Riadna individuálna účtovná závierka podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva za rok 2013

1. Kontrola dodržania bilančnej kontinuity pri otvorení účtovných kníh k 1. dňu účtovného obdobia (§ 16 ods. 12 ZÚ)

Pri kontrole dodržania bilančnej kontinuity preverujeme najmä zaúčtovanie začiatočných stavov súvahových pri otvorení účtovných kníh.

2. Zaúčtovanie účtovných prípadov na účtoch, ktoré sa nevykazujú v súvahe (§ 44 ods. 1, 9, § 57 ods. 2 PÚP, § 59 ods. 16 PÚP)

Ide o tieto skutočnosti:

• Usporiadanie účtu 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní
  Účet slúži len na rozdelenie účtovného zisku alebo vysporiadanie straty. Usporiadanie výsledku hospodárenia sa účtuje podľa rozhodnutia príslušného štatutárneho orgánu účtovnej jednotky. Ak účet nie je usporiadaný, zostatok účtu sa preúčtuje podľa povahy:
  • u právnickej osoby:
     zisk        MD 431 / DAL 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov,
     strata    MD 429 – Neuhradená strata minulých rokov / DAL 431,
  • u fyzickej osoby účtujúcej v podvojnom účtovníctve:
     zisk       MD 431 / DAL 491 – Účet individuálneho podnikateľa,
     strata    MD 491 / DAL 431.
• Usporiadanie kalkulačných účtov obstarania zásob, ktoré sa nevykazujú v súvahe 111 – Obstaranie materiálu a 131 – Obstaranie tovaru
  • ktívny zostatok MD 119, 139 / DAL 111, 131,
  • pasívny zostatok MD 111, 131 / DAL 323, ak účtovná jednotka nevie sumu, alebo DAL 326, ak účtovná jednotka vie sumu.

3. Inventarizácia majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov a zaúčtovanie inventarizačných rozdielov (§ 29, § 30, § 37a ods. 5  a 6 ZÚ, § 11 PÚP)

Jednou z najvýznamnejších činností, ktoré je povinná účtovná jednotka vykonať v súvislosti s uzatvorením účtovným kníh pred zostavením účtovnej závierky, je inventarizácia majetku, záväzkov a vlastného imania. Povinnosť inventarizácie ukladá účtovným jednotkám v § 6 ods. 3 zákon o účtovníctve. Inventarizácia je základným preukazným prostriedkom správne vedeného účtovníctva.

Spôsob a postup vykonávania inventarizácie si účtovná jednotka stanoví vo svojom internom predpise.

V súlade s § 29 ZÚ musia účtovné jednotky inventarizáciu vykonávať pri:

• peňažných prostriedkoch v hotovosti najmenej štyrikrát za účtovné obdobie, z toho jedenkrát k súvahovému dňu,
• dlhodobom hmotnom majetku minimálne jedenkrát za dva roky,
• ostatnom majetku, ktorým je dlhodobý nehmotný majetok, dlhodobý finančný majetok a pohľadávky, raz za účtovné obdobie.

Skutočný stav majetku, záväzkov a vlastného imania sa zisťuje inventúrou, ktorápodľa § 30 ZÚ môže byť fyzická alebo dokladová, prípadne ich kombinácia.

Fyzická inventúra sa vykonáva pri majetku, ktorý má vecnú, hmotnú (fyzickú) povahu, vážením, meraním, spočítaním a pod. Fyzickú inventúru hmotného majetku, okrem zásob, ktorú nemožno vykonať ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, možno vykonávať v priebehu posledných troch mesiacov účtovného obdobia, prípadne v prvom mesiaci nasledujúceho účtovného obdobia. Pritom sa musí preukázať stav hmotného majetku ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, údajmi fyzickej inventúry upravenými o prírastky a úbytky uvedeného majetku za dobu od ukončenia fyzickej inventúry do konca účtovného obdobia, prípadne za dobu od začiatku nasledujúceho účtovného obdobia do dňa ukončenia fyzickej inventúry v prvom mesiaci nasledujúceho účtovného obdobia. Fyzickú inventúru zásob môže účtovná jednotka vykonávať kedykoľvek v priebehu účtovného obdobia.

Dokladová inventúra sa vykonáva pri majetku nehmotnej povahy, pri záväzkoch, rozdiele majetku a záväzkov, pri účtoch časového rozlíšenia, pri rezervách a opravných položkách.

Kombináciou fyzickej a dokladovej inventúry sa zisťuje skutočný stav takých druhov majetku, pri ktorých je potrebné fyzické aj dokladové overenieskutočnosti.

Zistené skutočné stavy majetku, záväzkov a vlastného imania sa uvádzajú v inventúrnych súpisoch. Povinnosť vyhotovenia inventúrneho súpisu je stanovená v § 30 ods. 2 ZÚ, podľa ktorého inventúrny súpis má predpísané obsahové náležitosti.

Výsledky porovnania skutočného stavu majetku, záväzkov a vlastného imania so stavom účtovným sa uvádzajú v inventarizačnom zápise, ktorého obsahové náležitosti sú upravené v § 30 ods. 3 ZÚ. Pracovníci zodpovední za vykonanie inventarizácie v účtovnej jednotke sú povinní posúdiť, či vzniknuté zistené rozdiely spĺňajú definíciu inventarizačných rozdielov, ktoré podľa § 30 ods. 5 ZÚ môžu mať dvojaký charakter:

a) manko, ak zistený skutočný stav je nižší ako stav v účtovníctve a nemožno ho preukázať účtovným záznamom; pri peňažných prostriedkoch a ceninách sa označuje ako schodok,

b) prebytok, ak zistený skutočný stav je vyšší ako stav v účtovníctve a nemožno ho preukázať účtovným záznamom.

