Nepeňažný vklad a odpočítanie DPH (komentované rozsudky Európskeho súdneho dvora)

(komentár k rozsudkom Súdneho dvora EÚ vo veci C-280/10 Polski Trawertyn a C-2044/13 Heinz Malburg)

Legislatívny základ vo vzťahu k rozsudkom

Smernica Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty

Článok 9 ods. 1 uvedenej smernice stanovuje, že zdaniteľná osoba je každá osoba, ktorá nezávisle a na akomkoľvek mieste vykonáva ekonomickú činnosť, odhliadnuc od účelu alebo výsledkov tejto činnosti. Ekonomická činnosť je každá činnosť výrobcov, obchodníkov alebo osôb poskytujúcich služby vrátane ťažobných a poľnohospodárskych činností a činností pri výkone slobodných povolaní. Ekonomickou činnosťou je predovšetkým využívanie hmotného alebo nehmotného majetku na účely získania príjmu na pokračujúcom základe.

Podľa článku 168 písm. a), pokiaľ ide o tovar a služby, ktoré sú použité na účely zdaniteľných transakcií zdaniteľnej osoby, táto má právo v členskom štáte, v ktorom uskutočňuje tieto transakcie, odpočítať z výšky DPH, ktorú je povinná zaplatiť, DPH splatnú alebo zaplatenú v tomto členskom štáte za tovar, ktorý jej bol alebo bude dodaný, a za služby, ktoré jej boli alebo budú poskytnuté inou zdaniteľnou osobou.

Podľa článku 178 písm. a) smernice zdaniteľná osoba, aby si mohla uplatniť právo na odpočítanie dane, musí mať faktúru vyhotovenú v súlade s článkami 220 až 236 a článkami 238, 239 a 240. Článok 226 smernice uvádza, aké údaje musia obsahovať faktúry vyhotovené podľa článkov 220 a 221, napr. dátum vyhotovenia faktúry, identifikačné číslo pre DPH odberateľa, pod ktorým mu bol dodaný tovar alebo poskytnuté služby, za ktoré je povinný platiť daň, úplné meno a adresu zdaniteľnej osoby a odberateľa atď.

Odpočítanie DPH pred založením spoločnosti

Skutkový stav vo veci C-280/10 Polski Trawertyn

Dňa 22. decembra 2006 bola vystavená faktúra na fyzické osoby (neskôr spoločníci obchodnej spoločnosti) za nadobudnutie nehnuteľnosti zahŕňajúcej kameňolom určený na povrchovú ťažbu prírodného kameňa.

Dňa 26. apríla 2007 spoločníci založili obchodnú spoločnosť Polski Trawertyn. V ten istý deň bola vystavená faktúra na meno tejto spoločnosti za vyhotovenie notárskeho aktu súvisiaceho so založením spoločnosti a za jeho kópie.

Podľa daňového úradu, pokiaľ ide o prvú faktúru, spoločnosť Polski Trawertyn nemala právo odpočítať DPH zaplatenú na vstupe, pretože nadobúdateľom tejto nehnuteľnosti nebola spoločnosť, ale fyzické osoby, ktoré po založení uvedenej spoločnosti 26. apríla 2007 vložili nehnuteľnosť ako nepeňažný vklad do spoločnosti. V súvislosti s druhou faktúrou daňové orgány rozhodli, že na základe tejto faktúry nevzniká právo na odpočet z dôvodu, že faktúra bola vystavená pred zápisom Polski Trawertyn do obchodného registra. Tento zápis bol uskutočnený 5. júna 2007 a faktúra bola vystavená na meno ešte neexistujúcej spoločnosti.

Prejudiciálne otázky

Má subjekt pozostávajúci z budúcich spoločníkov, ktorý pred formálnym zápisom spoločnosti ako obchodnej spoločnosti a registráciou na účely DPH uskutoční investičné náklady, po svojom zápise a registrácii na účely DPH nárok na odpočet DPH, ktorá bola zaplatená na vstupe za uskutočnené investičné náklady vynaložené na zdaniteľnú činnosť spoločnosti?

