Nepreukázateľný daňový výdavok (komentovaný rozsudok Najvyššieho súdu SR)

Právoplatný rozsudok Najvyššieho súdu SR vo veci č. 2Sžf/48/2011 zo dňa 18. 4. 2012

Právny základ:

Zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (DzP)

• § 2 písm. i)

Na účely tohto zákona sa rozumie daňovým výdavkom výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11, ak tento zákon neustanovuje inak.

• § 21 ods. 1

Daňovými výdavkami nie sú výdavky (náklady), ktoré nesúvisia so zdaniteľným príjmom, aj keď tieto výdavky (náklady) daňovník účtoval, výdavky (náklady), ktorých vynaloženie na daňové účely nie je dostatočne preukázané.

Zákon č. 511/1992 Zb. o správe daní v znení neskorších predpisov – účinný do 31. 12. 2011, nahradený od 1. 1. 2012 zákonom č. 563/2009 Z. z. (daňový poriadok)

• § 2 ods. 2

Správca dane postupuje v daňovom konaní v úzkej súčinnosti s daňovými subjektmi a pri vyžadovaní plnenia povinností v tomto konaní použije len také prostriedky, ktoré ich najmenej zaťažujú a umožňujú pritom správne vyrubiť a vybrať daň.

• § 2 ods. 3

Správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo.

• § 2 ods. 6

Pri uplatňovaní daňových predpisov v daňovom konaní sa berie do úvahy vždy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre určenie alebo vybratie dane.

• § 2 ods. 8

Právom i povinnosťou všetkých daňových subjektov je úzko spolupracovať so správcom dane v daňovom konaní.

• § 15 ods. 5 písm. c)

Daňový subjekt, u ktorého sa vykonáva daňová kontrola, má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane právo predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, najneskôr v lehote podľa odseku 10 druhej vety.

• § 29 ods. 1

Dokazovanie vykonáva správca dane, ktorý vedie daňové konanie.

• § 29 ods. 4

Ako dôkaz možno použiť všetky prostriedky, ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov (priznania, hlásenia, odpovede na výzvy správcu dane a pod.), o svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.

• § 29 ods. 8

Daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane, a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom.

Podstata vyššie citovaných ustanovení zákona o správe daní je rovnaká i podľa daňového poriadku – ide o ustanovenia § 3, § 44, § 45, § 24.

Skutkový stav:

Daňový úrad vyrubil daňovému subjektu – právnickej osobe (PO), rozdiel dane z príjmov právnických osôb za zdaňovacie obdobie roku 2008, pretože do daňových výdavkov zahrnul výdavky, ktorých vynaloženie na daňové účely nevedel v daňovom konaní dostatočne preukázať.

Išlo o dodávateľské faktúry od spoločnosti G s. r. o., z ktorých správca dane neuznal daňové výdavky z dôvodov, že táto spoločnosť sa na adrese podľa výpisu z obchodného registra nenachádza, podľa evidencie správcu dane uvedený daňový subjekt so správcom dane nespolupracuje, listové zásielky sa vracajú s odôvodnením, že je adresát neznámy, jediným spoločníkom a konateľom spoločnosti je občan Mexika, pričom daňový subjekt nemá na území SR žiadneho splnomocneného zástupcu.

Preto zo strany PO nebolo dôveryhodne preukázané nadobudnutie tovaru. Podľa správcu dane daňové doklady, na ktorých je uvedené meno P. M., sú fiktívne, pretože osoba P. M. sa v Registri obyvateľov SR nenachádza. Za nezodpovedajúci skutočnosti považoval správca dane tiež inventúrny súpis zásob k 31. 12. 2008, pretože v registri daňového úradu sa nenachádza adresa žiadnej prevádzky ani skladu, kde daňový subjekt žiadal vykonať miestne zisťovanie. Nenahlásením prevádzky alebo skladu si daňový subjekt nesplnil oznamovaciu povinnosť v zmysle § 31 zákona o správe daní.

Správca dane neuznal výdavky na nákup tovaru za daňové výdavky na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaložené daňovníkom v zmysle § 2 písm. i) zákona o DzP.

Proti rozhodnutiu správcu dane bolo podané odvolanie, odvolací orgán rozhodnutie správcu dane potvrdil, následne bola podaná žaloba na krajský súd.

Rozsudok krajského súdu

Po preskúmaní zákonnosti postupu a rozhodnutia žalovaného dospel krajský súd k záveru, že toto je v súlade so zákonom.

Krajský súd poukázal na to, že správca dane i žalovaný mali v daňovom konaní dostatočne preukázané, že daňový subjekt G s. r. o. uvádzaný na predmetných faktúrach sa na adrese podľa výpisu z obchodného registra nenachádzal, so správcom dane nespolupracoval. V čase rozhodnom pre daňové konanie bol jediným spoločníkom a konateľom spoločnosti štátny občan Mexika a daňový subjekt G s. r. o. nemal na území SR žiadneho evidovaného zamestnanca či splnomocneného zástupcu. Vychádzajúc z ustanovení § 13 a nasl. Obchodného zákonníka z toho podľa názoru krajského súdu nad všetky pochybnosti vyplýva, že osoba konajúca za obchodnú spoločnosť G s. r. o., komunikujúca so žalobcom, nemohla byť osobou oprávnenou za túto obchodnú spoločnosť konať a zaväzovať ju svojimi úkonmi.