Pri vyčísľovaní inventarizačných rozdielov pri zásobách je potrebné zohľadniť normy prirodzených úbytkov zásob, ktoré sa účtujú do spotreby.

Pri vykonávaní inventarizácie obstarávaného dlhodobého hmotného a dlhodobého nehmotného majetku posudzujeme rozostavanosť investície a skúmame, či nedošlo k zastaveniu prác na obstarávaných investíciách. V prípade zistenia takejto skutočnosti je možné navrhnúť trvalé zrušenie prác na obstarávanej investícii. Náklady na rozpracovanú investíciu pri trvalom zrušení prác sa účtujú na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť.

Inventarizačné rozdiely sa účtujú do účtovného obdobia, za ktoré sa inventarizáciou overuje stav majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov podľa ich charakteru v súlade s § 11 PÚP.

Inventarizácia má osobitný význam pre zisťovanie reálnosti ocenenia majetku a záväzkov, čo vedie k úprave ocenenia spôsobom, aby účtovná závierka poskytovala verný a pravdivý obraz o skutočnostiach, ktoré sú predmetom účtovníctva. Rozdiely, ktoré vyplynú z úpravy ocenenia z dôvodu reálnosti ceny, sa neposudzujú ako inventarizačné rozdiely, ale vyúčtujú sa napríklad ako opravné položky, rezervy alebo úpravy odpisov.

4. Zaúčtovanie závierkových a upravujúcich závierkových účtovných prípadov

Závierkové účtovné prípady, ktoré saúčtujú iba ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka (súvahový deň), sú prehľadne uvedené v tabuľke:

Upravujúce závierkové účtovné prípady vznikajú z dôvodu získaných informácií o stave majetku, záväzkov, vlastného imania, nákladov a výnosov k súvahovému dňu, ktoré účtovná jednotka získala po súvahovom dni, ale do dňa zostavenia účtovnej závierky. V PÚPsú upravené v:

1. § 19 ods. 7 – z dôvodu upravujúcich závierkových účtovných prípadov sa účtuje tvorba rezervy alebo sa upraví jej výška;
2. § 18 ods. 9 – z dôvodu upravujúcich závierkových účtovných prípadov sa účtuje tvorba opravnej položky alebo sa upraví jej výška;
3. § 48 ods. 3 – ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa účtujú upravujúce závierkové účtovné prípady;
4. § 50 ods. 6 – ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa účtujú upravujúce závierkové účtovné prípady ako nevyfakturovaná dodávka na účte 326 – Nevyfakturované dodávky.

4.1 Tvorba a účtovanie opravných položiek

V súlade s § 26 ods. 4 ZÚ má účtovná jednotka povinnosť upraviť k súvahovému dňu ocenenie majetku, ak existuje opodstatnený predpoklad zníženia hodnoty majetku oproti jeho oceneniu v účtovníctve. Ak toto zníženie hodnoty majetku nemá trvalý charakter, zaúčtuje ho prostredníctvom opravnej položky. Zásady tvorby a účtovania opravných položiek sú upravené v § 18 PÚP. Vytvorené opravné položky sa účtujú na ťarchu nákladov podľa charakteru majetku so súvzťažným zápisom v prospech príslušného účtu opravnej položky.

Pri zúčtovaní vytvorených opravných položiek je treba rozlišovať, či sú vytvorené:

• z dôvodu zániku prechodného zníženia hodnoty majetku,
• alebo z dôvodu trvalého úbytku (vyradenia) majetku z účtovníctva.

Pre tvorbu a účtovanie opravných položiek má účtovná jednotka vytvorený interný predpis.

Opravné položky k zásobám

Podľa § 26 ods. 1 ZÚ, ak sa pri inventarizácii zistí, že predajná cena zásob znížená o náklady spojené s predajom je nižšia ako cena, ktorá je použitá na ich ocenenie v účtovníctve, je potrebné zásoby oceniť touto nižšou cenou.

PÚP osobitne stanovujú v § 23 podrobnosti o postupoch účtovania pri oceňovaní zásob ku dňu inventarizácie a pri uzavieraní účtovných kníh.

Ak sa pri inventarizácii zistí, že úžitková hodnota zásob nezodpovedá ich oceneniu v účtovníctve, prírastky hodnoty sa neúčtujú a úbytky hodnoty sú predmetom analýzy.

Ak nie je zníženie hodnoty definitívne, vytvára sa opravná položka.

Na uvedené ustanovenie nadväzuje § 18 ods. 5 PÚP, ktorý upravuje tvorbu opravnej položky k zásobám pri dočasnom znížení úžitkovej hodnoty zásob, ak zníženie úžitkovej hodnoty nemá trvalý charakter.

Vytvorené opravné položky sa v prípade úplného alebo čiastočného zániku opodstatnenosti predpokladu trvania zníženia hodnoty zásob v nasledujúcom účtovnom období znížia alebo zrušia zaúčtovaním:

• pri nakupovaných zásobách v prospech účtu 505 so súvzťažným zápisom na ťarchu príslušných účtov opravných položiek v účtovej skupine 19 – Opravné položky k zásobám,
• pri zásobách vlastnej výroby v prospech účtov účtovej skupiny 61 so súvzťažným zápisom na ťarchu účtov opravných položiek v účtovej skupine 19 – Opravné položky k zásobám.

V prípade vyradenia zásob v účtovníctve sa opravné položky zúčtujú na ťarchu účtov opravných položiek so súvzťažným zápisom v prospech majetkových účtov zásob.