Je faktúra, ktorá je dôkazom o uskutočnených investičných nákladoch a bola vystavená na mená spoločníkov a nie na spoločnosť, prekážkou odpočtu DPH zaplatenej za uskutočnené investičné náklady v zmysle prvej prejudiciálnej otázky?

Konštatovanie SD EÚ

Ekonomické činnosti môžu spočívať vo viacerých na seba nadväzujúcich úkonoch. Prípravné činnosti, napr. nadobudnutie prevádzkových prostriedkov, a teda aj kúpa nehnuteľnosti, musia byť považované za ekonomické činnosti.

Zásada neutrality DPH vo vzťahu k daňovému zaťaženiu podniku vyžaduje, aby už prvé investičné náklady vynaložené na potreby a ciele podniku boli považované za ekonomické činnosti.

Bolo by v rozpore s uvedenou zásadou, ak by sa za začiatok týchto činností považoval až okamih, keď sa nehnuteľnosť skutočne využíva na podnikanie, t. j. keď vznikne zdaniteľný príjem. Akýkoľvek odlišný výklad by ekonomický subjekt zaťažoval platbou DPH v rámci výkonu ekonomickej činnosti bez možnosti ju odpočítať a svojvoľne by rozlišoval medzi investičnými nákladmi vynaloženými pred skutočným využívaním nehnuteľnosti a nákladmi vynaloženými počas jej využívania.

Každý, kto uskutoční takéto investície, ktoré sú úzko spojené s budúcim využívaním nehnuteľnosti a sú na jej využívanie potrebné, sa považuje za zdaniteľnú osobu.

V predmetnej veci spoločníci spoločnosti uskutočnili pred registráciou a identifikáciou tejto spoločnosti na účely DPH investície, ktoré boli potrebné na budúce využívanie nehnuteľnosti ich spoločnosťou. Títo spoločníci môžu byť považovaní za zdaniteľné osoby pre potreby DPH, ktoré sú v zásade oprávnené uplatniť si právo na odpočet DPH zaplatenej na vstupe.

Preto skutočnosť, že vklad nehnuteľnosti do spoločnosti zo strany jej spoločníkov je plnením, ktoré je oslobodené od DPH, a skutočnosť, že títo spoločníci z tohto plnenia nevyberú DPH, nemôže mať za následok zaťaženie spoločníkov platbou DPH v rámci ich ekonomickej činnosti bez toho, aby mali možnosť daň odpočítať.

Podľa zásady neutrality DPH zdaniteľná osoba, ktorej jediným predmetom podnikania je pripraviť ekonomickú činnosť inej zdaniteľnej osoby a ktorá nevykonala nijaké zdaniteľné plnenie, si môže uplatniť právo na odpočet v súvislosti so zdaniteľnými plneniami, ktoré vykonala druhá zdaniteľná osoba.

Ak podľa vnútroštátnej právnej úpravy spoločníci, hoci sa pre potreby DPH môžu považovať za zdaniteľné osoby, nemajú možnosť uplatniť si zdaniteľné plnenia uskutočnené spoločnosťou Polski Trawertyn tak, aby sa odbremenili od DPH za investičné plnenia uskutočnené pre potreby a s cieľom činnosti tejto spoločnosti, musí mať uvedená spoločnosť možnosť zohľadniť tieto investičné plnenia v rámci odpočtu DPH, a tak môže byť zabezpečená neutralita.

Z judikatúry Súdneho dvora vyplýva, že subjektu požadujúcemu odpočet DPH prislúcha postavenie zdaniteľnej osoby a má právo na odpočet len v prípade, ak preukázal, že sú splnené podmienky na uplatnenie odpočtu a že jeho zámer začať vykonávať ekonomické činnosti, v dôsledku ktorých dôjde k zdaniteľným plneniam, potvrdzujú objektívne okolnosti. Pokiaľ by správca dane dospel k zisteniu, že právo na odpočet sa vykonalo podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom, bol by oprávnený požadovať so spätnou účinnosťou zaplatenie odpočítaných súm.

