Metodický pokyn k uplatňovaniu DPH v prípade dodania tovaru a služby pri použití poukazu podľa § 9a zákona o DPH

Od 1. 10. 2019 sa zavádzajú nové pravidlá uplatňovania DPH pri poukazoch (voucheroch), ktoré je následne možné vymeniť za konkrétny tovar alebo službu. Cieľom je zabezpečiť jednotné zaobchádzanie z hľadiska DPH vo všetkých štátoch EÚ tak, aby sa eliminovali javy v podobe narúšania hospodárskej súťaže, dvojitého zdanenia alebo nezdanenia.

Dátum publikácie:7. 10. 2019
Autor:Finančné riaditeľstvo SR

tt_kupon

Zákon č. 369/2018 Z. z., ktorým sa mení a dopĺňa zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej „zákon č. 369/2018 Z. z.") priniesol zmeny, účinnosť ktorých bola rozdelená do 3 období, a to od 1. 1. 2019, od 1. 10. 2019 a od 1.1.2020. Od 1. 10. 2019 sú účinné ustanovenia § 9a a § 22 ods. 10 zákona o DPH, čo vyplýva z článku II. zákona č. 369/2018 Z. z.

Úpravou zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej „zákon o DPH") dochádza k zavedeniu harmonizovaných pravidiel pri zaobchádzaní s poukazmi, ktoré možno vymeniť za tovary alebo služby.

Podľa dôvodovej správy k zákonu č. 369/2018 Z. z. zaobchádzanie s poukazmi na účely DPH bolo v členských štátoch rozličné a dochádzalo k nejednotnosti pri uplatňovaní základných pravidiel DPH, čo mohlo viesť k narúšaniu hospodárskej súťaže, dvojitému zdaneniu alebo nezdaneniu tovarov a služieb alebo k vzniku mechanizmov vyhýbania sa daňovej povinnosti s negatívnymi dôsledkami na fungovanie vnútorného trhu.

K zavedeniu nových pravidiel uplatňovania DPH pri dodaniach tovarov a služieb, ktoré sa dodávajú za poukazy, došlo na základe Smernice Rady (EÚ) 2016/1065, ktorou sa mení smernica 2006/112/ES, pokiaľ ide o zaobchádzanie s poukazmi (ďalej „smernica 1065").

Obsah pokynu:

1. diel Definovanie poukazov

2. diel Rozdelenie poukazov

2.1. Jednoúčelový poukaz

2.2. Viacúčelový poukaz

3. diel Jednoúčelový poukaz a uplatňovanie DPH

3.1. Podmienky jednoúčelového poukazu

3.2. Uplatňovanie DPH pri prevode jednoúčelového poukazu

3.3. Bezodplatný prevod jednoúčelového poukazu

3.4. Opravy a reklamácie v súvislosti s jednoúčelovým poukazom a s dodaním tovaru alebo služby výmenou za poukaz

4. diel Viacúčelový poukaz a uplatňovanie DPH

4.1. Uplatňovanie DPH pri prevode viacúčelového poukazu

4.2. Základ dane pri dodaní tovaru alebo služby pri použití viacúčelového poukazu

4.3. Vrátenie tovaru pri uplatnení viacúčelového poukazu a vrátenie viacúčelového poukazu, ak nedošlo k dodaniu tovaru alebo služby

1. diel Definovanie poukazov

Smernicou 1065 boli do smernice 2006/112/ES doplnené články 30a, 30b, 73a, 410a a 410b. Nové znenie smernice 2006/112/ES bolo transponované do zákona o DPH. Podľa § 9a ods. 1 zákona o DPH je na účely tohto zákona poukaz definovaný ako nástroj, s ktorým je spojená povinnosť prijať ho ako protihodnotu alebo jej časť za dodanie tovaru alebo dodanie služby a na ktorom alebo v súvisiacej dokumentácii k nemu je uvedený tovar alebo služba, ktoré sa majú dodať, alebo totožnosť možných dodávateľov vrátane podmienok použitia tohto nástroja. Nové pravidlá sa týkajú len tých poukazov, ktoré možno vymeniť za tovar alebo služby (napr. darčekové poukazy, knižné poukazy). Takýto poukaz môže mať formu listinnú alebo elektronickú.

