Predaj podniku a uplatňovanie DPH

Predaj podniku alebo jeho časti upravuje ustanovenie § 10 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“). Vo všeobecnosti citované ustanovenie zákona o DPH definuje plnenia, ktoré sa v súlade so zákonom o DPH nepovažujú za dodanie tovaru ani za dodanie služby, v dôsledku čoho tieto plnenia nepodliehajú režimu dane. 

Právna úprava zmluvy o predaji podniku je obsiahnutá v § 476 až § 488 Obchodného zákonníka. Pre platnosť zmluvy sa vyžaduje písomná forma a osvedčené podpisy zmluvných strán. Charakteristickou črtou tejto zmluvy je, že jej predmetom nie je jednotlivá vec, ale podnik ako súbor hmotných, osobných a nehmotných zložiek podnikania, príp. jeho vymedzená časť. Predmetom zmluvy teda musí byť vždy podnik ako celok, prípadne jeho časť tvoriaca samostatnú organizačnú zložku (§ 7 Obchodného zákonníka). Za samostatnú organizačnú zložku možno považovať iba takú organizačnú zložku podniku, ktorá predstavuje ucelenú, samostatne hospodáriacu časť a o ktorej sa vedie v rámci podniku oddelene účtovníctvo zachytávajúce veci, práva, iné hodnoty a záväzky týkajúce sa jej prevádzkovania, a to bez ohľadu na to, ako sa nazýva. 

Z obsahu zmluvy musí byť zrejmé, že ide o prechod všetkých práv a záväzkov, ktoré prislúchajú k podniku a nielen o predaj niektorých zložiek majetku. V opačnom prípade nie je možné uplatniť § 10 ods. 1 zákona o DPH a takýto predaj podlieha dani z pridanej hodnoty. 

Posúdením podmienok podľa článku 5 ods. 8 Šiestej smernice (čl. 19 smernice 2006/112 EÚ), ktoré sú pretransformované do ustanovenia § 10 ods. 1 zákona o DPH, sa zaoberajú aj rozsudky ESD C-497/01, C-444/10. Cieľom tejto úpravy je uľahčiť členským štátom prevody podnikov alebo ich častí tým, že tieto prevody zjednoduší a nezaťaží rozpočet príjemcu neprimeranou daňovou záťažou, ktorá sa v každom prípade vyberie neskôr odpočítaním DPH na vstupe (rozsudok C-479/01 Zita Modes bod 39). Podľa rozsudku C-444/10, vzhľadom na tento cieľ, pojem „prevod všetkých aktív alebo ich časti“ sa musí vykladať v tom zmysle, že sa vzťahuje na prevod obchodného majetku alebo samostatnej časti podniku zahŕňajúcej hmotné a prípadne nehmotné zložky, ktoré v súhrne predstavujú podnik alebo časť podniku spôsobilú vykonávať samostatnú hospodársku činnosť, ale že sa nevzťahuje len na prevod majetku, ako je napr. prevod skladových zásob výrobkov. Z toho vyplýva, že na to, aby išlo o prevod obchodného majetku alebo samostatnej časti podniku v zmysle článku 5 ods. 8 Šiestej smernice, musí byť súhrn prevedených zložiek postačujúci na to, aby umožnil vykonávanie samostatnej hospodárskej činnosti. 

1.    Režim DPH pri predaji podniku 

Podľa § 10 ods. 1 zákona o DPH sa: 

• predaj podniku alebo jeho časti tvoriacej samostatnú organizačnú zložku (s odkazom na § 476 – § 488 Obchodného zákonníka) a 
• vloženie podniku alebo časti podniku tvoriacej samostatnú organizačnú zložku ako nepeňažný vklad do obchodnej spoločnosti alebo družstva v prípade, ak nadobúdateľ je platiteľom dane alebo sa stáva platiteľom dane podľa § 4 ods. 6 zákona o DPH, 

nepovažuje za dodanie tovaru a dodanie služby. 

Zákonom o DPH definovaný postup pri predaji podniku medzi dvomi platiteľmi dane zjednodušuje uskutočnenie tejto transakcie, v dôsledku čoho predávajúci neuplatňuje daň na výstupe a kupujúci si daň neodpočítava, t. j. ak dochádza k predaju podniku medzi dvomi platiteľmi dane, neviažu sa u účastníkov transakcie finančné prostriedky vo výške dane vzťahujúcej sa na predávaný podnik. 

Uvedený postup sa uplatní aj pri predaji alebo vložení podniku alebo jeho časti platiteľom, aj v prípade, ak obaja, t. j. predávajúci aj kupujúci, výlučne alebo prevažne dodávajú tovary a služby, ktoré sú oslobodené od dane podľa § 28 až § 41. 

Ak kupujúci výlučne alebo prevažne dodáva tovary a služby, ktoré sú oslobodené od dane podľa § 28 až § 41 zákona o DPH, platiteľ dane, predávajúci, postup podľa § 10 ods. 1 zákona o DPH neuplatní. 