V súvislosti s možnosťou odpočítania DPH z faktúry vyhotovenej pred registráciou a identifikáciou tejto spoločnosti na účely DPH, ktorá bola vystavená na meno jej budúcich spoločníkov, súd uviedol, že pokiaľ ide o formálne podmienky tohto práva, jeho výkon je podmienený prijatím faktúry.

Faktúra na účely DPH musí obsahovať dátum jej vyhotovenia, ako aj úplné meno a adresu zdaniteľnej osoby a nadobúdateľa alebo odberateľa.

Členské štáty nemôžu viazať výkon práva na odpočet DPH na dodržanie podmienok týkajúcich sa obsahu faktúr, ktoré nie sú výslovne uvedené v ustanoveniach smernice 2006/112. Členské štáty môžu uložiť povinnosti, ktoré považujú za potrebné na riadny výber DPH a na predchádzanie daňovým podvodom, avšak táto možnosť sa nesmie použiť na uloženie dodatočných povinností, ktoré idú nad rámec povinností stanovených v uvedenej smernici.

Okrem toho z judikatúry SD EÚ vyplýva, že základná zásada neutrality DPH vyžaduje, aby odpočítanie DPH zaplatenej na vstupe bolo priznané, ak sú splnené hmotnoprávne požiadavky, hoci určité formálne požiadavky zdaniteľné osoby opomenuli splniť. Vzhľadom na to, že daňová správa disponuje údajmi potrebnými na určenie, či je zdaniteľná osoba ako príjemca sporných plnení povinná zaplatiť DPH, nemôže ukladať, pokiaľ ide o právo tejto osoby odpočítať si túto daň, dodatočné podmienky, ktoré môžu mať za následok absolútnu nemožnosť uplatnenia tohto práva.

Spoločnosť Polski Trawertyn mala právo na odpočet DPH vzťahujúcej sa na nadobudnutie nehnuteľnosti, lebo toto plnenie bolo uskutočnené na účely zdaniteľných plnení uskutočnených touto spoločnosťou. Pretože táto spoločnosť nemala možnosť uplatniť si právo na odpočet DPH zaplatenej na vstupe z dôvodu, že v deň vyhotovenia faktúry za toto nadobudnutie ešte nebola zaregistrovaná ani identifikovaná na účely DPH a že z tohto dôvodu bola faktúra vystavená na mená spoločníkov, hoci sú to osoby, ktoré zaplatili DPH na vstupe, a osoby, ktoré založili spoločnosť, treba uvedenú nemožnosť uplatnenia považovať za dôsledok čisto formálnej povinnosti.

Dodržanie takejto povinnosti by nebolo žiaduce, pretože táto požiadavka by mohla mať za následok absolútnu nemožnosť uplatnenia práva na odpočet a viedla by k spochybneniu zásady neutrality DPH.

Súdny dvor už rozhodol, že faktúra síce má významnú dokumentačnú funkciu, pretože môže obsahovať kontrolovateľné údaje, ale existujú okolnosti, keď možno údaje právoplatne získať aj inými prostriedkami než faktúrou alebo za ktorých by požiadavka mať faktúru spĺňajúcu všetky podmienky uvedené v ustanoveniach smernice 2006/112 mohla spochybniť právo zdaniteľnej osoby na odpočet. V prípade, o aký ide vo veci samej, boli preukázané údaje, ktoré boli nevyhnutné na zabezpečenie spoľahlivého a účinného výberu DPH.

Záver

Vnútroštátna právna úprava, ktorá neumožňuje ani spoločníkom spoločnosti, ani samotnej spoločnosti uplatniť si právo na odpočet DPH zaplatenej na vstupe za investičné náklady vynaložené týmito spoločníkmi pred založením a registráciou tejto spoločnosti pre potreby a s cieľom vykonávania ekonomickej činnosti prostredníctvom tejto spoločnosti, nie je v súlade so smernicou 2006/112/ES.

