Vykonanie daňovej kontroly u zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane

Pri kontrole na dani z príjmov zo závislej činnosti môže byť správcom dane kontrolovaný:

a) zamestnávateľ – právnická alebo fyzická osoba,

b) zamestnanec, ktorý si nepožiadal o ročné zúčtovanie, ale podal daňové priznanie typu A.

Správca dane bude kontrolovať skutočne odvedené preddavky v nadväznosti na termín odvodovej povinnosti a na výšku zrazených preddavkov.

Ak boli preddavky na daň alebo daň odvedené neskôr, ako je termín odvodu v súlade s § 35 ods. 6 ZDP, správca dane predpíše zamestnávateľovi sankciu za oneskorenú úhradu preddavkov na daň (dane).

Uvedené skutočnosti správca dane zistí z dokladov, ktoré má k dispozícii, t. j. z:

• mesačných prehľadov o zrazených a odvedených preddavkoch na daň z vyplatených príjmov zo závislej činnosti a o daňovom bonuse za uplynulý štvrťrok,
• hlásenia o vyúčtovaní dane a o úhrne príjmov zo závislej činnosti znížených o sumy podľa § 5 ods. 8 zákona o dani z príjmov, o zrazených preddavkoch na daň a o daňovom bonuse (predkladané správcovi dane po skončení zdaňovacieho obdobia),
• opravných alebo dodatočných prehľadov alebo hlásení,
• daňových priznaní typu A evidovaných správcom dane,
• hlásení od tretích osôb.

Postup pri daňovej kontrole, práva a povinnosti zamestnávateľa ako daňového subjektu a priebeh kontroly upravujú § 44 až § 46 daňového poriadku. Daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. Kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. Daňová kontrola sa vykonáva u daňového subjektu alebo na mieste, kde to účel kontroly vyžaduje, t. j. v sídle alebo prevádzke zamestnávateľa alebo na daňovom úrade.

Zamestnávateľ, u ktorého sa bude vykonávať daňová kontrola, má právo:

a) na predloženie:

1. písomného poverenia zamestnanca správcu dane na výkon daňovej kontroly,
2. služobného preukazu zamestnanca správcu dane okrem zamestnanca správcu dane, ktorým je obec,

b) byť prítomný na rokovaní so svojimi zamestnancami,

c) predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia a navrhovať dôkazy dostupné správcovi dane, ktoré sám nemôže predložiť, najneskôr do dňa jej ukončenia,

d) nahliadnuť do zápisnice z miestneho zisťovania vykonaného u iného daňového subjektu v súvislosti s daňovou kontrolou vykonávanou u kontrolovaného daňového subjektu,

e) klásť svedkom a znalcom otázky pri ústnom pojednávaní,

f) vyjadrovať sa v priebehu daňovej kontroly k zisteným skutočnostiam, k spôsobu ich zistenia alebo navrhnúť, aby v protokole boli uvedené jeho vyjadrenia k nim,

g) nahliadnuť do zapožičaných dokladov u správcu dane v jeho obvyklej úradnej dobe.

Zamestnávateľ – fyzická alebo právnická osoba – má pri výkone daňovej kontroly povinnosť:

a) umožniť poverenému zamestnancovi správcu dane vykonať daňovú kontrolu,

b) zabezpečiť vhodné miesto a podmienky na vykonanie daňovej kontroly,

c) poskytovať požadované informácie sám alebo ním určenou osobou,

d) predkladať v priebehu daňovej kontroly záznamy, ktorých vedenie ukladá osobitný predpis, a iné doklady, ktoré preukazujú hospodárske operácie a účtovné prípady, vo forme požadovanej správcom dane, ak ich v tejto požadovanej forme vedie, vrátane evidencie a záznamov, ktorých vedenie bolo správcom dane uložené, a podávať k nim ústne alebo písomné vysvetlenia,

e) predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia,

f) umožňovať vstup do sídla, miesta podnikania kontrolovaného daňového subjektu a do jeho prevádzkových priestorov a umožňovať rokovanie s jeho zamestnancom,

g) zapožičať doklady a iné veci mimo sídla, miesta podnikania alebo prevádzkových priestorov kontrolovaného daňového subjektu, poskytnúť výpisy alebo ich kópie,

h) umožniť prístup k softvéru a informačno-komunikačným prostriedkom, ktoré daňový subjekt používa na prevádzkovanie podnikateľskej činnosti, a k výstupným dátam z týchto softvérov.