2.    Nadobudnutie podniku a registrácia podľa § 4 ods. 6 

Ak kupujúci v čase nadobudnutia podniku nemá postavenie platiteľa dane, v súlade s § 4 ods. 6 sa platiteľom dane stáva dňom nadobudnutia podniku. Skutočnosť, na základe ktorej sa stal platiteľom, je povinný oznámiť daňovému úradu do desiatich dní odo dňa vzniku tejto skutočnosti. Daňový úrad je povinný platiteľa registrovať pre daň, vydať mu osvedčenie o registrácii pre daň a prideliť mu identifikačné číslo pre daň bezodkladne, najneskôr do siedmich dní odo dňa doručenia oznámenia skutočnosti, na ktorej základe sa stal platiteľom. 

3.    Predaj podniku a odpočítanie dane 

Odpočítanie dane upravuje § 49 – § 51 zákona o DPH. Právo odpočítať daň z tovaru alebo služby vzniká platiteľovi v deň, kedy pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť, pričom platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou tých, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb, ktoré sú oslobodené od dane podľa § 28 – § 42. 

3.1    Možnosť odpočítania dane z tovarov a služieb, ktoré predávajúci, platiteľ dane, použil pri predaji podniku, t. j. na transakciu, ktorá nepodlieha režimu DPH 

Judikatúra: 

Rovnaký názor je vyjadrený aj v rozsudkoch ESD: 

C-465/03 Kretztechnik – vydanie nových akcií (emisia cenných papierov) nie je plnením patriacim do pôsobnosti čl. 2 ods. 1 Šiestej smernice; čl. 17 ods. 1 a 2 priznáva právo na odpočítanie celej dane z pridanej hodnoty účtovanej pri výdavkoch vynaložených platiteľom dane na rozličné služby, ktoré prijal v rámci vydania akcií, pokiaľ sú všetky plnenia uskutočňované platiteľom dane pri jeho hospodárskej činnosti zdaniteľnými plneniami. 

C-408/98 Abbey National plc, v ktorom ESD riešil možnosť odpočítania dane z poplatkov za rôzne poradenské služby obstarané za účelom predaja časti podniku, pričom predaj časti podniku nie je považovaný za dodanie tovaru ani za dodanie služby. 

3.2    Odpočítanie dane z tovarov a služieb obstaraných a použitých predávajúcim na prevádzkovanie podniku (v období pred predajom, ak faktúru dostal predávajúci v období po predaji podniku) 

Ak predávajúci následne po predaji podniku dostane doklad za nákup tovaru alebo služby v období pred predajom, môže si odpočítať daň za predpokladu, že nakúpený tovar použil na prevádzkovanie podniku (v čase pred jeho predajom). 

3.3    Odpočítanie dane kupujúcim 

Podľa § 51 zákona o DPH je platiteľ dane právo na odpočítanie dane povinný preukázať dokladom od platiteľa dane s náležitosťami podľa § 71 ods. 2. Ak po nadobudnutí podniku dostane kupujúci faktúru, v ktorej sú uvedené nesprávne identifikačné údaje odberateľa, nemá právo na odpočítanie dane (požiada dodávateľa o opravu údajov vo faktúre). 

Judikatúra: 

Pri predaji podniku podľa § 10 ods. 1 zákona o DPH daňová povinnosť nevzniká (nepovažuje sa za dodanie tovaru ani dodanie služby). Ak by platiteľ dane, predávajúci, v rozpore s § 10 uplatnil pri predaji podniku daň, kupujúci právo na odpočítanie dane nemá. Podľa § 49 ods. 1 právo odpočítať daň z tovaru alebo služby vzniká platiteľovi v deň, kedy pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Ak pri predaji podniku v súlade s § 10 zákona o DPH predávajúcemu daňová povinnosť nevznikla, nevzniklo kupujúcemu ani právo na odpočítanie dane, t. j. daň neoprávnene uplatnená predávajúcim vo faktúre nie je odpočítateľná (rozsudok ESD C-342/87 Genius Holding).  

4.    Daňová povinnosť, nadmerný odpočet 

V zmysle ustanovenia § 55 ods. 15 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o správe daní“) dohody uzavreté s tým, že daňovú povinnosť znáša namiesto daňového subjektu úplne alebo čiastočne iná osoba, nie sú pre daňové konanie právne účinné, ak neustanovuje tento zákon alebo osobitný predpis inak. Daňová povinnosť predávajúceho daňového subjektu vždy bola a zostáva jeho povinnosťou a daňový subjekt zodpovedá za svoj dlh (prípadné sankcie), ktorý mu vznikol pred predajom podniku. Tieto skutočnosti by mali byť zohľadnené v zmluve o predaji podniku a v závislosti od nich by mala byť pri predaji podniku dohodnutá aj cena. Uvedený postup platí aj v prípade, ak daňový subjekt ukončil podnikanie (ekonomickú činnosť); skončenie podnikania neznamená zánik daňových povinností, ktoré vznikli daňovému subjektu v čase jeho podnikania. 

Podobne sa postupuje aj pri vrátení nadmerného odpočtu, ktorý vznikol v zdaňovacom období pred predajom podniku. Ak platiteľ dane predávajúci podnik má evidovaný nadmerný odpočet, u ktorého lehota na vrátenie plynie po predaji podniku, vráti správca dane nadmerný odpočet predávajúcemu. 

Rovnaký princíp sa uplatní aj pri započítaní nadmerného odpočtu v súlade s § 79 ods. 1 zákona o DPH. 

Autor: Ing. Anna Jurišová