Nie je v súlade so smernicou, keď nie je umožnené spoločnosti odpočítať DPH zaplatenú na vstupe, pokiaľ faktúra vyhotovená pred registráciou a identifikáciou tejto spoločnosti na účely DPH bola vystavená na meno jej spoločníkov.

Bezodplatné prenechanie klientely do užívania spoločnosti

Skutkový stav (vo veci C-2044/13 Heinz Malburg)

Pán Malburg bol majiteľom obchodného podielu vo výške 60 % v spoločnosti Malburg & Partner, pričom dvaja ďalší spoločníci mali každý obchodný podiel vo výške 20 %. Táto spoločnosť bola zrušená tak, že každý spoločník prevzal časť klientely. Ostatní dvaja spoločníci vykonávali každý samostatne povolanie daňového poradcu ako slobodné povolanie.

Pán Malburg založil novú spoločnosť, v ktorej bol majiteľom obchodného podielu vo výške 95 %, klientelu, ktorú získal po zrušení pôvodnej spoločnosti, dal bezodplatne k dispozícii novej spoločnosti, aby pre ňu poskytovala služby v rámci svojho podnikania.

Po zrušení pôvodnej spoločnosti táto pôvodná spoločnosť, zastúpená pánom Malburgom, vydala voči nemu samému faktúru s DPH za postúpenie klientely. Daňový úrad v Nemecku právo na odpočítanie dane z tejto faktúry nepriznal. Podľa finančného úradu hospodárske aktívum, ktoré tvorí táto klientela, bolo použité novou spoločnosťou, teda podnikom odlišným od samotného pána Malburga. Pán Malburg teda nemá žiadne právo na odpočítanie DPH zaplatenej na vstupe.

Klientela bola prenesená na pána Malburga ako príjemcu plnenia, nadobudol ju vo vlastnom mene a na vlastný účet rozdelením a až následne ju bezodplatne prenechal novej spoločnosti do užívania.

Prejudiciálne otázky

V prípade, že spoločník spoločnosti zaoberajúcej sa daňovým poradenstvom, ktorý od tejto spoločnosti získa časť klientely iba na ten účel, aby ju bezprostredne potom bezodplatne prenechal na podnikateľské účely novovzniknutej spoločnosti zaoberajúcej sa daňovým poradenstvom, v ktorej je hlavným spoločníkom, má táto spoločnosť právo na odpočítanie dane zaplatenej na vstupe z nadobudnutia klientely?

Konštatovanie SD EÚ – skúmanie analógie s prípadom Polski Trawertyn

Skutkové okolnosti vo veci Polski Trawertyn boli osobitné pre túto vec. Spoločníci budúcej spoločnosti nemohli podľa vnútroštátnej právnej úpravy uplatniť právo na odpočítanie DPH zaplatenej za investičné náklady, ktoré vynaložili osobne pred registráciou a identifikáciou tejto spoločnosti na účely DPH pre potreby a s cieľom vykonávania hospodárskej činnosti tejto spoločnosti, a to z dôvodu, že vklad sporného investičného majetku je plnením, ktoré je oslobodené od DPH. Súdny dvor vzhľadom na tieto konkrétne skutkové okolnosti konštatoval, že v takej situácii, o akú išlo vo veci samej, uvedená vnútroštátna právna úprava nielenže neumožňovala tejto spoločnosti uplatniť si právo na odpočítanie DPH zaplatenej za sporný investičný majetok, ale bránila aj tomu, aby si toto právo uplatnili spoločníci tejto spoločnosti, ktorí vynaložili investičné náklady.

Súd sa zaoberal tým, či sú prvky, ktoré boli typické pre situáciu, o ktorú išlo v rozsudku Polski Trawertyn, analogicky uplatniteľné na situáciu, o akú ide vo veci Heinz Malburg.

