Cezhraničné obchody

Prenos povinnosti platiť daň na zákazníka pri dodaní tovaru a dodaní služby sa uplatňuje predovšetkým pri cezhraničných obchodoch (ide o dodanie tovaru alebo služby uskutočnené medzi dvomi osobami, z ktorých každá je usadená – má sídlo, miesto podnikania, prevádzkareň, príp. bydlisko v inom štáte). Ak je pri konkrétnom zdaniteľnom obchode, ktorého miesto je v tuzemsku, dodávateľom zahraničná osoba a zákazník je osobou povinnou platiť daň, odvedenie dane do štátneho rozpočtu sa zabezpečí bez toho, aby sa zahraničná osoba, dodávateľ tovaru alebo služby, musela v tuzemsku registrovať pre DPH.

1.1 Dodanie tovaru a dodanie služby

Pri dodaní tovarusa prenos daňovej povinnosti vzťahuje na dodanie:

• tovaru spojené s inštaláciou alebo montážou dodávateľom alebo na jeho účet, pri ktorom je miestom dodania tovaru spolu so službou inštalácie alebo montáže miesto, kde je tovar inštalovaný alebo zmontovaný [§ 13 ods. 1 písm. b) zákona o DPH]; osobou povinnou platiť daň je zákazník, ak je zdaniteľnou osobou usadenou v SR (§ 69 ods. 2 cit. zákona),
• tovaru druhému odberateľovi prvým odberateľom v rámci zjednodušeného režimu trojstranného obchodu podľa § 45 cit. zákona, pri ktorom je miestom dodania tovaru prvým odberateľom druhému odberateľovi členský štát, v ktorom sa odoslanie alebo preprava tovaru skončí a osobou povinnou platiť daň je druhý odberateľ (§ 69 ods. 7),
• plynu prostredníctvom sústavy zemného plynu, ktorá sa nachádza na území Európskej únie, alebo siete, ktorá je k takejto sústave pripojená,dodanie elektriny a dodanie tepla alebo chladu prostredníctvom teplárenských sietí alebo chladiarenských sietí obchodníkovi alebo inej osobe, pri ktorom je miestom dodania miesto, v ktorom má sídlo, miesto podnikania, prevádzkareň alebo bydlisko obchodník, pre ktorého sa tovar dodáva, prípadne miesto, v ktorom zákazník tovar skutočne spotrebuje alebo v ktorom má bydlisko [§ 13 ods. 1 písm. e) a f)] a osobou povinnou platiť daň je platiteľ alebo osoba registrovaná pre daň podľa § 7 alebo § 7a, ktorej je tento tovar dodaný (§ 69 ods. 9 zákona o DPH).

Príklad č. 1:

Platiteľ dane objednal u českého dodávateľa stroj spolu s jeho montážou vo výrobnej prevádzke v tuzemsku. Dodávateľ tovar doviezol na Slovensko v januári 2013, namontoval a odovzdal ho zákazníkovi 18. 2. 2013. Faktúru bez dane vyhotovil 22. 2. 2013.

Český dodávateľ uskutočnil dodanie tovaru s montážou s miestom dodania v tuzemsku. Zákazník, platiteľ dane, je povinný uplatniť samozdanenie. Právo nakladať s tovarom ako vlastník prešlo na zákazníka (vznik daňovej povinnosti) momentom odovzdania zmontovaného stroja, t. j. 18. 2. 2013. Platiteľ dane si v súlade s podmienkami uvedenými v § 49 až § 51 zákona o DPH môže daň uplatnenú pri samozdanení odpočítať. Dodávateľ neuvádza toto plnenie v daňovom priznaní v ČR, pretože pri dodaní tovaru s montážou alebo inštaláciou sa miesto dodania presúva tam, kde je tovar inštalovaný alebo zmontovaný, t. j. v danom prípade na Slovensko.

Príklad č. 2:

Slovenský podnikateľ, ktorý nie je platiteľom dane a je registrovaný pre DPH ako nadobúdateľ tovaru z iného členského štátu podľa § 7 zákona o DPH, si objednal tovar u podnikateľa identifikovaného pre DPH v Českej republike. Tento splnil dodávku obstaraním tovaru u rakúskeho výrobcu identifikovaného pre DPH v Rakúsku. Podľa prepravnej dispozície českého obstarávateľa rakúsky výrobca v marci 2013 prepravil tovar priamo slovenskému zákazníkovi do Zvolena. Rakúsky výrobca fakturoval tovar podnikateľovi z Českej republiky v cene bez dane 2 100 €, český podnikateľ fakturoval ten istý tovar slovenskému zákazníkovi v cene bez dane 2 500 €, pričom hodnotu tovaru pre slovenského zákazníka uviedol v súhrnnom výkaze s príznakom kódu trojstranného obchodu.