V tejto súvislosti poukázal krajský súd na to, že pokiaľ niekto tvrdil, že zastupuje uvedenú obchodnú spoločnosť, mal si žalobca túto skutočnosť overiť a pokiaľ tak neurobil, niesol riziko i zodpovednosť za prípadnú škodu či iný postih. Podľa názoru krajského súdu nie je právne významné, či osoba P. M. existuje alebo nie. V daňovom konaní sa nebolo možné s uvedenou osobou skontaktovať, aby potvrdila tvrdenia uvádzané žalobcom.

Pokiaľ osoba (P. M.) uvedená na daňových dokladoch (faktúrach) nie je evidovaná v Registri obyvateľov SR, je to ďalším dôkazom potvrdzujúcim žalobcom nevyvrátenú domnienku, že medzi obchodnou spoločnosťou G s. r. o. a žalobcom k žiadnemu obchodu (k zdaniteľnému plneniu) nedošlo.

Krajský súd zopakoval, že dokazovanie vykonáva správca dane, ktorý vedie daňové konanie. Správca dane dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Dôkazná povinnosť je predovšetkým na daňovom subjekte, ktorý preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na určenie dane, a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom.

V predmetnom daňovom konaní však podľa názoru krajského súdu nebolo žalobcom dostatočne a hodnoverne preukázané, že fakturovaný tovar žalobca nadobudol od dodávateľa G s. r. o., ako sa uvádza na predmetných faktúrach preverovaných správcom dane pri daňovej kontrole. Nebolo namieste ani použitie pomôcok, pretože žalobca za dodávateľa tovaru označil obchodnú spoločnosť G s. r. o. a predložil faktúry, teda skutkové okolnosti boli zrejmé.

Krajský súd preto prisvedčil žalovanému, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno, nepreukázal skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií, záznamov vedených žalobcom a že v danom prípade nešlo o výdavok na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaložený žalobcom v zmysle § 2 písm. i) zákona o DzP.

Krajský súd sa stotožnil s názorom žalovaného, že na pozadí vyššie uvedených skutočností by previerka existencie tovaru v sklade na ul. Trnkovej v Bratislave, ktorej sa žalobca domáhal, bola dôkazom vykonaným nadbytočne, pretože samotná prítomnosť tovaru by nepreukazovala jeho priame nadobudnutie od spoločnosti G s. r. o., ako i právny titul vystavenia predmetných faktúr.

Rozsudok Najvyššieho súdu SR

Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací dospel k záveru, že odvolaniu žalobcu nie je možné vyhovieť.

V merite veci sa odvolací súd stotožnil s preskúmavaným rozhodnutím krajského súdu v celom rozsahu a na jeho doplnenie uviedol, že krajský súd sa zaoberal aj námietkou žalobcu týkajúcou sa nevykonania miestneho zisťovania ohľadne existencie tovarových zásob v sklade, ktorý žalobca uvádza ako svoj sklad, napriek tomu, že správcom dane bolo zistené, že žalobca skladovými priestormi vlastnými ani prenajatými na uvedenej adrese, ani žiadnymi inými v tom čase nedisponoval. Tieto zistenia žalobca nepoprel.

Pokiaľ ide o samotnú dodávku tovaru, okrem konateľa žalobcu, ktorý opísal priebeh prevzatia tovaru od P. M., ktorý mu mal byť predstavený na stretnutí s konateľom spoločnosti G s. r. o. v neuvedený deň, nikto iný nemohol potvrdiť, že k dodaniu tovaru v rozsahu, akým bol vydokladovaný na predmetných faktúrach, a v cene, na ktorú boli vystavené pokladničné doklady, skutočne došlo.

Aj odvolací súd dospel k záveru, že vykonanie miestneho zisťovania na mieste, kde sa mali nachádzať údajné tovarové zásoby žalobcu, by nemohlo preukázať skutočnosť, či tovar, ktorý sa prípadne mohol v týchto priestoroch nachádzať, skutočne patrí žalobcovi a už vôbec nie tú skutočnosť, že bol skutočne dodaný spoločnosťou G s. r. o. žalobcovi.

Podľa odvolacieho súdu vykonané dokazovanie bolo náležite vyhodnotené a v hodnotení dôkazov tak ako prvostupňový súd, ani odvolací súd nezistil právne pochybenia ani logické nesprávnosti, ani takú vadu konania, ktorá by mala vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia.

Poznámka redakcie:
§ 2 písm. i) zákona o dani z príjmov

Autor: Ing. Jaroslava Betáková