Plnenia predstavujúce využívanie hmotného alebo nehmotného majetku na účely nadobúdania zisku na nepretržitom základe podliehajú DPH a vyplýva z nich právo na odpočítanie DPH.

Treba konštatovať, že vo veci, v ktorej bol vydaný rozsudok Polski Trawertyn, plnenie na výstupe, ktoré vykonali dvaja budúci spoločníci, teda vklad nehnuteľného majetku do spoločnosti ako investičný náklad na účely hospodárskej činnosti tejto spoločnosti, bolo predmetom DPH, ale predstavovalo plnenie oslobodené od tejto dane.

Vo veci Heinz Malburg však plnenie na výstupe nie je predmetom DPH, keďže bezodplatné poskytnutie klientely novej spoločnosti nemožno považovať za ekonomickú činnosť.

Poskytnutie klientely do novej spoločnosti bolo bezodplatné a nie je predmetom DPH, pretože predmetom DPH sú výlučne dodávky tovarov a služieb poskytovaných za protihodnotu. V predmetnom prípade neexistuje priama a bezprostredná súvislosť medzi konkrétnym plnením na vstupe a plnením na výstupe, ktorá by zakladala právo na odpočítanie dane.

Súdny dvor pripustil, že existuje takisto právo na odpočítanie v prospech zdaniteľnej osoby, dokonca pri absencii priamej a bezprostrednej súvislosti medzi konkrétnym plnením na vstupe a jedným alebo viacerými plneniami na výstupe zakladajúcimi právo na odpočítanie, ak náklady na predmetné služby tvoria súčasť celkových nákladov zdaniteľnej osoby a sú ako také podstatnými prvkami tvoriacimi cenu tovarov alebo služieb, ktoré poskytuje. Takéto náklady totiž priamo a bezprostredne súvisia s celkovou hospodárskou činnosťou zdaniteľnej osoby. O takýto prípad môže ísť najmä vtedy, ak sa preukáže, že sama zdaniteľná osoba nadobudla predmetnú klientelu v rámci svojej činnosti ako konateľ novozaloženej spoločnosti a že náklady vyplývajúce z tohto nadobudnutia by sa mali považovať za súčasť všeobecných nákladov týkajúcich sa jej činnosti ako konateľa.

Súdny dvor už viackrát rozhodol, že zásada daňovej neutrality sa odráža v režime odpočítaní, ktorého cieľom je úplne zbaviť podnikateľa bremena DPH splatnej alebo zaplatenej v rámci všetkých jeho hospodárskych činností. Spoločný systém DPH v dôsledku toho zabezpečuje úplnú daňovú neutralitu všetkých hospodárskych činností bez ohľadu na ich ciele alebo výsledky pod podmienkou, že tieto činnosti samy v zásade podliehajú DPH. Zásada daňovej neutrality sa preto neuplatňuje na situáciu, o akú ide vo veci Heinz Malburg, keďže bezodplatné poskytnutie klientely spoločnosti nie je predmetom DPH.

Zásada daňovej neutrality nie je pravidlom primárneho práva, ale zásadou výkladu, ktorá sa musí uplatňovať súbežne so zásadou, ktorú obmedzuje. Neumožňuje teda rozšíriť pôsobnosť odpočítania na výstupe vzhľadom na jednoznačnosť ustanovení smernice. Pokiaľ ide o vec, v ktorej bol vydaný rozsudok Polski Trawertyn, zistilo sa, že uplatnenie predmetnej vnútroštátnej právnej úpravy neumožňovalo ani budúcim spoločníkom spoločnosti, ktorá má vzniknúť, ani tejto spoločnosti využiť účinne zásadu neutrality.

Skutkové okolnosti, ktoré viedli k sporu, v ktorom bol vydaný rozsudok Polski Trawertyn, sa líšia ešte v iných aspektoch od situácie, o ktorú ide vo veci Malburg, kedy bola nová spoločnosť už založená, keď pán Malburg nadobudol klientelu a nedošlo k vkladu investičného majetku, v predmetnom prípade klientely, do majetku tejto spoločnosti. Napokon to nebola novozaložená spoločnosť, ktorá žiadala o možnosť odpočítať DPH zaplatenú na vstupe spoločníkom v rámci prípravného aktu pre jej činnosti.