Slovenský podnikateľ(druhý odberateľ v trojstrannom obchode) je v tuzemsku osobou povinnou platiť daň (§ 69 ods. 7 zákona o DPH). K cene fakturovanej českým dodávateľom uplatní daň v sume 500 € (2 500 x 20 %). Vzhľadom na to, že zákazník nemá postavenie platiteľa dane, nemôže si samozdanením uplatnenú daň odpočítať.

Príklad č. 3:

Slovenský podnikateľ, platiteľ dane, si v postavení spotrebiteľa objednal dodanie elektriny u maďarského podnikateľa, ktorý nemá v tuzemsku sídlo, miesto podnikania ani prevádzkareň. Miestom dodania elektriny je podľa § 13 ods. 1 písm. f) zákona o DPH tuzemsko.

Slovenský podnikateľ, zákazník, je osobou povinnou platiť daň (§ 69 ods. 9). Daň uplatnenú samozdanením si pri splnení podmienok uvedených v § 49 až § 51 zákona o DPH môže odpočítať.

Pri službách, s miestom dodania v tuzemsku, dodaných zahraničnou osobou sa prenos povinnosti platiť daň na príjemcu plnenia uplatňuje v súlade s úpravou uvedenou v § 69 ods. 2 až 4 zákona o DPH.Pre správne zadefinovanie osoby povinnej platiť daň v prípade služieb poskytovaných cezhranične je nevyhnutné poznať postavenie každého zo zmluvných partnerov, charakter poskytovanej služby a v nadväznosti na to určiť miesto dodania služby. Zákon o DPH v súvislosti s určením miesta dodania služieb obsahuje dve základné pravidlá (§ 15 ods. 1 a 2 zákona o DPH) a výnimky z týchto pravidiel (§ 16 cit. zákona).

Podľa všeobecnej úpravy (§ 15 ods. 1 cit. zákona) miestom dodania služieb poskytovaných zdaniteľnej osobe, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby, je miesto, kde má táto osoba (zákazník) sídlo alebo miesto podnikania, a ak je služba dodaná prevádzkarni zdaniteľnej osoby, miestom dodania služby je miesto, kde má táto osoba prevádzkareň. Ak zdaniteľná osoba, ktorá je príjemcom služby, nemá sídlo, miesto podnikania alebo prevádzkareň, miestom dodania služby je jej bydlisko alebo miesto, kde sa obvykle zdržiava.

Na účely určenia miesta dodania služby sa za zdaniteľnú osobu považuje aj:

• zdaniteľná osoba, ktorá vykonáva aj činnosti, ktoré nie sú predmetom dane (ide predovšetkým o také osoby, ktoré nie sú založené alebo zriadené na podnikanie, ale v určitom rozsahu realizujú dodávky tovaru alebo služieb za protihodnotu v tuzemsku);
• právnická osoba, ktorá nie je zdaniteľnou osobou a je identifikovaná pre daň.

Pri poskytovaní služieb inej ako zdaniteľnej osobe je miestom dodania miesto, kde má dodávateľ služby sídlo alebo miesto podnikania, a ak je služba dodaná z prevádzkarne dodávateľa služby, miestom dodania služby je miesto, kde má dodávateľ služby prevádzkareň. Ak dodávateľ služby nemá sídlo, miesto podnikania alebo prevádzkareň, miestom dodania služby je jeho bydlisko alebo miesto, kde sa obvykle zdržiava (§ 15 ods. 2). Zo služieb, pri ktorých sa miesto dodania určuje podľa tohto pravidla, dodaných inej ako zdaniteľnej osobe daň vysporiada voči štátnemu rozpočtu sám dodávateľ, platiteľ dane a prenos povinnosti platiť daň na zákazníka sa neuplatní.

Výnimku zo všeobecného pravidla predstavujú služby vymedzené v § 16 zákona o DPH.Pri určení miesta dodania služieb poskytovaných zdaniteľnej osobe sa táto výnimka viaže na služby:

• ktoré sa vzťahujú na nehnuteľnosť (§ 16 ods. 1),
• krátkodobého nájmu dopravných prostriedkov (§ 16 ods. 2),
• súvisiace so vstupom na kultúrne, umelecké, športové, vedecké, vzdelávacie, zábavné a iné podobné podujatia, ako sú výstavy a veľtrhy a doplnkové služby súvisiace s týmto vstupom (§ 16 ods. 3),
• dopravy osôb (§ 16 ods. 4),
• reštauračné a stravovacie (§ 16 ods. 10 a 11).