Pri vzniku pochybností o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti dokladov predložených kontrolovaným daňovým subjektom alebo o pravdivosti údajov v nich uvedených oznámi správca dane tieto pochybnosti kontrolovanému zamestnávateľovi ako platiteľovi dane a vyzve ho, aby sa k nim vyjadril, najmä aby neúplné údaje doplnil, nejasnosti vysvetlil a nepravdivé údaje opravil alebo pravdivosť údajov riadne preukázal.

Správca dane môže na dani z príjmov zo závislej činnosti kontrolovať:

1. výšku vyplatených zdaniteľných príjmov v peňažnej forme, napr. mzdu, odmenu, odstupné, aj v nepeňažnej forme (napr. zdanenie 1 % pri používaní motorového vozidla na súkromné aj na služobné účely), poskytnutie stravného, darčekových poukážok, permanentiek, výhier, osobných ochranných prostriedkov, rekondičné a rehabilitačné pobyty, náhradu za používanie vlastného náradia, doškoľovanie zamestnanca, použitie rekreačného, zdravotníckeho, vzdelávacieho, predškolského alebo športového zariadenia zamestnancom, náhradu za stratu na zárobku, poskytovanie cestovných náhrad zamestnancom nad limit zákona o cestovných náhradách, resp. nad rámec internej smernice k služobným cestám a k stravovaniu na pracovisku, plnenia zo sociálneho fondu pre zamestnancov, zvýhodnené poskytovanie pôžičiek s nižším úrokom a pod. Predmetom daňovej kontroly je aj posúdenie druhov príjmov fyzickej osoby vo väzbe na príjmy oslobodené alebo vylúčené z predmetu dane (§ 5 ZDP);
2. správnosť vedenia mzdovej agendy (mzdových listov, evidencie) – § 39 ZDP;
3. správnosť uplatnenia nezdaniteľných častí základu dane a zníženie základu dane (§ 11 ZDP) o:
   • nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka,
   • nezdaniteľnú časť základu dane na manželku,
   • dobrovoľný príspevok na starobné dôchodkové sporenie,
   • príspevok na doplnkové dôchodkové sporenie (až za rok 2014);
4. správnosť uplatnenia daňového bonusu (§ 33 ZDP);
5. doklady preukazujúce nárok na zníženie základu dane zamestnancov a na daňový bonus (§ 37 ZDP);
6. podpísanie a vyplnenie vyhlásení k zdaneniu príjmov zo závislej činnosti (§ 36 ods. 6 ZDP);
7. správy výpočet a včasný odvod preddavku na daň (§ 35 ZDP);
8. včasné podanie a správne vyplnenie žiadostí o vykonanie ročného zúčtovanie vrátane predloženia príslušných dokladov (§ 38 ZDP);
9. správnosť vykonania ročného zúčtovania preddavkov na daň (§ 38 ZDP).

Predmetom kontroly môžu byť aj účtovné doklady zamestnávateľov, ktoré sú na žiadosť kontrolóra správcu dane povinní predložiť. Sú to:

• mzdové listy a mzdová evidencia zamestnancov podľa pracovných zmlúv a dohôd o vykonaní práce, dohôd o pracovnej činnosti a dohôd o brigádnickej práci študentov,
• faktúry,
• zásady a smernice o odmeňovaní zamestnancov,
• účet sociálneho fondu, odmien konateľov a spoločníkov,
• účet mzdy v analytickom členení podľa internej smernice účtovnej jednotky,
• účet ostatné priame dane a účet ostatné prevádzkové výnosy,
• správa z valného zhromaždenia (napr. vyplatenie odmien za výkon funkcie),
• účty hlavnej knihy,
• evidencia o vyplatených a zúčtovaných odmenách, odstupnom, náhradách na strate na zárobku,
• pracovné zmluvy a iné zmluvy, napr. mandátne zmluvy, zmluvy o dielo a iné,
• kolektívna zmluva,
• dohody o poskytnutí služobného motorového vozidla na služobné a súkromné účely,
• dohody o poskytnutí pracovných úľav, o úhrade nákladov spojených so štúdiom,
• denné záznamy osobných vozidiel, inventúry pohonných látok,
• vyhlásenia k dani z príjmov zamestnancov,
• žiadosti o vykonanie výpočtu dane z príjmov zo závislej činnosti a o ročné zúčtovanie preddavkov na daň z príjmov zo závislej činnosti,
• ročné zúčtovanie preddavkov na daň zo závislej činnosti,
• ročné zúčtovanie zdravotného poistenia a prehľady preplatkov z neho,
• doklady k čerpaniu sociálneho fondu,
• mzdové listy zamestnancov, brigádnikov, študentov, dôchodcov a ich rekapitulácie,
• pokladnicu a účet v banke a iné doklady podľa potreby a priebehu výkonu daňovej kontroly.

Kontrolór správcu dane bude kontrolovať aj dodržanie práv zamestnanca, napr.:

• nezdanenie niektorých druhov príjmov z dôvodu ich oslobodenia, resp. vylúčenia z predmetu dane,
• uplatnenie nezdaniteľných častí základu dane a daňového bonusu,
• uplatnenie iných úľav, napr. zamestnaneckej prémie,
• vystavenie dokladu o vyplatených príjmoch a zrazených preddavkoch zo strany zamestnávateľa,
• vykonanie ročného zúčtovania zamestnancovi, ak boli splnené podmienky uvedené v § 38 ZDP.

Po kontrole dane z príjmov zo závislej činnosti sú dôležitým dokladom mzdové listy. Povinnosť vedenia evidencie ukladá platiteľovi dane z príjmov zo závislej činnosti § 39 ods. 1 ZDP. Platiteľ dane musí viesť mzdové listy a ich náležitosti vrátane rekapitulácií výplatných listín za každý kalendárny mesiac a taktiež za celé zdaňovacie obdobie.

Pracovník správcu dane bude kontrolovať správnosť zdanenia príjmov uvedených na mzdovom liste, správnosť výpočtu preddavku na daň, zníženie základu dane o zaplatené poistné a príspevky, uplatnenie nezdaniteľných častí základu dane a daňového bonusu.

Podpísané vyhlásenie v nadväznosti na uplatnenie nezdaniteľných častí základu dane a daňového bonusu

Niekedy zamestnanec nepodpíše vyhlásenie a zamestnávateľ aj napriek tomu uplatní tomuto zamestnancovi nezdaniteľnú časť základu dane a daňový bonus. Ak pracovník správcu dane zistí danú skutočnosť, dôsledkom bude sankcia na krátenie daňovej povinnosti, t. j. nižšie vypočítané a odvedené preddavky za zamestnanca zo strany zamestnávateľa.

Časté nedostatky sa vyskytujú pri vystavení dokladu o súhrnných údajoch uvedených na mzdovom liste – Potvrdení o vyplatených príjmoch a zrazených preddavkoch na daň.

Zamestnávateľ má v zmysle § 39 ods. 5 ZDP povinnosť po skončení roka, kedy zamestnancovi vyplácal zdaniteľnú mzdu, vystaviť doklad o súhrnných údajoch rozhodujúcich na výpočet zdaniteľnej mzdy, preddavkov na daň a dane a na priznanie daňového bonusu.

Zamestnávateľ je povinný doklad o súhrnných údajoch uvedených na mzdovom liste nielen vystaviť, ale aj v stanovenej lehote doručiť zamestnancovi. V potvrdení nebude uvádzať mzdy, ktoré neboli skutočne zamestnancovi vyplatené.