Preto odôvodenie, na ktorom je založený výklad Súdneho dvora v rozsudku Polski Trawertyn, nie je možné preniesť na situáciu, o akú ide vo veci Malburg.

Bezodplatné poskytnutie klientely nemožno zamieňať s inými právne možnými riešeniami vo vnútroštátnom práve, ktoré by umožnili právo na odpočítanie, ale ktoré si pán Malburg sám nezvolil.

Na rozdiel od právnej úpravy, ktorá viedla k sporu, v ktorom bol vydaný rozsudok Polski Trawertyn, ktorá neumožňovala využiť uplatnenie zásady daňovej neutrality, je zrejmé, že vnútroštátna právna úprava vo veci Malbgurg nebráni uplatneniu zásady daňovej neutrality v predmetnej situácii. Pán Malburg teda mohol využiť iné možnosti.

Záver

Spoločník spoločnosti zaoberajúcej sa daňovým poradenstvom, ktorý získa od tejto spoločnosti časť klientely iba na ten účel, aby ju bezprostredne potom bezodplatne prenechal na podnikateľské účely novovzniknutej spoločnosti zaoberajúcej sa daňovým poradenstvom, v ktorej je hlavným spoločníkom, ale bez toho, aby bola táto klientela zaúčtovaná do majetku novozaloženej spoločnosti, nemá právo na odpočítanie dane z pridanej hodnoty zaplatenej na vstupe z predmetného nadobudnutia klientely.

Nepeňažný vklad podľa slovenského práva

Nepeňažný vklad podľa Obchodného zákonníka

Vklad spoločníka do obchodnej spoločnosti upravujú ustanovenia § 59 a nasl. Obchodného zákonníka (zákon č. 513/1991 Zb. v znení neskorších predpisov). Vkladom spoločníka je súhrn peňažných prostriedkov a iných peniazmi oceniteľných hodnôt, ktoré sa spoločník zaväzuje vložiť do spoločnosti a podieľať sa nimi na výsledku podnikania spoločnosti.

Podľa toho, čo je predmetom vkladu, sa vklady členia na peňažné a nepeňažné. Nepeňažným vkladom môže byť len hodnota oceniteľná peniazmi, ktorú môže spoločnosť hospodársky využiť. Nepeňažným vkladom môžu byť veci hnuteľné (tovar, stroje, zariadenia, automobily atď.), ako aj veci nehnuteľné (napr. budovy, stavby, pozemky), podnik alebo jeho časť, pohľadávka, právo z duševného alebo priemyselného vlastníctva (napr. právo na využitie vynálezu, na obchodné meno, autorské dielo a pod.).

Povinné vklady (peňažné a nepeňažné) všetkých spoločníkov sú len pri spoločnostiach, ktoré musia vytvárať základné imanie podľa § 58 Obchodného zákonníka a jeho výška sa zapisuje do obchodného registra. Túto povinnosť má spoločnosť s ručením obmedzeným a akciová spoločnosť. Základné imanie v uvedených spoločnostiach sa môže zvyšovať alebo znižovať na základe rozhodnutia valného zhromaždenia a v súlade so zákonnými predpismi. Zmeny vo výške základného imania sa taktiež zapisujú do obchodného registra.

Nepeňažný vklad podľa zákona o DPH

Nepeňažný vklad do obchodnej spoločnosti všeobecne je predmetom DPH podľa § 2 ods. 1 zákona o DPH ako dodanie tovaru za protihodnotu podľa § 8 alebo dodanie služby za protihodnotu podľa § 9, okrem výnimky vyplývajúcej z § 10 ods. 1, ktorou je vklad podniku alebo jeho časti.