V nadväznosti na služby s miestom dodania v tuzemsku, ak ich dodáva zahraničná osoba z EÚ alebo z tretej krajiny, sa povinnosť platiť daň prenáša na:

• zdaniteľnú osobu (platiteľ, ale aj podnikateľ, ktorý nie je platiteľom),

ktorá má sídlo, miesto podnikania, prevádzkareň alebo bydlisko v tuzemsku, ak je príjemcom služieb uvedených v § 16 ods. 1 až 4, 10 a 11 zákona o DPH a tovaru dodaného s montážou alebo inštaláciou zahraničnou osobou (zdaniteľná osoba, ktorá nemá v tuzemsku sídlo, miesto podnikania, prevádzkareň, bydlisko alebo sa v tuzemsku obvykle nezdržiava) z iného členského štátu alebo z tretieho štátu, ak miesto dodania služby alebo tovaru je v tuzemsku (§ 69 ods. 2);

Príklad č. 4:

Podnikateľ so sídlom v tuzemsku, ktorý nie je platiteľom dane, si objednal stavebné práce na jednej zo svojich prevádzok v tuzemsku u poľského obchodného partnera. Miestom dodania poskytovaných služieb je v zmysle § 16 ods. 1 cit. zákona Slovenská republika. Napriek tomu, že poľský dodávateľ poskytuje služby s miestom dodania v tuzemsku, pre vysporiadanie dane voči štátnemu rozpočtu SR nemusí na Slovensku žiadať o registráciu.

Rovnako sa nemusí registrovať ani tuzemský podnikateľ – odberateľ. Daň v SR uplatní formou samozdanenia (§ 69 ods. 2). Poľský dodávateľ službu vyfakturuje bez dane. Zákazník, tuzemská zdaniteľná osoba, k cene služby uplatní v tuzemsku daň, ktorú uvedie v daňovom priznaní podanom v súlade s § 78 ods. 3 zákona o DPH v lehote do 25 dní po skončení kalendárneho mesiaca, v ktorom vznikla daňová povinnosť, a v tej istej lehote zaplatí daň. Právo odpočítať túto daň mu nevzniká, pretože nie je platiteľom dane.

Príklad č. 5:

Platiteľ dane si v apríli 2013 v súvislosti s pracovnou cestou prenajal v Českej republike na 14 dní od českého podnikateľa osobný automobil. Cena za prenájom je 24 € na 1 deň (20 € + 4 € DPH), t. j. celkom za 14 dní zaplatil 336 €. Automobil bol zákazníkovi odovzdaný v ČR. Miestom dodania služby nájmu je v zmysle § 16 ods. 2 Česká republika. Český prenajímateľ fakturoval nájom osobného automobilu ako službu dodanú v ČR, pri ktorej uplatnil českú DPH. Zákazník, platiteľ dane identifikovaný pre DPH len v SR, si nemôže uplatniť odpočítanie dane v daňovom priznaní k DPH v tuzemsku. Pri splnení podmienok môže požiadať elektronicky o vrátenie dane v ČR prostredníctvom elektronického portálu Finančného riaditeľstva SR.

Prenos povinnosti platiť daň na príjemcu, zdaniteľnú osobu, sa uplatňuje aj v prípade, ak je zahraničná osoba – dodávateľ, platiteľom DPH registrovaným v tuzemsku. Ak zahraničná osoba registrovaná v SR pre účely DPH nemá v tuzemsku prevádzkareň zúčastňujúcu sa na dodaní tovaru alebo služby a dodáva uvedené služby alebo tovar s inštaláciou alebo montážou s miestom dodania v tuzemsku zdaniteľnej osobe, osobou povinnou platiť daň v tuzemsku je zdaniteľná osoba – príjemca služby alebo tovaru.

Príklad č. 6:

Slovenský podnikateľ, ktorý nie je platiteľom dane, si objednal v marci 2013 vykonanie rekonštrukcie priestoru na podnikanie u českej stavebnej firmy, ktorá nemá v tuzemsku prevádzkareň, ale je registrovaná pre DPH podľa § 5 zákona o DPH (z dôvodu realizácie dodávok pre nepodnikateľov).

