tým, že v prípade sporu sa dá s vysokou pravdepodobnosťou predpokladať, že ESD rozhodne v rovnakej línii; vidieť to aj z toho, že každý judikát ESD je popretkávaný odkazmi na už existujúce jeho rozhodnutia.

Postavenie ESD je také, že len vykladá právo EÚ (www.curia.europa.eu). ESD poskytuje odpoveď na prejudiciálne (predbežné) otázky a je úlohou vnútroštátneho súdu, aby vyvodil závery. Položenie predbežnej otázky má za následok prerušenie konania pred vnútroštátnym súdom až do vydania rozhodnutia ESD [postup podľa § 109 ods. 1 písm. c) O.s.p.]. Existujúca judikatúra ESD tak tvorí významnú poznávaciu bázu, ako vykladať európske právo, napríklad aj eurosmernicu o DPH (smernica Rady 2006/112/ES).

Prípad, ktorý sa v daňovej aplikačnej praxi označuje ako podvod typu „kolotoč“, je pravdepodobne rozsudok ESD v spojených veciach C-354/03, C-355/03 a C-484/03 (niekedy tiež označovaný ako prípad Optigen).

Podvod typu „kolotoč“ je tam opísaný tak, že spoločnosť A so sídlom v prvom členskom štáte predá tovar spoločnosti B so sídlom v druhom členskom štáte. Spoločnosť B predá tieto tovary spoločnosti C v tom istom druhom členskom štáte, ale nesplní si povinnosti DPH (uplatní si odpočet dane, ale nezaplatí daň na výstupe) a zmizne ešte pred zaplatením dane do štátneho rozpočtu. Spoločnosť C predá predmetný tovar spoločnosti D a tak ďalej, až posledná spoločnosť dodá tovar do iného členského štátu – ak je kupujúcim pôvodná spoločnosť A z prvého členského štátu, ide o podvod typu „kolotoč.“ Z uvedeného popisu skutkového stavu vidieť, že kolotoč je len označením toho, že ten istý tovar opísal kruh v dodávateľskom reťazci (tiež sa niekedy označuje karusel – odtiaľ karuselové obchody).

V predmetnom judikáte daňové orgány vec posúdili tak, že ide o cielené obchody, ktoré nemajú pre účely DPH hospodársku podstatu a nepatria do rozsahu pôsobnosti DPH. Daňové orgány tvrdili, že daňový subjekt nemá právo na vrátenie DPH na vstupe za tovary, ktoré predá, ak sa v dodávateľskom reťazci nachádza subjekt, ktorý si neplní daňové záväzky, a to aj vtedy, ak za neplnenie jeho povinností nezodpovedá a o prípadnom podvode nevedel alebo nemohol vedieť.

ESD pri posudzovaní veci vyslovil nasledovné právne názory:

Taký predaj tovaru platiteľom dane, ktorý samotný nie je poznačený podvodom, je riadnou dodávkou tovaru – a teda hospodárskou činnosťou podliehajúcou režimu DPH. To platí bez ohľadu na podvodný úmysel iného subjektu ako dotknutého platiteľa dane, ktorý je súčasťou rovnakého dodávateľského reťazca, ak tento platiteľ dane o podvode nevedel alebo nemohol vedieť. Právo platiteľa dane na odpočítanie DPH na vstupe nemôže byť ovplyvnené tým, že v reťazci dodávok na predchádzajúcom alebo nasledujúcom stupni obchodu existuje prípadný podvod, o ktorom on nevedel alebo nemohol vedieť.

Na základe posúdenia tohto judikátu zastávame názor, že jeho podstatou nie je to, že ide o obchod v kruhu (kolotoč, karusel), ani to, či ide o ten istý tovar. V prípade tohto judikátu je jeho podstatou (meritom veci) a zovšeobecnenia hodným odkazom to, že poctivým obchodníkom patrí odpočítanie dane, aj keď nakúpili od nepoctivého obchodníka, ktorý má vo svojom konaní nedostatky alebo prípadný podvod, ak o ňom nevedeli alebo nemohli vedieť.

Preto podstata tohto judikátu je aplikovateľná aj v situácii, ak ide o lineárny obchodný reťazec, a dokonca aj v prípade, ak ide len o dvoch účastníkov obchodu. Vždy ide o to, aby poctivý obchodník bez vlastného zavinenia nedoplatil na nepoctivého obchodníka len preto, že bol v nesprávnom čase na nesprávnom mieste.

Vybrať daň od nepoctivého obchodníka musí štát so svojimi orgánmi a ak to nedokáže, padá riziko nevybratia dane proporcionálne na štát. Situácia, keď štát nedokáže vybrať daň od nepoctivého obchodníka, ale sa zhojí na nevinnom poctivom obchodníkovi, je zjavne nespravodlivá a škodlivá pre podnikateľské prostredie a právne povedomie.

Vychádzame z logiky veci a tiež z poznania, že pre rozhodovanie ESD je typická stabilita a predvídateľnosť rozhodnutí a táto rozhodovacia línia je badateľná aj v ďalších rozhodnutiach ESD (pozri napríklad C-80/11). Na takýto aplikačný výklad pravidiel pre odpočítanie DPH už nadväzujú aj rozsudky Najvyššieho súdu SR (3 Sžf 1/2011; 6 Sžf 10/2012).

Poznámka redakcie:

§ 3 ods. 9 zákona č. 563/2009 Z. z. 

Autor: Ing. Vladimír Pastierik