Nová úprava uplatňovania DPH pri dodaní tovaru alebo služby pri použití poukazu sa nevzťahuje na nástroje, ktoré oprávňujú držiteľa na zľavu pri nákupe tovarov alebo služieb, s ktorými nie je spojené právo na získanie takéhoto tovaru alebo služieb. Zľavové poukazy oprávňujú držiteľa na zľavu z nákupu, avšak nie je v nich obsiahnutý nárok držiteľa poukazu na získanie tovaru alebo služby výmenou za poukaz. Rovnako je potrebné odlíšiť novú úpravu uplatňovania DPH od iných marketingových nástrojov, napr. poukážka získaná pri nákupe tovaru alebo služieb nad určitú hodnotu, napr. 100 € oprávňujúca na bezodplatné dodanie tovaru alebo služieb v hodnote 5 €, alebo ak pri kúpe určitého množstva tovaru obchodník poskytne ďalší kus zdarma, pretože v konečnom dôsledku ide o poskytnutie zľavy.

V zmysle recitálového bodu č. 5 smernice 1065 sa nové pravidlá nevzťahujú na cestovné lístky, vstupenky do kín, múzeí, poštové známky alebo iné podobné nástroje.

1.1. Odlíšenie poukazu od platobného prostriedku

Nová právna úprava týkajúca sa daňového zaobchádzania s poukazmi má za úlohu odlíšiť poukaz od platobného nástroja. Rozdiel medzi platobným prostriedkom a poukazom spočíva predovšetkým v tom, že platobný prostriedok je možné uplatniť v zásade na akýkoľvek tovar alebo službu u ktoréhokoľvek dodávateľa tovaru alebo služby. Na rozdiel od platobného prostriedku poukaz predstavuje nástroj, s ktorým je spojené právo jeho držiteľa získať výmenou za poukaz zodpovedajúci tovar alebo službu u vopred určeného dodávateľa. To znamená, že použitie poukazu je od začiatku limitované na vybraný okruh dodávateľov tovaru alebo služby, a naviac limitovanie sa u vybraných dodávateľov môže vzťahovať len na určité tovary a služby. Čiže poukaz ako protihodnota je oproti platobnému prostriedku od začiatku viazaný na určeného dodávateľa, prípadne aj na určené tovary alebo služby.

1.2. Odlíšenie poukazu od potvrdenia o platbe za plnenie vopred

Pre uplatňovanie § 9a zákona o DPH je potrebné odlíšiť poukazy od potvrdení o zaplatení, či už sú v listinnej alebo elektronickej podobe. Pri zaplatení za konkrétnu dodávku tovaru alebo služby vopred vzniká daňová povinnosť v deň prijatia platby a v rozsahu prijatia platby. Pri vystavení potvrdenia o prijatí zálohy nemožno hovoriť, že je s týmto potvrdením spojená povinnosť prijať ho ako protihodnotu za dodanie tovaru alebo služby, v zmysle definície poukazu. Platba vopred je spravidla vykonaná na základe už dojednaného konkrétneho plnenia, na základe dvojstranného právneho vzťahu medzi vzájomne známymi osobami. Ak by išlo len o dokument, ktorý dokazuje uskutočnenie platby vopred za známe plnenie, pre vopred známeho príjemcu tovaru alebo služby, neuplatní sa osobitná úprava vzťahujúca sa na poukazy podľa § 9a zákona o DPH. Čiže je dôležité, čo je predmetom právneho vzťahu, či predaj poukazu alebo predaj tovaru alebo služieb, za ktoré je zaplatené vopred. Následne pri posúdení treba vychádzať z toho, či je pre dodávateľa tovaru alebo poskytovateľa služby a príjemcu známe v čase platby, kto bude tým subjektom, ktorý má právo na plnenie. Podstata rozdielu medzi poukazom a platbou vopred je, že na základe platby vopred za konkrétne plnenie je jeho dodávateľ povinný plniť už konkrétnej známej osobe konkrétne plnenie, kým v prípade poukazu nie je zrejmá osoba, prípadne samotné plnenie, na ktoré sa poukaz môže uplatniť.

Ak napríklad cestovná kancelária poskytuje poukaz s termínom, t. z. poukaz na pobytový balík služieb, ktorý je viazaný na konkrétny dopredu známy termín pobytu, alebo poskytuje poukaz otvorený, t. z. nie je viazaný na konkrétny termín a je potrebné ho dohodnúť s poskytovateľom služieb, je nutné odlíšiť z hľadiska nových pravidiel posúdenie úhrady „za poukaz" ako platby prijatej pred dodaním služby podľa § 65 ods. 4 zákona o DPH od predaja poukazu podľa § 9a ods. 1 zákona o DPH. Pri poskytnutí pobytového balíka služieb nie je rozhodujúce, či je vopred známy termín pobytu alebo nie je. Pretože ak ide o záväznú rezerváciu pre konkrétneho zákazníka, ide o právny vzťah, ktorým vzniká ubytovaciemu zariadeniu záväzok poskytnúť tomuto zákazníkovi ubytovanie, príp. ďalšie služby. Predmetom tohto vzťahu nie je kúpa poukazu. Ak bolo zaplatené za balík služieb pred poskytnutím služieb a zákazník obdržal pred odchodom na pobyt tzv. voucher, ktorým je potvrdené zaplatenie pobytu v konkrétnom hoteli, ide o potvrdenie o platbe. Z tohto titulu vzniká cestovnej kancelárii daňová povinnosť v zmysle § 65 ods. 4 zákona o DPH.

1.3. Podmienky použitia poukazu

Poukaz má stanovené podmienky jeho použitia napr. exspirácia, prenosnosť, možnosť postupného uplatňovania poukazu, vrátenia poukazu a pod. Poukaz môže byť čerpaný naraz alebo postupne, t. z., že poukazom možno vysporiadať naraz celú protihodnotu plnenia v plnej výške alebo ak hodnota poukazu je vyššia ako cena plnenia, možno poukazom vysporiadať i viacero plnení súčasne, ak to umožňujú podmienky jeho použitia. Ak je poukaz nižšej nominálnej hodnoty ako cena plnenia, potom zostávajúca časť ceny plnenia sa hradí peniazmi, ďalším poukazom a podobne.

Príklad 1:

Spoločnosť prevádzkujúca sieť predajní v tuzemsku, vydáva poukazy v hodnote 100 a 200 €. Poukaz oprávňuje jeho držiteľa na nákup tovaru v ktorejkoľvek predajni v rámci siete. Na účely uplatňovania dane ide o poukaz.

Príklad 2:

Spoločnosť vydala kupóny za účelom zabezpečenia vyššieho odbytu ponúkaného tovaru. Použitie kupónu oprávňuje jeho držiteľa pri kúpe tovaru v tejto spoločnosti na získanie zvýhodnenej ceny, a to nižšej o 10%. Ide o zľavový kupón, a teda nejde o poukaz.

Príklad 3:

Platiteľ dane si prostredníctvom portálu elektronického systému výberu a evidencie úhrady diaľničných známok SR zakúpil diaľničnú známku za 50 eur pre rok 2019. Elektronická diaľničná známka nie je poukaz, ide o úhradu za službu využívania diaľnic.

1.4. Väzba poukazu na podkladovú transakciu

DPH je daňou zo spotreby tovarov a služieb. Keďže poukaz a tovar alebo služba, na ktoré sa poukaz vzťahuje, predstavujú jeden celok, daňové zaobchádzanie v prípade poukazu závisí od toho, či je v čase vystavenia poukazu známe a nemenné uplatnenie DPH (miesto dodania a splatná DPH), pokiaľ ide o podkladovú transakciu.

Ak už v čase vystavenia poukazu je známe a nemenné uplatnenie DPH podkladovej transakcie (tovaru alebo služby, ktoré budú poskytnuté výmenou za poukaz), ide o jednoúčelový poukaz a zdaňuje sa každý prevod poukazu. Ak by sa jednoúčelový poukaz vzťahoval na tovary alebo služby, ktoré podliehajú základnej sadzbe dane, bude aj prevod poukazu podliehať základnej sadzbe dane. Ak by sa prevod jednoúčelového poukazu vzťahoval na tovary alebo služby, ktoré sú oslobodené od dane, napr. poskytnutie zdravotnej starostlivosti, prevod poukazu bude od dane oslobodený.

Ak nie je známe a nemenné uplatnenie DPH podkladovej transakcie v čase vystavenia poukazu, ide o viacúčelový poukaz, pri ktorom prevod poukazu nepodlieha DPH a zdaňuje sa až dodanie tovaru alebo služby za poukaz.

2. diel Rozdelenie poukazov

2.1. Jednoúčelový poukaz

Z pohľadu účelu poukazov sa rozlišujú jednoúčelové a viacúčelové poukazy, čo má vplyv na pravidlá uplatňovania DPH. Jednoúčelovým poukazom je v zmysle § 9a ods. 1 písm. b) zákona o DPH poukaz, pri ktorom je v čase jeho vystavenia známe miesto dodania tovaru alebo miesto dodania služby, na ktoré sa poukaz vzťahuje, a DPH splatná z tohto tovaru alebo služby. Pri jednoúčelovom poukaze musí byť zrejmé zaobchádzanie na účely DPH a priraditeľné príslušnému dodaniu tovaru alebo služby, a to už pri vystavení poukazu.

To znamená, že pri vystavení poukazu je známe:

  • miesto dodania tovaru alebo služby, na ktoré sa poukaz vzťahuje a
  • suma prislúchajúcej DPH na základe sadzby platnej pre konkrétne tovary alebo služby, príp. oslobodenie od DPH.

Pri jednoúčelovom poukaze musí byť v čase jeho vystavenia známe miesto dodania tovaru alebo služby, t. j. štát, v ktorom k dodaniu tovaru alebo služby dôjde. Pri tovare sa miesto dodania určí podľa § 13 a 14 zákona o DPH,. Pri službe sa miesto dodania určí podľa § 15 a 16 zákona o DPH. Miesto dodania musí byť zrejmé v momente vystavenia poukazu. Akákoľvek skutočnosť, ktorá by mohla mať vplyv na stanovenie miesta dodania tovaru alebo služby výmenou za poukaz, musí byť preto posúdená s ohľadom na konkrétne okolnosti prípadu. Napríklad pri dodaní služby, pri ktorej sa miesto dodania určí podľa § 15 ods. 1, 2, resp. podľa § 16 zákona o DPH v závislosti od toho, o akú službu ide a kto je jej prijímateľom, spôsobí, že nepôjde o jednoúčelový, ale pôjde o viacúčelový poukaz. Podmienky použitia poukazu musia byť preto vopred známe.

Príklad 5:

Spoločnosť predáva poukaz na dodanie svietnikov v predajni v Banskej Bystrici. Miesto dodania tovaru bez odoslania alebo prepravy je miesto, kde sa tovar nachádza v čase, kedy sa jeho dodanie uskutočňuje. Keďže je známe miesto dodania a poukaz sa vzťahuje na tovar s jedinou možnou sadzbou DPH, ide o jednoúčelový poukaz.

Príklad 6:

Spoločnosť predáva poukaz na dodanie kuchynských liniek s montážou pre zákazníkov v SR. Spoločnosť predáva a montuje kuchynské linky výlučne v SR. Miesto dodania tovaru s montážou v súlade s § 13 ods. 1 písm. b) zákona o DPH ako aj splatná daň sú vopred známe, preto ide o jednoúčelový poukaz.

Príklad 7:

Poukaz bol vystavený na poskytnutie servisných služieb spoločnosťou, ktorá poskytuje servisné služby vo svojich troch prevádzkach v Bratislave, v Banskej Bystrici a v Košiciach. Keďže ide o servisné služby, ktorých miesto dodania sa určí podľa postavenia a usadenia príjemcu (v zmysle § 15 ods. 1 zákona o DPH v prípade zdaniteľnej osoby, kde je usadená, alebo podľa § 16 ods. 9 zákona o DpH v prípade inej ako zdaniteľnej osoby, a to, kde sa práce fyzicky vykonajú), nemožno jednoznačne stanoviť miesto dodania služby pri vystavení poukazu. Dôsledkom je skutočnosť, že poukaz nemožno považovať za jednoúčelový.

Pri jednoúčelovom poukaze musí byť v čase jeho vystavenia známa aj splatná daň. V zásade to znamená, že má byť známa sadzba dane, ktorá prislúcha tovarom a službám, ktoré majú byť na základe poukazu dodané. V prípade, ak sa poukaz vzťahuje len na tovary alebo služby, na ktoré sa uplatňuje rovnaká sadzba dane, je splatná daň zrejmá. V prípade, ak by sa poukaz vzťahoval na tovary a služby, ktoré podliehajú rôznym sadzbám dane, môže ísť o jednoúčelový poukaz len v prípade, ak je hodnota poukazu jednoznačne rozdelená a priraditeľná k jednotlivým sadzbám. Pojem splatná daň teda neznamená, že suma dane musí byť na poukaze jednoznačne uvedená, je postačujúce, ak je možné na základe protihodnoty a známej sadzby dane túto sumu určiť.

V praxi sa často stretávame s poukazmi na stravu pre zamestnancov od zamestnávateľa, tieto môžu mať rôznu formu a rôzne podmienky ich distribúcie. Pri splnení definície poukazu buď môžu spĺňať podmienky jednoúčelového poukazu (napr. stravovanie zamestnancov výlučne v jedálni zamestnávateľa podávaním hotového jedla a pod.) alebo v prípade poukazov na nákup potravín a aj iných tovarov, ako aj hotového jedla v reštaurácii, pôjde o poukazy viacúčelové. Od druhu poukazu sa odvíja uplatňovanie DPH v súvislosti s nimi.

 

Metodický pokyn je uvedený v skrátenom znení. Celý metodický pokyn:

Metodický pokyn k uplatňovaniu DPH v prípade dodania tovaru a služby pri použití poukazu podľa § 9a zákona o DPH

Poznámky pod čiarou:


Autor: Finančné riaditeľstvo SR

Súvisiace odborné články

Súvisiace videoškolenia

Súvisiace komentované ustanovenia

Súvisiace právne predpisy ZZ SR

Funkcie

Partner