V prípade, že ocenenie zásob by malo trvalý a nie dočasný charakter, ako je napr. fyzické znehodnotenie zásob, potom sa takéto zníženie úžitkovej hodnoty zásob zaúčtuje v prospech účtu zásob.

Opravné položky k pohľadávkam

Opravná položka k pohľadávkam sa tvorí najmä k pohľadávke, pri ktorej je opodstatnené predpokladať, že ju dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí, k spornej pohľadávke voči dlžníkovi, s ktorým sa vedie spor o jej uznanie.

K dlhodobej pohľadávke sa tvorí opravná položka, ak je zostatková doba tejto pohľadávky dlhšia ako jeden rok. Hodnota takejto pohľadávky sa opravnou položkou upravuje na súčasnú hodnotu (napríklad metódou efektívnej úrokovej miery).

Tvorba opravnej položky k pohľadávkam sa podľa § 18 ods. 12 PÚP účtuje v prospech účtu 391 – Opravné položky k pohľadávkam so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 547 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k pohľadávkam.

Zrušenie opravnej položky sa účtuje:

• na ťarchu účtu 391 so súvzťažným zápisom v prospech účtu 547, ak pominuli dôvody prechodného zníženia hodnoty pohľadávky,
• na ťarchu účtu 391 so súvzťažným zápisom v prospech účtu pohľadávky, ak dochádza k vyradeniu pohľadávky z účtovníctva z dôvodu jej odpisu alebo úhrady (aj čiastkovej).

Pri opravných položkách k pohľadávkam zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len ZDP) upravuje osobitne ich daňovú uznateľnosť v § 20.

Účtovanie opravných položiek:

Opravné položky nemajú aktívny zostatok a netvoria sa k účtom:

211 – Pokladnica

213 – Ceniny

221 – Bankové účty

252 – Vlastné akcie

255 – Vlastné dlhopisy

261 – Peniaze na ceste

353 – Pohľadávky za upísané vlastné imanie

381 – Náklady budúcich období

382 – Komplexné náklady budúcich období

385 – Príjmy budúcich období

4.2 Tvorba a účtovanie rezerv

Rezervy sú podľa § 26 ods. 2 ZÚ záväzky s neurčitým časovým vymedzením alebo výškou. Rezerva v účtovnej závierke by mala byť vykázaná, ak:

• má účtovná jednotka súčasnú povinnosť (zmluvný alebo mimozmluvný záväzok), ktorá je dôsledkom minulých udalostí,
• na základe tejto povinnosti je predpoklad zníženia ekonomických úžitkov,
• výšku tejto povinnosti je možné spoľahlivo odhadnúť.

Tvorbu a použitie rezerv si účtovná jednotka upravuje vo vnútornom predpise, pričom vytvorené rezervy sa môžu použiť len na účely, na ktoré boli vytvorené.

Účtovanie tvorby, použitia alebo zrušenia rezerv je v PÚP upravené v § 19. PÚP taxatívne určujú v § 19 ods. 7 tituly, na aké je účtovná jednotka povinná vytvárať rezervy.

Pri vzniku sa rezervy členia a účtujú podľa predpokladanej doby vyrovnania ako krátkodobé na účte 323 – Krátkodobé rezervy alebo dlhodobé v účtovej skupine 45 – Rezervy (451 – Rezervy zákonné a 459 – Ostatné rezervy).

Tvorbu zákonných (daňových) rezerv upravuje § 20 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov a sú uznané za daňový výdavok.

Rezerva na náklady sa účtuje na ťarchu vecne príslušného nákladového účtu, ku ktorému záväzok prislúcha, so súvzťažným zápisom v prospech účtu rezervy. Ak ide o rezervu, ktorá sa týka viacerých nákladových druhov alebo na tento nákladový druh nie je ustanovený samostatný nákladový účet, tvorí sa rezerva na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť alebo na ťarchu účtu 568 – Ostatné náklady na finančnú činnosť.

Účet rezervy sa použije krátkodobý alebo dlhodobý v závislosti od toho, či ide o krátkodobú alebo dlhodobú rezervu.

Rezerva súvisiaca s obstaraním majetku, napríklad nevyfakturovaná dodávka materiálu, tovaru, nevyfakturovaná dodávka dlhodobého hmotného majetku, sa účtuje v prospech príslušného účtu rezerv so súvzťažným zápisom na ťarchu príslušného účtu majetku a jej použitie so súvzťažným zápisom v prospech príslušného účtu záväzkov.

Použitie rezervy sa účtuje na ťarchu vecne príslušného účtu rezervy so súvzťažným zápisom v prospech vecne príslušného účtu záväzkov.

Zrušenie nepotrebnej rezervy alebo jej časti sa účtuje opačným účtovným zápisom, ako sa účtovala tvorba rezervy. Pri rezervách sa uplatňuje zásada správneho vyčíslenia konečného zostatku súvahového účtu rezerv a k tomu prislúchajúcich konečných stavov nákladov.

Zostatky rezerv sa prevádzajú do nasledujúceho účtovného obdobia. Príklady účtovania rezerv na náklady uvádzame v nasledujúcej tabuľke:

Príklady účtovania rezerv na náklady

Rezervy, ktoré sa týkajú viacerých nákladových druhov

Daňová úprava rezerv je v zákone č. 595/2003 Z. z. v znení neskorších predpisov riešená v ustanoveniach:

• § 20 ods. 8 a 9 – upravuje spôsob uznania vytvorených rezerv do daňového základu, vymedzuje daňovo uznateľné rezervy;
• § 17 ods. 23 – upravuje daňovú uznateľnosť nákladov, na ktoré bola tvorená nedaňová rezerva.