Miestom dodania stavebných prác je tuzemsko (§ 16 ods. 1 cit. zákona). Český dodávateľ fakturuje služby bez DPH napriek tomu, že je v tuzemsku platiteľom dane. Povinnosť platiť daň sa prenáša na zdaniteľnú osobu, ktorá je príjemcom služby.

Prenos povinnosti platiť daň sa nevzťahuje na príjemcu služby, ktorý je zahraničnou osobou, a to ani v prípade, ak je platiteľom DPH registrovaným v tuzemsku (nie je zdaniteľnou osobou so sídlom, miestom podnikania, prevádzkarňou alebo bydliskom v tuzemsku). Ak služby s miestom dodania v tuzemsku takejto osobe dodáva iná zahraničná osoba, musí sa dodávateľ v tuzemsku registrovať pre DPH a vysporiadať daň(§ 69 ods. 1).

• zdaniteľnú osobu a právnickú osobu, ktorá nie je zdaniteľnou osobou a je registrovaná pre DPH podľa § 7,

ak je príjemcom služieb s miestom dodania podľa § 15 ods. 1 v tuzemsku dodaných zahraničnou osobou z iného členského štátu alebo z tretieho štátu (§ 69 ods. 3); rovnako v tomto prípade sa prenos daňovej povinnosti uplatní aj vtedy, ak je zahraničná osoba (dodávateľ) registrovaná pre DPH podľa § 5 zákona o DPH.

Príklad č. 7:

Český prepravca, ktorý nie je v SR identifikovaný pre DPH, v rámci cesty z Lučenca do Ostravy vykonal pre slovenského platiteľa dane prepravu tovaru zo Zvolena do Čadce. Službu, ktorú poskytol v tuzemsku (miestom dodania služby prepravy je podľa § 15 ods. 1 cit. zákona sídlo zákazníka, t. j. SR), fakturoval zákazníkovi bez dane.

Pri uplatnení prenosu povinnosti platiť daň na príjemcu služby si môže tento zákazník, platiteľ dane, priznanú daň odpočítať v súlade s podmienkami uvedenými v § 49 až § 51 zákona o DPH.

Príklad č. 8:

Taliansky podnikateľ, ktorý je na Slovensku platiteľom dane registrovaným podľa § 5 zákona o DPH, poskytol v marci 2013 službu reklamy pre tuzemskú zdaniteľnú osobu – platiteľa dane. Miestom dodania reklamnej služby je v zmysle § 15 ods. 1 tuzemsko.

Zákazník, platiteľ dane, je povinný uplatniť v daňovom priznaní za marec, resp. 1. štvrťrok 2013 samozdanenie napriek tomu, že zahraničná osoba je v tuzemsku registrovaným platiteľom dane. Pri splnení podmienok si túto daň môže odpočítať.

Na účely určenia osoby povinnej platiť daň podľa § 69 zákona o DPH sa za zahraničnú osobu považuje aj taká osoba, ktorá má v tuzemsku prevádzkareň, ale táto prevádzkareň sa nezúčastňuje na dodaní tovaru alebo služby v tuzemsku touto osobou (§ 69 ods. 4). Ak prevádzkareň poskytovateľa umiestnená v členskom štáte, v ktorom došlo k dodaniu tovarov a služieb, žiadnym spôsobom nezasahuje do tohto dodania, napr. poskytovateľ v žiadnom smere nevyužíva technické a personálne zdroje prevádzkarne pri uskutočnení dodania, poskytovateľ sa pre účely určenia osoby povinnej platiť daň nepovažuje, s ohľadom na dodávku, za zdaniteľnú osobu usadenú v tomto členskom štáte.

Príklad č. 9:

Holandská obchodná spoločnosť so sídlom a identifikačným číslom pre DPH prideleným v Holandsku má na Slovensku zriadenú prevádzkareň, ktorá je registrovaná pre DPH podľa § 4 zákona o DPH (spĺňa podmienky uvedené v § 4 ods. 7 cit. zákona). Prevádzkareň sa zaoberá potravinárskou výrobou. Slovenský platiteľ dane si u tejto holandskej spoločnosti objedná vzdelávaciu službu v oblasti propagácie. Službu vykoná zamestnanec holandskej spoločnosti. Prevádzkareň zriadená na Slovensku sa na dodaní služby nepodieľa, pretože nemá na poskytovanie takýchto služieb materiálne ani personálne vybavenie.

Miestom dodania vzdelávacej služby je podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH miesto, kde má sídlo zákazník, pre ktorého sa služba poskytuje, t. j. tuzemsko. Napriek tomu, že zahraničná osoba má v tuzemsku prevádzkareň, ale tá sa nezúčastňuje na dodaní vzdelávacej služby, uplatní sa prenos povinnosti platiť daň na zákazníka.