Kontrola poskytnutých nepeňažných plnení

Plnenia poskytnuté zamestnancom môžu mať formu peňažnú alebo aj nepeňažnú. Predmetné plnenia môžu byť poskytnuté z rôznych zdrojov, napr. môžu byť poskytnuté z výdavkov (nákladov), zo zisku alebo zo sociálneho fondu.

Niektoré plnenia poskytované zamestnancom sú poskytnuté v rozpore s príslušnými právnymi predpismi, preto kontrolór správcu dane zisťuje či mohli byť a sú zahrnuté do daňových výdavkov a či mali byť a boli zdanené u zamestnanca.

Zdanenie, resp. nezdanenie predmetných plnení skúmame u zamestnanca samostatne, bez ohľadu na to, či boli poskytnuté v súlade s právnymi predpismi a či ide o daňový výdavok zamestnávateľa, a taktiež bez ohľadu na to, z akých zdrojov boli plnenia poskytnuté v nadväznosti na § 5 ods. 2 ZDP. Citované ustanovenie vymedzuje, že príjmami zo závislej činnosti sú bez ohľadu na ich právny dôvod pravidelné, nepravidelné alebo jednorazové príjmy, ktoré sa vyplácajú, poukazujú alebo pripisujú k dobru alebo spočívajú v inej forme plnenia zamestnancovi od zamestnávateľa alebo v súvislosti s výkonom závislej činnosti.

Pri kontrole mzdového listu je z pohľadu zamestnanca jedno, z akých zdrojov zamestnávateľa bolo plnenie poskytnuté, je potrebné skúmať len skutočnosť, či je konkrétne plnenie zdaniteľným príjmom zamestnanca, alebo sa nezdaňuje.

Zistenie nezdaňovania príjmov vyplácaných z obdobného vzťahu

Zo všeobecných informácií správcu dane (napr. pri registrácii daňových subjektov) môže byť správcovi dane známe, že zamestnávateľ zamestnáva zamestnancov „na živnosť“. Ide o zámenu a nahradzovanie pracovnoprávnych vzťahov.

Zámena týchto vzťahov je najčastejšie u stavebných, upratovacích firiem, poisťovacích spoločností, obchodných firiem (rôzne dílerstvá).

Z pohľadu daňového úradu je veľmi ťažké skúmať, či naozaj daňový subjekt spĺňa podmienky, aby tieto FO zamestnal v zmysle zákona na tzv. „závislú činnosť“ alebo nie a objednáva si zabezpečovanie prác inou formou. Jedným z dôvodov, kedy zamestnávateľ zamestná zamestnancov „na živnosť“, je vysoké odvodové zaťaženie zamestnávateľa aj zamestnanca.

Zamestnávatelia uzatvárajú s takýmito „zamestnancami“ napr. zmluvu o dielo, zmluvu o poskytovaní služieb, mandátnu zmluvu, príkaznú zmluvu, zmluvu o poskytovaní služieb alebo tzv. zmluvy obstarávateľského typu a pod.

Obsahom zmlúv je vykonávanie bežných činností, napr. sekretárka, riaditeľ, účtovníčka, vedúci pracovník alebo ide o vykonanie prác za sprostredkovanie obchodu, ale aj remeselné práce a pod. Môže ísť o rôzne práce a rôzne typy zmlúv, napr. aj nepomenovaná zmluva alebo zmluva o službách.

Odplatu za vykonané práce vypláca platiteľ dane daňovníkovi – fyzickej osobe, na základe ním vystavených faktúr v brutto výške bez toho, aby bol zrazený preddavok na daň z príjmov zo závislej činnosti.

Pracovník správcu dane si preto pri výkone daňovej kontroly vyžiada aj zmluvy. Ak ide o vzťah, ktorý má charakter a znaky závislej činnosti, preklasifikuje takýto príjem a dorubí zamestnávateľovi neplatenie preddavkov na dani z príjmov zo závislej činnosti.