4.3 Reálne ocenenie vybraných zložiek majetku a záväzkov

Reálne ocenenie vybraných zložiek majetku a záväzkov upravuje § 27 ZÚ a § 14 a § 16 PÚP.

• Cenné papiere určené na obchodovanie sa ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, oceňujú na reálnu hodnotu trhovou cenou alebo kvalifikovaným odhadom. Rozdiely zo zmeny reálnej hodnoty sa zaúčtujú:

Účet 251 – Majetkové cenné papiere na obchodovanie

Účet 253 – Dlhové cenné papiere na obchodovanie

• Pri dlhových cenných papieroch držaných do splatnosti sa ich ocenenie zvýši o podiel alikvotného úrokového výnosu (AÚV). Úrokovým výnosom sa rozumie:
  • pri dlhových cenných papieroch s úrokovou sadzbou výnos stanovený touto sadzbou,
  • pri diskontovaných cenných papieroch rozdiel medzi menovitou hodnotou dlhopisu a obstarávacou cenou.

• Cenné papiere a podiely, ktoré tvoria podiel na základnom imaní, môže účtovná jednotka oceniť metódou vlastného imania. Podiel na základnom imaní sa ocení nulou, ak hodnota zodpovedajúca miere účasti účtovnej jednotky na vlastnom imaní je rovná alebo menšia ako nula. Oceňovacie rozdiely sa zaúčtujú:

Osobitne je upravené účtovanie oceňovacích rozdielov pri realizovateľných cenných papieroch (účty 063, 257), pri ktorých sa aktívny oceňovací rozdiel z precenenia na reálnu hodnotu zobrazuje formou opravnej položky, ako je zrejmé aj z tejto tabuľky:

Účtovanie oceňovania realizovateľných cenných papierov

Deriváty sa oceňujú trhovou cenou alebo kvalifikovaným odhadom.

Postup účtovania:

a) deriváty klasifikované ako obchodovateľné (na tuzemskej burze, zahraničnej burze alebo inom verejnom trhu) na základe údajov z verejného trhu:

• zvýšenie reálnej hodnoty v prospech účtu 667 – Výnosy z derivátových operácií a súvzťažne s účtami 373, 376, 377,
• zníženie reálnej hodnoty na vrub účtu 567 – Náklady na derivátové operácie a súvzťažne s účtami 373, 376, 377;

b) ostatné deriváty neobchodované na verejnom trhu, zabezpečovacie deriváty:

• zvýšenie reálnej hodnoty v prospech účtu 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov a súvzťažne s účtami 373, 376, 377,
• zníženie reálnej hodnoty na vrub účtu 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov a súvzťažne s účtami 373, 376, 377.

Komodity, ktorými sa rozumie majetok, ktorý účtovná jednotka sama nevyrobila a nadobudla ho za účelom obchodovania na verejnom trhu, sa ocenia trhovou cenou.

4.4 Prepočet majetku a záväzkov v cudzej mene a zúčtovanie kurzových rozdielov

Od 1. januára 2009 v súlade s § 4 ods. 7 ZÚ je účtovná jednotka povinná viesť účtovníctvo a zostaviť účtovnú závierku v eurách. Prepočet cudzej meny na eurá sa podľa § 24 ods. 2 ZÚ vykonáva ku dňu ocenenia, ktorým je:

a) deň uskutočnenia účtovného prípadu,

b) deň, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka,

c) iný deň v priebehu účtovného obdobia, ak to vyžaduje osobitný predpis.

Majetok a záväzky vyjadrené v cudzej mene sa prepočítavajú na eurá referenčným výmenným kurzom určeným a vyhláseným ECB alebo NBS ku dňu:

a) predchádzajúcemu deň uskutočnenia účtovného prípadu,

b) ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka.

Kurzové rozdiely z ocenenia majetku a záväzkov v cudzej mene sa účtujú podľa § 24 PÚP na príslušné účty majetku a záväzkov podľa povahy so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 563 – Kurzové straty alebo v prospech účtu 663 – Kurzové zisky s výnimkou majetku, ktorý sa oceňuje reálnou hodnotou.

Prepočet sa vykonáva pri:

• valutových pokladniciach, ceninách, devízových účtoch,
• pohľadávkach a záväzkoch, opravných položkách, rezervách,
• podielových cenných papieroch a podieloch,
• cenných papieroch určených na obchodovanie,
• cenných papieroch držaných do splatnosti,
• derivátoch.

Prijaté a poskytnuté preddavky v cudzej mene sa od 1. 1. 2008 k súvahovému dňu neprepočítavajú, ale zostávajú ocenené v historickom kurze.

4.5 Zabezpečenie úplnosti a správnosti účtovníctva

Ide o zaúčtovanie všetkých ostatných účtovných prípadov vzťahujúcich sa na bežné účtovné obdobie, ako sú vyúčtovania poskytnutých záloh zamestnancom a spoločníkom, zaúčtovanie miezd a odmien za december, vyúčtovanie odberov z platobných kariet, vyúčtovanie pracovných ciest, účtovné prípady vyplývajúce napr. z nájomných zmlúv (operatívny, finančný prenájom) či iných zmlúv, zaúčtovanie časovo rozlíšených nákladov a výnosov. Je potrebné zaúčtovať napríklad:

• do nákladov a výnosov tie položky, ktoré patria do bežného účtovného obdobia, pri ktorých podľa zistených skutočností výdavok alebo príjem nastane v budúcom období:
  • príjmy budúcich období na ťarchu účtu 385 – Príjmy budúcich období so súvzťažným zápisom v prospech účtov výnosov v účtovej triede 6 – Výnosy, napríklad nájomné platené pozadu u prenajímateľa,
  • výdavky budúcich období na ťarchu príslušných účtových nákladov v účtovej triede 5 – Náklady so súvzťažným zápisom v prospech účtu 383 – Výdavky budúcich období, napríklad nájomné platené pozadu u nájomcu;
• rozdiely z celoročného vysporiadania koeficientu DPH uplatňovaného pri výpočte nároku na odpočet dane na vstupe podľa § 20 ods. 3 zákona o DPH:
  • nárok na odpočet podľa celoročného koeficientu na ťarchu účtu 343 – Daň z pridanej hodnoty so súvzťažným zápisom v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti,
  • povinnosť odvodu podľa celoročného koeficientu na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť so súvzťažným zápisom v prospech účtu 343 – Daň z pridanej hodnoty;
• zmluvné povinnosti a zmluvné nároky z úrokov z omeškania, zmluvných pokút, sankcií a pod.:
  • zmluvné povinnosti z dohodnutých sankcií na ťarchu účtu MD 544 – Zmluvné pokuty, penále a úroky z omeškania so súvzťažným zápisom v prospech účtov záväzkov,
  • zmluvné nároky z dohodnutých sankcií na ťarchu účtov pohľadávok so súvzťažným zápisom v prospech účtu MD 644 – Zmluvné pokuty, penále a úroky z omeškania;
• nevyfakturované dodávky dlhodobého majetku a zásob:
  • ak účtovná jednotka vie sumu, na ťarchu účtov obstarania dlhodobého majetku a účtov zásob so súvzťažným zápisom v prospech účtu 326 – Nevyfakturované dodávky alebo účtu 476 – Dlhodobé nevyfakturované dodávky,
  • ak účtovná jednotka nevie sumu, na ťarchu účtov obstarania dlhodobého majetku a účtov zásob so súvzťažným zápisom v prospech účtu 323 – Krátkodobé rezervy alebo účtu 459 – Ostatné rezervy;
• nevyfakturované neskladovateľné dodávky:
  • ak účtovná jednotka vie sumu, na ťarchu účtov nákladov v účtovej triede 5 – Náklady so súvzťažným zápisom v prospech účtu 326 – Nevyfakturované dodávky alebo účtu 476 – Dlhodobé nevyfakturované dodávky,
  • ak účtovná jednotka nevie sumu, je povinná vytvoriť rezervu (podľa zákona o dani z príjmov ide o rezervu zákonnú) účtovanú na ťarchu príslušných účtov nákladov v účtovej triede 5 – Náklady a so súvzťažným zápisom v prospech účtu 323 – Krátkodobé rezervy;
• pohľadávky neurčitej výšky, ktoré sú súčasťou výnosov, pri ktorých účtovná jednotka nevie sumu (§ 48 ods. 3 PÚP), napríklad:
  • nároky na náhrady škôd z poistných udalostí ako pohľadávku neistej výšky na ťarchu analytického účtu 378 A – Iné pohľadávky so súvzťažným zápisom v prospech výnosových účtov 648 – Ostatné
  •  výnosy z hospodárskej činnosti, ak išlo o škodu v hospodárskej činnosti, 668 – Ostatné finančné výnosy, ak išlo škodu vo finančnej činnosti, alebo 682 – Náhrady škôd, ak išlo o škodu v dôsledku mimoriadnej udalosti,
  • nevyúčtované bankové úroky ako pohľadávku neistej výšky na ťarchu analytického účtu 378 A – Iné pohľadávky so súvzťažným zápisom v prospech účtu 662 – Úroky;
• zúčtovanie nároku na vrátenie DPH z členského štátu EÚ
  Slovenská firma, ktorá si uplatňuje nárok na vrátenie uhradenej DPH v inom členskom štáte EÚ, zúčtuje túto skutočnosť ako závierkový účtovný prípad podľa § 48 ods. 3 PÚP MD 378 / DAL 648. Pri doručení oznámenia o vrátení DPH zaúčtuje prípadný príslušný rozdiel ako účtovný prípad toho účtovného obdobia, v ktorom bolo oznámenie o vrátení dane doručené;
• zaúčtovanie dane z motorových vozidiel
  Daň z motorových vozidiel sa aj v roku 2013 platila preddavkovo. Platené preddavky sa účtovali účtovným zápisom MD 345 / DAL 221. Daňovník dane z motorových vozidiel je povinný do 31. januára 2014 podať daňové priznanie za zdaňovacie obdobie roku 2013. Daňová povinnosť sa zaúčtuje na základe daňového priznania ako upravujúci závierkový účtovný prípad účtovným zápisom MD 531 / DAL 345.

Poznámka redakcie:
§ 8 opatrenia MF SR č. 23054/2002-92 (740/2002 Z. z.)
§ 17 ods. 3 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve

V druhej časti účtovnej závierky sa vykonávajú záverečné práce účtovnej závierky, medzi ktoré patrí:

• zistenie výsledku hospodárenia pred zdanením daňou z príjmov, (§ 9 PÚP),
• výpočet a zaúčtovanie dane z príjmov splatnej a odloženej (zákon o dani z príjmov, § 10 PÚP),
• uzavretie účtovných kníh (§ 8 PÚP)
  1. uzatvorenie účtov nákladov a výnosov účtom 710 – Účet ziskov a strát,
  2. uzatvorenie súvahových účtov účtom 702 – Konečný účet súvahový.