Ak si zdaniteľná osoba, ktorá prijíma službu s miestom dodania podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH v tuzemsku od zahraničnej osoby, nesplní registračnú povinnosť podľa § 7a cit. zákona, nebude mať pridelené identifikačné číslo pre DPH. Zahraničná osoba k fakturovanej cene uplatní DPH príslušného členského štátu, pretože bude vychádzať z predpokladu, že príjemca služby nie je zdaniteľnou osobou. Takýto príjemca služby sa vystavuje riziku dvojitého zdanenia. Napriek uplatnenej DPH iného členského štátu je zdaniteľná osoba – príjemca služby, povinná platiť daň podľa § 69 ods. 3 zákona o DPH a podať v SR daňové priznanie k DPH. Do základu dane pre výpočet DPH nezahrnie daň z pridanej hodnoty uplatnenú dodávateľom.

Príklad č. 10:

Zdaniteľná osoba, ktorá nie je platiteľom dane, si v marci 2013 objednala službu právneho poradenstva u rakúskeho právnika. Miestom dodania služby je SR (§ 15 ods. 1). Aby sa zdaniteľná osoba, príjemca služby, vyhla riziku dvojitého zdanenia, pred prijatím služby požiadala o registráciu podľa § 7a ods. 1 zákona o DPH a pridelené identifikačné číslo pre DPH oznámila svojmu dodávateľovi. Právnik vyhotovil za dodanie služby 26. apríla 2013 faktúru v cene bez dane 2 000 €.

Pri službe fakturovanej rakúskym dodávateľom sa uplatní prenos povinnosti platiť daň na zákazníka. Daň v sume 400 € zákazník vysporiada voči štátnemu rozpočtu SR prostredníctvom daňového priznania za mesiac, v ktorom bola služba dodaná, v danom prípade v apríli 2013. Zákazník nie je platiteľom dane, preto si túto daň nemôže odpočítať.

Zákon o DPH osobitne nerieši postup príjemcu v prípade služieb poskytnutých zahraničnou osobou, ktoré sú oslobodené od dane. Ak prijaté služby podliehajú v tuzemsku režimu oslobodenia od dane, prenos daňovej povinnosti pri ich prijatí od osoby z iného členského štátu, resp. z tretieho štátu sa neuplatní.

Príklad č. 11:

Švajčiarska banka poskytla platiteľovi dane v SR úver v hodnote 100 000 €. Úver bol dohodnutý na obdobie 18 mesiacov, mesačne má platiteľ zaplatiť úrok v sume 1 500 €. Miestom dodania služby je podľa § 15 ods. 1 Slovensko.

Poskytnutie úveru je službou oslobodenou od dane podľa § 39 zákona o DPH. Platiteľ pri jej prijatí neuplatní v tuzemsku samozdanenie.

1.2 Nadobudnutie tovaru v tuzemsku z iného členského štátu

Povinnosť platiť daň pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu má podľa § 69 ods. 6 zákona o DPH zákazník, ktorý tovar nadobudne podľa § 11 a § 11a cit. zákona. Prenos povinnosti platiť daň na zákazníka, nadobúdateľa tovaru, sa v tomto prípade uplatňuje z dôvodu nadobudnutia tovaru v tuzemsku ako samostatne vymedzeného predmetu dane.

Prenos daňovej povinnosti na nadobúdateľa tovaru v tuzemsku z iného členského štátu má odlišný charakter od režimu prenosu daňovej povinnosti na zákazníka pri prijatí služby z iného členského štátu alebo z tretieho štátu. Rozdiel spočíva v odlišnom spôsobe určenia miesta konkrétneho zdaniteľného obchodu a k tomu prislúchajúceho režimu dane:

• pri cezhraničnom dodaní služby určuje zákon o DPH miesto dodania služby, teda kde, v ktorom štáte je dodanie služby predmetom dane, a to často bez ohľadu na miesto, kde sa služba fyzicky poskytuje;
• pri dodaní tovaru spojenom s odoslaním alebo prepravou tovaru z jedného členského štátu EÚ do iného členského štátu EÚ je v členskom štáte odoslania (miesto dodania tovaru = miesto začatia prepravy) predmetom dane dodanie tovaru a v členskom štáte skončenia prepravy (miesto nadobudnutia tovaru) je predmetom dane nadobudnutie tovaru. Pri tejto tzv. intrakomunitárnej dodávke však princíp zamedzenia dvojitému zdaneniu zabezpečuje, že dodávateľ uplatní v členskom štáte odoslania oslobodenie od dane a nadobúdateľ uplatní v členskom štáte skončenia prepravy samozdanenie.

Prenos povinnosti platiť daň sa vzťahuje na:

• platiteľa dane v tuzemsku registrovaného podľa§ 4, § 5 alebo § 6 zákona o DPH alebo nadobúdateľa registrovaného podľa § 7, ak sú nadobúdateľmi tovaru odoslaného alebo prepraveného do tuzemska z iného členského štátu a dodávateľom je osoba identifikovaná pre daň v inom členskom štáte, ktorá dodala tovar za protihodnotu, okrem dodania tovaru s inštaláciou alebo montážou dodávateľom alebo na jeho účet a okrem dodania tovaru formou zásielkového predaja;
• každú osobu, ktorá nadobudne nový dopravný prostriedok za protihodnotu v tuzemsku z iného členského štátu;
• osobu, ktorá nadobudne tovar podliehajúci spotrebnej dani za predpokladu, že povinnosť platiť spotrebnú daň vzniká v tuzemsku;
• zdaniteľnú osobu, ktorá si premiestnila do tuzemska tovar, ktorý v inom členskom štáte vyrobila, vyťažila, spracovala, kúpila, nadobudla z iného členského štátu alebo doviezla z tretieho štátu, ak by sa premiestnenie tovaru z tuzemska do iného členského štátu považovalo za dodanie za protihodnotu podľa § 8 ods. 4.

Príklad č. 12:

Platiteľ dane objednal vo februári 2013 pod svojím identifikačným číslom pre daň prideleným v tuzemsku u dodávateľa identifikovaného pre daň vo Francúzsku dodanie 20 000 kusov súčiastok, ktoré používa vo svojej výrobe. Francúzska spoločnosť dňa 11. 3. 2013 spolu s dodaním tovaru vyhotovila pre slovenského platiteľa faktúru v cene bez dane 30 000 €, ktorú mal slovenský platiteľ k dispozícii spolu s tovarom 18. 3. 2013.

Nadobudnutie tovaru slovenským platiteľom je predmetom dane v tuzemsku. K cene fakturovanej francúzskym dodávateľom uplatní nadobúdateľ daň v sume 6 000 € a vysporiada voči štátnemu rozpočtu v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie marec, resp. 1. štvrťrok 2013. Vzhľadom na to, že spĺňa aj podmienky na odpočítanie dane, môže si odpočítanie uplatniť najskôr v tom istom zdaňovacom období (marec 2013) a najneskôr v poslednom zdaňovacom období kalendárneho roka 2013.

Príklad č. 13:

Slovenský občan si bol 25. 3. 2013 osobne prevziať v Českej republike nový osobný automobil v cene bez dane 10 000 €.

Nadobudnutie nového dopravného prostriedku za protihodnotu v tuzemsku z iného členského štátu každou osobou je predmetom dane. Kupujúcemu vznikla dňa 25. 3. 2013 daňová povinnosť (podľa § 20 ods. 3 daňová povinnosť vzniká dňom nadobudnutia nového dopravného prostriedku). Do siedmich dní odo dňa nadobudnutia, v danom prípade do 2. 4. 2013 (posunutie lehoty na najbližší pracovný deň v súlade s § 27 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z. z.o správe daní v znení n. p.), je povinný podať daňové priznanie k DPH v zmysle § 78 ods. 4 zákona o DPH a v tej istej lehote zaplatiť daň.

Príklad č. 14:

Spoločnosť usadená a identifikovaná pre daň v Rakúsku premiestňuje tovar z Rakúska do skladu umiestneného v tuzemsku za účelom následného dodania jedinému platiteľovi dane v tuzemsku.

Rakúska spoločnosť využíva osobitnú úpravu uplatňovania dane pri premiestnení tovaru podľa § 11a zákona o DPH, ktorá umožňuje preniesť daňovú povinnosť z nadobudnutia tovaru v tuzemsku na vopred známeho budúceho zákazníka – platiteľa dane. Slovenský platiteľ vysporiada daň z nadobudnutia tovaru postupne pri odobratí tovaru zo skladu a jeho vyfakturovaní rakúskym dodávateľom (§ 20 ods. 1 zákona o DPH).