Za dodanie tovaru a dodanie služby sa nepovažuje, teda predmetom DPH nie je predaj podniku alebo časti podniku tvoriacej samostatnú organizačnú zložku a vloženie podniku alebo časti podniku tvoriacej samostatnú organizačnú zložku ako nepeňažný vklad do obchodnej spoločnosti alebo družstva v prípade, ak nadobúdateľ je platiteľom alebo sa stáva platiteľom podľa § 4 ods. 4, s výnimkou prípadov, ak nadobúdateľ výlučne alebo prevažne dodáva tovary a služby, ktoré sú oslobodené od dane podľa § 28 až § 41; táto výnimka sa nevzťahuje na predaj alebo vloženie podniku alebo jeho časti platiteľom, ktorý výlučne alebo prevažne dodáva tovary a služby, ktoré sú oslobodené od dane podľa § 28 až § 41.

Podľa § 5 Obchodného zákonníka sa podnikom alebo jeho časťou rozumie súbor hmotných zložiek (napr. budovy, stroje), nehmotných zložiek (napr. pohľadávky, záväzky) a osobných zložiek podnikania (zamestnanci). Pokiaľ podnik alebo jeho časť nespĺňa túto definíciu, potom ide o jednotlivý majetok, ktorý je predmetom DPH podľa všeobecných pravidiel. Prijímateľ nepeňažného vkladu musí byť registrovaný platiteľ DPH, aby si DPH mohol odpočítať.

Ostatné nepeňažné vklady do obchodnej spoločnosti alebo družstva (okrem podniku a časti podniku) sú predmetom dane. V prípade, že predmetom nepeňažného vkladu je hmotný majetok, ktorého dodanie nie je oslobodené od dane, daňová povinnosť vzniká podľa § 19 zákona o DPH. Pri určení základu dane podľa § 22 zákona o DPH v prípade spoločnosti s ručením obmedzeným a akciovej spoločnosti sa protihodnotou rozumie suma nepeňažného vkladu zapísaná do obchodného registra. Protihodnotou pri nepeňažnom vklade vloženom do verejnej obchodnej spoločnosti a komanditnej spoločnosti je hodnota dohodnutá v spoločenskej zmluve a zaúčtovaná v účtovníctve spoločnosti ako vklad.

Nepeňažný vklad do spoločnosti a určenie peňažnej sumy, v akej sa nepeňažný vklad započítava na vklad spoločníka, sa musia uviesť v spoločenskej zmluve, zakladateľskej zmluve alebo v zakladateľskej listine. Hodnota nepeňažného vkladu sa určí znaleckým posudkom, ktorý musí obsahovať aj opis nepeňažného vkladu, spôsob jeho ocenenia, údaj o tom, či jeho hodnota zodpovedá hodnote prevzatého záväzku na vklad do spoločnosti.

V účtovníctve prijímateľa nepeňažného vkladu (s. r. o.), ktorým sú jednotlivé zložky majetku, sa tento majetok v uznanej hodnote vkladu účtuje na jednotlivé vecne príslušné účty majetku.

Ak je nepeňažným vkladom nehnuteľnosť, je potrebné mať informáciu, či nie je oslobodená od dane podľa § 38 zákona o DPH. Oslobodené od dane je dodanie stavby alebo jej časti vrátane dodania stavebného pozemku, na ktorom stavba stojí, ak je dodanie uskutočnené po piatich rokoch od prvej kolaudácie stavby alebo jej časti, na základe ktorej bolo povolené užívanie stavby alebo jej časti, alebo po piatich rokoch odo dňa začatia prvého užívania stavby alebo jej časti. Pokiaľ ide o samotné pozemky, ako vyplýva z § 38 ods. 2 zákona o DPH, stavebné pozemky sú zdaňované, iné ako stavebné pozemky sú oslobodené od DPH.

Pri nepeňažnom vklade do obchodnej spoločnosti teda zdaneniu podlieha vklad samotného stavebného pozemku, ďalej vklad stavby do 5 rokov po kolaudácii vrátane pozemku (parcely), na ktorom stojí.