1. Štruktúra zisťovania výsledku hospodárenia

2. Výpočet dane z príjmov a jej zaúčtovanie

Transformácia výsledku hospodárenia na základ dane z príjmov

Výsledok hospodárenia pred zdanením daňou z príjmov sa upraví na základ dane z príjmov podľa zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov (ďalej ZDP). Podľa § 17 ods. 1 ZDP pri zisťovaní základu dane alebo daňovej straty sa u daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva vychádza z výsledku hospodárenia. Výsledok hospodárenia ako rozdiel medzi príjmami a výdavkami pri zisťovaní základu dane sa:

a) zvýši o sumy, ktoré nemožno podľa tohto zákona zahrnúť do daňových výdavkov alebo ktoré boli do daňových výdavkov zahrnuté v nesprávnej výške,

b) zvýši o sumy, ktoré nie sú súčasťou výsledku hospodárenia, ale podľa ZDP sú zahrnované do základu dane,

c) zníži o sumy, ktoré sú súčasťou výsledku hospodárenia, ale podľa ZDP sa nezahrnú do základu dane.

Rozdiely môžu mať charakter trvalých rozdielov alebo dočasných rozdielov.

Daň z príjmov

Daň z príjmov je súčasťou nákladov účtovnej jednotky a účtuje sa na účtoch účtovej skupiny 59 – Dane z príjmov a prevodové účty súvzťažne s účtom 341, resp. 481.

Schéma účtovania dane z príjmov:

Ak v účtovnom období vznikne v jednej činnosti kladný základ dane a v druhej činnosti záporný základ dane, ale za účtovnú jednotku je vytvorený celkový kladný základ dane, účtuje sa splatná daň z príjmov:

a) za činnosť, v ktorej je kladný základ dane, MD 591 alebo 593 / DAL 341,

b) za činnosť, v ktorej je záporný základ dane, MD 341 / D 591 alebo 593.

Zostatok účtu 341 – Daň z príjmov vyjadruje výsledný zúčtovací vzťah účtovnej jednotky voči štátnemu rozpočtu.

Odložená daň vyjadruje sumu dane z príjmov, ktorá sa vyúčtuje ako zvýšenie alebo zníženie nákladov účtovnej jednotky z toho dôvodu, že vybrané druhy nákladov a výnosov sú súčasťou základu dane z príjmov v inom zdaňovacom období, než v ktorom sú súčasťou výsledku hospodárenia účtovnej jednotky.

Odložená daň môže mať podobu odloženého daňového záväzku alebo odloženej daňovej pohľadávky, čo bude závisieť od druhu prechodného rozdielu a účtuje sa na účte 481 – Odložený daňový záväzok a odložená daňová pohľadávka. Povinnosť účtovať o odloženej dani majú tie účtovné jednotky, ktoré majú povinnosť auditu.

Odložená daň z príjmov (§ 10 PÚP) sa účtuje pri:

a) dočasných rozdieloch medzi účtovnou hodnotu majetku a účtovnou hodnotu záväzkov vykázanou v súvahe a ich daňovou základňou,

b) možnosti umorovať daňovú stratu v budúcnosti,

c) možnosti previesť nevyužité daňové odpočty a iné daňové nároky do budúcnosti.

Dočasné rozdiely medzi účtovnou hodnotou majetku a účtovnou hodnotou záväzkov a ich daňovou základňou sú:

• dočasné zdaniteľné rozdiely, ktoré v budúcich účtovných obdobiach budú tvoriť zdaniteľné sumy pri určovaní základu dane z príjmov a zakladajú povinnosť účtovať o odloženom daňovom záväzku,
• dočasné odpočítateľné rozdiely, ktoré v budúcich obdobiach budú tvoriť odpočítateľné sumy pri určovaní základu dane z príjmov a zakladajú povinnosť účtovať o odloženej daňovej pohľadávke.

Spôsob výpočtu odloženej dane

Odložená daň sa počíta záväzkovou metódou súvahového princípu. Táto metóda vychádza z tzv. prechodných rozdielov, ktoré vznikajú medzi daňovou hodnotu aktív a záväzkov stanovených pre daňové účely a ich účtovnou hodnotou vykazovanou v účtovnej závierke.

Výška odloženej daňovej pohľadávky a odloženého daňového sa vypočíta ako súčin prechodného rozdielu a budúcej sadzby dane platnej v účtovnom období, v ktorom bude odložená daňová pohľadávka vyrovnaná a odložený daňový záväzok uplatnený.

3. Uzavretie účtovných kníh

Po zaúčtovaní dane z príjmov a odloženej dane sa účty nákladov a výnosov uzatvoria zúčtovaním konečných stavov na účet 710 – Účet ziskov a strát.

Súvahové účty sa uzatvoria účtom 702 – Konečný účet súvahový.

Účtom 702 – Konečný účet súvahový sa uzatvorí aj účet 710. Uzavretie účtovných kníh je zobrazené v nasledujúcich schémach:

Uzavretie účtov nákladov a výnosov:

Uzavretie súvahových účtov, ak výsledkom hospodárenia je zisk:

Uzavretie súvahových účtov, ak výsledkom hospodárenia je strata:

Zostavenie účtovnej závierky

Účtovná závierka sa musí zostaviť najneskoršie do šiestich mesiacov od dátumu, ku ktorému sa zostavuje, ak osobitný predpis neustanovuje inak.

Zostavenie účtovnej závierky časovo nadväzuje na termín podania daňového priznania k dani z príjmov právnických osôb, ktorého súčasťou je aj účtovná závierka (súvaha, výkaz ziskov a strát a poznámky). V prípade podania daňového priznania v riadnej lehote, ktorou sú tri kalendárne mesiace po uplynutí zdaňovacieho obdobia, musí byť v tejto lehote účtovná závierka aj zostavená.