ZDP ukladá zamestnávateľovi, ktorý vypláca, poukazuje alebo pripisuje zamestnancovi k dobru príjem zo závislej činnosti podľa ustanovenia § 35 a nadväzujúcich ustanovení ZDP, povinnosť správne zrážať a odvádzať preddavky na daň. Ak pracovník správcu dane pri výkone daňovej kontroly dane z príjmov zo závislej činnosti zistí u zamestnávateľa, že sa daň zistená po daňovej kontrole odlišuje od dane uvedenej v hlásení alebo dodatočnom hlásení, dorubí ju tomuto zamestnávateľovi bez ohľadu na skutočnosť, či zamestnanec, ktorého sa rozdiel dane týka, vyrovnal svoju daňovú povinnosť ako SZČO podaním daňového priznania.

Zamestnávateľ je povinný vystaviť doklad – Potvrdenie o vyplatených príjmoch zo závislej činnosti, a to v lehote do jedného mesiaca odo dňa, kedy platobný výmer, ktorým sa tomuto zamestnávateľovi vyrubila daň alebo rozdiel dane, nadobudol právoplatnosť (§ 40 ods. 7 ZDP). Za nesplnenie uvedenej povinnosti môže uložiť správca dane zamestnávateľovi sankciu.

Obdobne musí podľa uvedeného § 40 ods. 7 ZDP postupovať aj zamestnávateľ, ak za zdaňovacie obdobie neuviedol zamestnancovi, ktorý podal daňové priznanie alebo dodatočné daňové priznanie, alebo ktorému vykonal iný zamestnávateľ ročné zúčtovanie, správne údaje v doklade podľa § 39 ods. 5 ZDP (Potvrdenie o zúčtovaných a vyplatených príjmoch, zrazených preddavkoch a o priznanom a vyplatenom daňovom bonuse, resp. ročné zúčtovanie).

Sú to prípady, kedy zamestnávateľ napr. nezrazil alebo nesprávne zrazil preddavky na daň zamestnancovi alebo daň vo výške ustanovenej týmto zákonom, alebo prišlo k omylu pri vypisovaní údajov, potom je zamestnávateľ povinný vystaviť tomuto zamestnancovi opravný doklad v lehote do jedného mesiaca.

Nesprávne zdaňovanie príjmov spoločníkov a konateľov spoločnosti s r. o.

Samostatnou skupinou pre účely daňovej kontroly sú príjmy spoločníkov a konateľov spoločnosti s r. o. Často sú spoločníkom a konateľom spol. s r. o. poskytované rôzne peňažné aj nepeňažné plnenia. Sú to príjmy, pri ktorých nemusí byť uzatvorený pracovnoprávny vzťah, ide o príjmy spoločníkov a konateľov spol. s r. o., členov družstiev, komanditistov komanditných spoločností, a to aj vtedy, ak pri výkone svojej práce nie sú povinní dodržiavať príkazy inej osoby, uvedené v § 5 ods. 1 písm. b) ZDP. Spoločníci spoločnosti s r. o., aj keď nemajú so spoločnosťou uzatvorený pracovnoprávny vzťah, ak poberajú príjem za prácu pre spoločnosť, sú považovaní za zamestnancov a akákoľvek vyplatená odmena (okrem podielov na zisku) je považovaná za príjem zo závislej činnosti.

Ak má spoločník alebo konateľ uzatvorený so spoločnosťou pracovnoprávny vzťah, resp. pracovný pomer, jeho príjem je príjmom podľa § 5 ods. 1 písm. a) ZDP.

Ak spoločník (konateľ) pracuje pre spoločnosť bez uzatvorenia pracovnoprávneho vzťahu, potom príjem plynúci za práce pre spoločnosť je príjmom podľa § 5 ods. 1 písm. b) ZDP.

Poznámka redakcie:
§ 39 - § 40 ZDP

Autor: Ing. Marta Boráková