Pri uplatnení samozdanenia viažuceho sa na nadobudnutie tovaru v tuzemsku sa vychádza z úpravy miesta nadobudnutia tovaru. Miestom nadobudnutia tovaru z iného členského štátu je podľa § 17 zákona o DPH miesto, kde sa tovar nachádza v čase skončenia jeho odoslania alebo prepravy k nadobúdateľovi.

Ak zákazník objedná tovar pod identifikačným číslom pre daň prideleným v členskom štáte inom, ako je členský štát, v ktorom sa skončí odoslanie alebo preprava tovaru, miestom nadobudnutia tovaru z iného členského štátu je členský štát, ktorý nadobúdateľovi pridelil identifikačné číslo pre daň, ak nadobúdateľ nepreukáže, že toto nadobudnutie bolo predmetom dane v členskom štáte, v ktorom sa skončilo odoslanie alebo preprava tovaru (§ 17 ods. 2). Ak nadobúdateľ túto skutočnosť preukáže, pristúpi k oprave základu dane, pričom využije primerane § 25 zákona o DPH.

Príklad č. 15:

Slovenský platiteľ dane si objednal dodanie tovaru u českého podnikateľa identifikovaného pre DPH v Českej republike. Tovar žiadal dodať do Rakúska na účely svojich ďalších podnikateľských aktivít.

Český dodávateľ uplatnil oslobodenie od dane, pretože bola splnená podmienka prepravy tovaru do iného členského štátu, ako aj postavenia nadobúdateľa (slovenský platiteľ je identifikovaný pre daň v inom členskom štáte, ako je členský štát, v ktorom má sídlo dodávateľ). Slovenský platiteľ uplatnil v tuzemsku samozdanenie (§ 17 ods. 2). Ak má však v úmysle rozvíjať svoje obchodné aktivity v Rakúsku, mal by sa tam informovať o svojich právach a povinnostiach z hľadiska uplatňovania zákona o DPH platného v Rakúsku (napr. registrácia, uplatnenie práva na odpočítanie dane, povinnosť platiť daň a pod.).

POZNÁMKA

Otázkou posúdenia možnosti odpočítať daň, ak nadobúdateľ neuplatní samozdanenie v členskom štáte, v ktorom skončí odoslanie alebo preprava tovaru, ale v členskom štáte, ktorý mu pridelil identifikačné číslo pre daň, sa zaoberal Súdny dvor EÚ. V rozsudku v spojených veciach C-536/08 a C-539/08 vyslovil záver v tom zmysle, že zdaniteľná osoba, ktorá sa nachádza v situácii opísanej v prvom pododseku čl. 28b A ods. 2 Smernice Rady 77/388/EHS zo 17. mája 1977 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu – spoločný systém dane z pridanej hodnoty: jednotný základ jej stanovenia, ďalej len „šiesta smernica“), nemá právo na okamžité odpočítanie DPH, ktorou bolo na vstupe zaťažené nadobudnutie tovaru v rámci Spoločenstva. V čl. 44 tohto rozsudku zdôvodňuje, že ak by sa právo na odpočet v takom prípade priznalo, mohlo by to viesť k narušeniu potrebného účinku čl. 28b A ods. 2 druhého a tretieho pododseku šiestej smernice, keďže zdaniteľná osoba, ktorej sa priznalo právo na odpočítanie v členskom štáte, ktorý vydal identifikačné číslo, by už nebola motivovaná preukázať zdanenie dotknutého nadobudnutia tovaru v rámci Spoločenstva v členskom štáte, kde došlo k ukončeniu odoslania alebo prepravy. Také riešenie by mohlo nakoniec ohroziť uplatnenie základného pravidla, podľa ktorého sa, pokiaľ ide o nadobudnutie tovaru v rámci Spoločenstva, miesto zdanenia nachádza v členskom štáte skončenia odoslania alebo prepravy, teda v členskom štáte konečnej spotreby, čo je cieľom prechodnej úpravy.

1.3 Dovoz tovaru

Dovoz tovaru je predmetom dane v tuzemsku, ak je miestom dovozu tovaru tuzemsko. Zákon o DPH upravuje miesto dovozu tovaru v § 18. Miestom dovozu tovaru je členský štát, na ktorého území sa tovar nachádza v čase, keď vstupuje na územie Európskych spoločenstiev. Ak má dovážaný tovar pri jeho vstupe na územie Európskych spoločenstiev postavenie dočasne uskladneného tovaru alebo ak je umiestnený do slobodného colného pásma alebo do slobodného colného skladu, alebo ak je prepustený do colného režimu uskladňovanie v colnom sklade, do colného režimu aktívny zušľachťovací styk, do colného režimu dočasné použitie s úplným oslobodením od dovozného cla alebo do colného režimu vonkajší tranzit, alebo ak je vpustený do teritoriálnych vôd, miestom dovozu je členský štát, v ktorom sa skončia tieto colné opatrenia.

Daň pri dovoze tovaru vyrubenú colným orgánom je povinná platiť osoba, ktorá je dlžníkom podľa colných predpisov, alebo príjemca tovaru, ak pri dovoze tovaru je dlžníkom podľa colných predpisov zahraničná osoba, ktorá je držiteľom jednotného povolenia podľa čl. 496 nariadenia Komisie (EHS) č. 2454/93 vydaného colným orgánom iného členského štátu a tento dlžník nepoužije dovezený tovar na účely svojho podnikania (§ 69 ods. 8 zákona o DPH).

Pri dovoze tovaru je vo väčšine prípadov dovozcom zákazník, ktorý kúpil tovar od zahraničnej osoby. Osobou povinnou platiť daň je tak spravidla kupujúci, avšak podľa platnej právnej úpravy neuplatňuje samozdanenie, ale daň musí zaplatiť colnému orgánu. Odpočítanie dane viazané na splnenie podmienok uvedených v § 49 až § 51 zákona o DPH si môže uplatniť až následne, prostredníctvom daňového priznania.

Zmenu pravidiel zdaňovania pri dovoze tovaru zavádza zákon č. 331/2011 Z. z., ktorý v článku V novelizuje zákon o DPH. Súčinnosťou od 1. januára 2013 upravuje podmienky uplatňovania skutočného prenosu daňovej povinnosti pri dovoze tovaru (pozn.: účinnosť posunutá k 1. 1. 2014 – odloženie účinnosti § 85l zákonom č. 246/2012 Z. z.). Podľa novelizovaného znenia § 84 sa samozdanenie pri dovoze tovaru týka prípadov dovozu tovaru navrhnutého platiteľom na prepustenie do colného režimu podľa § 21 ods. 1 písm. a) až d) zákona o DPH, t. j. prípadov, keď vzniká daňová povinnosť:

a) prepustením tovaru do colného režimu voľný obeh,

b) prepustením tovaru do colného režimu aktívny zušľachťovací styk v systéme vrátenia,

c) ukončením colného režimu dočasné použitie s čiastočným oslobodením od cla,

d) pri späť dovážanom tovare prepustením do colného režimu voľný obeh z colného režimu pasívny zušľachťovací styk.

Podľa schválenej úpravy bude platiteľ v uvedených prípadoch povinný daň pri dovoze tovaru sám vypočítať a uviesť do daňového priznania za zdaňovacie obdobie, v ktorom vznikla daňová povinnosť, teda uplatniť samozdanenie, ak:

a) má v tuzemsku sídlo, miesto podnikania alebo organizačnú zložku zapísanú v obchodnom registri,

b) dováža tovar, ktorý použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ,

c) doviezol v kalendárnom roku predchádzajúcom kalendárnemu roku, v ktorom vzniká daňová povinnosť pri dovoze tovaru, tovar, ktorého celková colná hodnota je najmenej 150 000 €, a ak platiteľ neuskutočnil dovoz tovaru v predchádzajúcom kalendárnom roku alebo nepodnikal v predchádzajúcom kalendárnom roku, colná hodnota tovaru pri prvom dovoze tovaru v kalendárnom roku, v ktorom vzniká daňová povinnosť pri dovoze tovaru, je najmenej 30 000 € a

d) nemal daňové nedoplatky voči daňovému úradu a colnému úradu k 30. novembru kalendárneho roka predchádzajúceho kalendárnemu roku, v ktorom vzniká daňová povinnosť pri dovoze tovaru, a ak platiteľ začal podnikať v kalendárnom roku, v ktorom vzniká daňová povinnosť pri dovoze tovaru, nemal daňové nedoplatky voči daňovému úradu a colnému úradu k poslednému dňu druhého kalendárneho mesiaca, ktorý predchádza kalendárnemu mesiacu, v ktorom vzniká daňová povinnosť pri dovoze tovaru, a colná hodnota dovážaného tovaru je najmenej 30 000 €; splnenie tejto podmienky je platiteľ povinný preukázať pri prvom dovoze tovaru v kalendárnom roku potvrdením vydaným daňovým úradom.

Poznámka redakcie: § 7, § 15 ods. 1, § 16 a § 69 zákona č. 222/2004 Z. z.

Autor: Ing. Elena Filipová