Účtovnú závierku tvorí:

a) súvaha,

b) výkaz ziskov a strát,

c) poznámky – súčasťou poznámok sú:

• prehľad zmien vlastného imania,
• prehľad peňažných tokov, ak účtovná závierka podlieha overeniu audítorom.

Súvaha a výkaz ziskov a strát

Súvaha a výkaz ziskov s strát sa vypĺňajú na predpísanom tlačive, ktorého vzor vydalo MF SR. Jednotlivé položky vo výkazoch sa vykazujú v celých eurách.

Jednotlivé položky súvahy a výkazu ziskov a strát nadväzujú na vytvorené účty, ktoré používa účtovná jednotka vo svojom účtovníctve a sú uvedené v účtovom rozvrhu. Tieto účty vychádzajú z rámovej účtovej osnovy a vytvorených syntetických účtov majetku, záväzkov a vlastného imania, ktoré nadväzujú na obsahovú náplň danej účtovej skupiny.

Na riadkoch súvahy a výkazu ziskov strát, pri ktorých sa údaje čerpajú z analytických účtov, sú v súvahe a výkaze ziskov a strát uvedené čísla účtov označené písmenom „A“ za číslom účtu.

V účtovnej závierke sa vypĺňajú údaje za bežné účtovné obdobie a bezprostredne predchádzajúce účtovné obdobie.

Ak sa v bezprostredne predchádzajúcom účtovnom období účtovalo v sústave jednoduchého účtovníctva, údaje za bezprostredne predchádzajúce účtovné obdobie sa neuvádzajú. V prípade, ak účtovná jednotka zostavuje prvýkrát účtovnú závierku, v súvahe sa za bezprostredne predchádzajúce účtovné obdobie uvádzajú údaje z otváracej súvahy a vo výkaze ziskov a strát sa údaje za bezprostredne predchádzajúce obdobie neuvádzajú.

Tlačivá výkazov súvahy a výkazu ziskov a strát sú prepojené výsledkom hospodárenia. Výsledok hospodárenia vykázaný vo výkaze ziskov a strát na riadku 61 sa rovná výsledku hospodárenia vykázaného v súvahe na riadku 087.

Pre zostavenie účtovnej závierky za rok 2013 platia tlačivá výkazov vydaných opatrením č. MF SR č. 24219/3/2008/1 a MF SR č. 25947/1/2010.

Vykazovanie údajov v súvahe (Súvaha Úč POD 1-01)

Na riadkoch súvahy sa uvádzajú konečné zostatky účtov z účtovníctva. Zohľadňuje sa hľadisko vecného členenia a časového členenia.

Zostatky účtov, ktoré sa vykazujú podľa charakteru zostatku účtu pohľadávky (aktívny zostatok) alebo záväzku (pasívny zostatok), sú účty zúčtovacích vzťahov:

316 – Čistá hodnota zákazky
336 – Zúčtovanie s orgánmi sociálneho poistenia a zdravotného poistenia
341 – Daň z príjmov
342 – Ostatné priame dane
343 – Daň z pridanej hodnoty
345 – Ostatné dane a poplatky
346 – Dotácie zo štátneho rozpočtu
347 – Ostatné dotácie

Účet 252 – Vlastné akcie a vlastné obchodné podiely, ktoré môže účtovná jednotka mať dočasne v držbe, sa vykazujú na riadku 70 so znamienkom mínus ako zníženie základného imania. Zostatok účtu 255 – Vlastné dlhopisy, ktoré predstavujú spätne odkúpené dlhopisy emitované účtovnou jednotkou, sa vykazuje ako zníženie záväzku z emitovaných dlhopisov na riadku 102, ak ide o dlhodobé dlhopisy účtované na účte 473 – Vydané dlhopisy, alebo na riadku 116, ak ide o krátkodobé dlhopisy účtované na účte 375 – Pohľadávky z vydaných dlhopisov.

V súvahe platia tieto rovnice:
Riadok 001 v stĺpci 2 = riadok 066 v stĺpci 4.
Riadok 001 v stĺpci 3 = riadok 066 v stĺpci 5.

Vykazovanie údajov vo výkaze ziskov a strát (Výkaz ziskov a strát Úč POD 2-01)

Výkaz ziskov a strát sa vykazuje v stupňovitej štruktúre. Náplň jednotlivých riadkov nadväzuje na konečné stavy nákladov a výnosov. Položky výnosov sú označené rímskymi číslicami. Položky nákladov sú označené arabskými číslicami.

Poznámky účtovnej závierky

Poznámky tvoria tretiu neoddeliteľnú súčasť účtovnej závierky. Poznámky majú svoj vlastný krycí list. Predmetom uvádzaných údajov v poznámkach sú vysvetľujúce alebo doplňujúce údaje k údajom v súvahe a vo výkaze ziskov a strát. Platí zásada, že účtovná jednotka uvádza len tie údaje v poznámkach účtovnej závierky, pre ktoré má obsahovú náplň vymedzenú v prílohe č. 3 a prílohe č. 3a opatrenia k účtovnej závierke.

Poznámka redakcie:
§ 8 opatrenia MF SR č. 23054/2002-92 (740/2002 Z. z.)
§ 17 ods. 3 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve
§ 1 opatrenia MF SR č. 4455/2003-92

Predkladanie účtovnej závierky daňovému úradu

Účtovná závierka za rok 2013 sa predkladá miestne príslušnému daňovému úradu v lehote na podanie daňového priznania elektronickou formou alebo listovou formou. Avizovaná zmena, aby platitelia dane z pridanej hodnoty, daňoví poradcovia, advokáti a zástupcovia v daňovom konaní predkladali povinne písomnosti elektronicky, sa posúva až od roku 2014.