Zákonná registrácia pri dodaní stavby alebo stavebného pozemku

Spoločníkovi, ktorý je vkladateľom stavby alebo stavebného pozemku a nie je platiteľom DPH, môže z titulu tohto vkladu vzniknúť zákonná povinnosť registrácie na DPH.

Podľa § 4 ods. 4 zákona o DPH platiteľom dane sa stáva aj zdaniteľná osoba, ktorá dodá stavbu, jej časť alebo stavebný pozemok, alebo prijme platbu pred ich dodaním, a to tým dňom, ktorý nastane skôr, ak sa z dodania má dosiahnuť obrat vo výške 49 790 €. Uvedené neplatí v prípade oslobodenia od dane podľa § 38 ods. 1.

Platiteľ je povinný oznámiť daňovému úradu skutočnosť, na základe ktorej sa stal platiteľom, do 10 dní od vzniku tejto skutočnosti. Je tiež povinný predložiť doklady osvedčujúce túto skutočnosť. Daňový úrad doklady preverí a v prípade pravdivosti údajov uvedených v oznámení dodávateľa, resp. vkladateľa zaregistruje.

Faktúra pri nepeňažnom vklade

Z ustanovenia § 72 ods. 1 zákona o DPH vyplýva aj v prípade nepeňažného vkladu povinnosť vyhotoviť faktúru, keďže dochádza k vzniku daňovej povinnosti. Lehota na vyhotovenie faktúry je do 15 dní od dodania – vzniku daňovej povinnosti, a to i napriek tomu, že k úhrade nie je určená žiadna suma.

Doklad, ktorý bude obsahovať náležitosti podľa § 74 ods. 1 zákona o DPH, sa môže považovať za faktúru. To znamená, že týmto dokladom môže byť aj spoločenská zmluva, príp. iný doklad.

Odpočítanie dane

Slovenský zákon o DPH priamo nerieši situáciu v súvislosti s odpočítaním DPH, tak ako bola vyššie uvedená vo veci C-280/10 Polski Trawertyn. Uplatnenie nároku na odpočítanie dane je možné u platiteľa DPH po splnení vecných a časových podmienok uvedených v § 49 až § 51 zákona o DPH (špeciálnym prípadom možnosti odpočítania DPH neplatiteľom dane je dodanie nového dopravného prostriedku do iného členského štátu).

Odpočítanie pri registrácii – oddanenie majetku

Slovenský zákon o DPH upravuje možnosť odpočítania DPH novoregistrovanej spoločnosti, t. j. oddanenie majetku, z ktorého si ako neplatiteľ DPH nemohla odpočítať daň.

Uvedená možnosť vyplýva z ustanovenia § 55 ods. 1 zákona o DPH, podľa ktorého osoba, ktorá sa stala platiteľom, môže odpočítať daň viažucu sa k majetku, ktorý nadobudla pred dňom, keď sa stala platiteľom, ak tento majetok nebol zahrnutý do daňových výdavkov podľa osobitného predpisu (zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov) v kalendárnych rokoch predchádzajúcich kalendárnemu roku, v ktorom sa stala platiteľom, okrem zásob, pretože zo zásob si platiteľ môže uplatniť odpočítanie dane v plnom rozsahu. Daň pri majetku, ktorý je podľa osobitného predpisu odpisovaným majetkom, platiteľ zníži o pomernú časť dane zodpovedajúcu odpisom. Daň vzťahujúcu sa k neodpisovanému majetku, ktorý platiteľ dane už zahrnul do daňových výdavkov v predchádzajúcich kalendárnych rokoch, nie je možné pri registrácii pre DPH odpočítať. Platiteľ nemôže odpočítať daň, ak majetok nepoužije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ. Uplatniť odpočítanie dane si môže za podmienok a v rozsahu podľa § 49 až § 51 zákona o DPH.

Poznámka redakcie:
§ 49 až § 51 zákona o DPH 
§ 55 ods. 1 zákona o DPH

Autor: Ing. Beáta Jarošová, PhD.