Overenie účtovnej závierky audítorom

Podľa § 19 ods. 1 ZÚ musia mať riadnu a mimoriadnu účtovnú závierku overenú audítorom:

a) obchodné spoločnosti, ktoré povinne vytvárajú základné imanie, a družstvo, ak ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, a za bezprostredne predchádzajúce účtovné obdobie majú splnené aspoň dve z týchto podmienok:

• celková suma majetku presiahla 1 000 000 €, pričom sumou majetku sa rozumie suma majetku zistená zo súvahy v ocenení neupravenom o položky podľa § 26 ods. 3,
• čistý obrat presiahol 2 000 000 €, pričom čistým obratom na tento účel sú výnosy dosiahnuté z predaja výrobkov, tovarov, poskytnutých služieb a iné výnosy súvisiace s bežnou činnosťou účtovnej jednotky po odpočítaní zliav,
• priemerný prepočítaný počet zamestnancov v jednom účtovnom období presiahol 30;

b) obchodná spoločnosť a družstvo, ktorých cenné papiere sú prijaté na obchodovanie na regulovanom trhu;

c) účtovná jednotka, ktorej túto povinnosť ustanovuje osobitný predpis;

d) účtovná jednotka, ktorá zostavuje účtovnú závierku podľa § 17a zákona o účtovníctve.

Účtovná závierka musí byť overená do jedného roka od skončenia účtovného obdobia, za ktoré sa zostavuje, ak osobitný predpis neustanovuje inak.

Podľa § 19 ods. 4 zákona o účtovníctve povinnosť overenia účtovnej závierky audítorom majú aj účtovné jednotky, ktorých suma ročného podielu prijatej dane je vyššia ako 33 193,92 €, a to za účtovné obdobie, v ktorom boli tieto finančné prostriedky použité, pričom audítor musí overiť účtovnú závierku do jedného roka od skončenia účtovného obdobia.

Schválenie účtovnej závierky

Povinnosť schválenia účtovnej závierky príslušným orgánom účtovnej jednotky vždy upravuje osobitný predpis. Účtovnú závierku obchodných spoločností schvaľuje valné zhromaždenie. V prípade družstva je to členská schôdza a v prípade štátneho podniku je to jeho zakladateľ. Podľa § 40 Obchodného zákonníka príslušný orgán akciovej spoločnosti, spoločnosti s ručením obmedzeným, družstva a štátneho podniku predkladá na schválenie účtovnú závierku najneskôr do šiestich mesiacov po uplynutí účtovného obdobia. Schválená účtovná závierka sa predkladá daňovému úradu vtedy, ak účtovná jednotka opätovne otvorila účtovné knihy a schválila inú účtovnú závierku ako tú, ktorú má daňový úrad k dispozícii ako súčasť daňového priznania. Po schválení účtovnej závierky nie je možné otvárať účtovné knihy a nanovo zostavovať účtovnú závierku.

Ukladanie individuálnej účtovnej závierky do registra

Pre účtovné závierky zostavené za rok 2013 po prvýkrát vzniká povinnosť ukladať účtovnú závierku do registra podľa § 23 ZÚ. Register je informačným systémom verejnej správy, ktorého správcom je ministerstvo financií. Podľa § 23 ods. 2 ZÚ do registra sa okrem iného ukladajú riadne individuálne účtovné závierky, mimoriadne individuálne účtovné závierky, priebežné individuálne účtovné závierky, riadne, mimoriadne a priebežné konsolidované účtovné závierky, výkazy vybraných údajov z účtovných závierok podľa § 17a a § 22 ZÚ a správy audítora.

Dokumenty musia byť vyhotovené a uložené v štátnom jazyku.

Dokumenty vyhotovené v listinnej forme sa doručujú miestne príslušnému daňovému úradu, ktorý prevedie dokumenty z listinnej podoby do elektronickej podoby a postúpi ich v elektronickej forme aj v listinnej forme správcovi registra do piatich dní.

Poznámka redakcie:
§ 23 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve
§ 19 ods. 1 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve

Ilustratívny príklad na zostavenie účtovnej závierky

Tabuľka 1 – Zisťovanie výsledku hospodárenia pred zdanením daňou z príjmov

Tabuľka 2 – Štruktúra výsledku hospodárenia pred zdanením daňou z príjmov

Tabuľka 3 – Úprava výsledku hospodárenia pred zdanením daňou z príjmov na základ dane z príjmov

Tabuľka 4 – Výpočet odloženej dane z príjmov

Tabuľka 5 – Zaúčtovanie dane z príjmov

Tabuľka 6 – Uzavretie účtov nákladov a výnosov účtom 710 – Účet ziskov a strát

Tabuľka 7 – Konečné zostatky súvahových účtov

Tabuľka 8 – Uzavretie súvahových účtov účtom 702 – Konečný účet súvahový

Tabuľka 1

Tabuľka 2

Tabuľka 3

Tabuľka 4 Odložená daň z dočasných rozdielov

Tabuľka 5 Zaúčtovanie splatnej a odloženej dane z príjmov

Tabuľka 6 Uzavretie účtov nákladov a výnosov

Tabuľka 7 Zostatky súvahových účtov k 31. 12.

Tabuľka 8 Uzavretie súvahových účtov

Poznámka redakcie:
§ 8 opatrenia MF SR č. 23054/2002-92 (740/2002 Z. z.)
§ 17 ods. 3 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve