Zásoby v podvojnom účtovníctve podnikateľov

O zásobách sa účtuje v účtovej triede 1 – Zásoby. Účty, na ktorých sa účtujú zásoby, sú aktívne majetkové účty. Nakupované zásoby sa účtujú v účtovej skupine 11 – Materiál a 13 – Tovar. Zásoby vlastnej výroby sa účtujú v účtovej skupine 12 – Zásoby vlastnej výroby. Na účtovanie obstarania zásob sú určené samostatné kalkulačné účty. 

Účtovanie obstarania a úbytku zásob sa vykonáva podľa spôsobu A alebo B. Účtovanie zásob podľa spôsobu A môžu použiť všetky účtovné jednotky, pre ktoré platia Postupy účtovania. Účtovanie zásob podľa spôsobu B môžu použiť len tie účtovné jednotky, na ktoré sa nevzťahuje povinnosť auditu podľa § 19 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov (ďalej len ZÚ). Podľa novely § 43 ods. 1 Postupov účtovania opatrením č. MF/10531/2009-74 s účinnosťou od 20. 3. 2009 v účtovnej jednotke, v ktorej sa zásoby účtujú spôsobom B, ak ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sú splnené aspoň dve z podmienok uvedených v § 19 ods. 1 písm. a) prvom až treťom bode zákona o účtovníctve, sa od nasledujúceho účtovného obdobia účtujú zásoby spôsobom A. 

Zásoby sa účtujú: 

Účtová skupina 11 – Materiál 

111 – Obstaranie materiálu – je to kalkulačný účet, ktorý slúži na zistenie obstarávacej ceny materiálu pri spôsobe A účtovania zásob. Pri uzatvorení účtovných kníh účet nevykazuje zostatok. 

112 – Materiál na sklade – na účte sa účtuje nakúpený a prevzatý materiál na sklad ocenený v obstarávacích cenách a materiál vlastnej výroby ocenený vo vlastných nákladoch pri spôsobe A účtovania. Pri spôsobe B účtovania zásob sa na účte účtuje len pri uzavieraní účtovných kníh. 

119 – Materiál na ceste – účtujú sa tu vyúčtovania za dodaný materiál, ktorý účtovná jednotka ešte neprevzala. 

Účtová skupina 12 – Zásoby vlastnej výroby 

121 – Nedokončená výroba – na účte sa účtuje pri spôsobe A účtovania zásob stav a pohyb nedokončenej výroby ocenený vo vlastných nákladoch, ktoré tvoria priame náklady a výrobná réžia. Pri spôsobe B účtovania zásob sa na účte účtuje pri uzavieraní účtovných kníh. 

122 – Polotovary vlastnej výroby – na účte sa účtuje stav a pohyb polotovarov vlastnej výroby v ocenení ako pri účte 121 – Nedokončená výroba. Pri spôsobe B účtovania zásob sa na účte účtuje pri uzavieraní účtovných kníh. 

123 – Výrobky – na účte sa účtuje stav a pohyb výrobkov vlastnej výroby pri spôsobe A účtovania zásob v ocenení ako pri účte 121 – Nedokončená výroba. Pri spôsobe B účtovania zásob sa na účte účtuje pri uzavieraní účtovných kníh. 

124 – Zvieratá – na účte sa účtuje stav a pohyb zvierat pri spôsobe A účtovania zásob. Nakúpené zvieratá sa oceňujú v obstarávacích cenách, príchovky a prírastky zvierat sa oceňujú vo vlastných nákladoch, prípadne v reprodukčných obstarávacích cenách (ďalej aj ROC). Pri spôsobe B účtovania zásob sa na účte účtuje pri uzavieraní účtovných kníh. 

Na stratu z brakovania kŕdľa sliepok určených na znášanie konzumných vajec sa vytvára rezerva, ktorá sa účtuje na účte 323 – Krátkodobé rezervy alebo na účte účtovej skupiny 45 – Dlhodobé rezervy. 

Účtová skupina 13 – Tovar 

131 – Obstaranie tovaru – je to kalkulačný účet, ktorý slúži na zistenie obstarávacej ceny tovaru pri spôsobe A účtovania zásob. Pri uzatvorení účtovných kníh účet nevykazuje zostatok. 

132 – Tovar na sklade a v predajniach – na účte sa účtuje nakúpený a prevzatý tovar na sklad ocenený v obstarávacích cenách a aktivovaný tovar ocenený vo vlastných nákladoch pri spôsobe A účtovania. Pri spôsobe B účtovania zásob sa na účte účtuje len pri uzavieraní. 

139 – Tovar na ceste – účtujú sa tu vyúčtovania za dodaný tovar, ktorý účtovná jednotka ešte neprevzala. 

Účtová skupina 19 – Opravné položky k zásobám 

Na účtoch uvedenej účtovej skupiny sa účtuje tvorba opravných položiek k zásobám so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 505 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k zásobám, ak ide o nakupované zásoby, alebo účtovej skupiny 61 – Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob, ak ide o zásoby vlastnej výroby. Zrušenie opravných položiek k zásobám sa účtuje na ťarchu príslušných účtov účtovej skupiny 19 – Opravné položky so súvzťažným zápisom v prospech majetkových účtov zásob, ak ide o úbytok zásob z účtovníctva. Ak sa opravná položka ruší z dôvodu zániku prechodného zníženia hodnoty zásob, účtuje sa opačným účtovným zápisom, ako sa účtovala jej tvorba.      

Opravné položky k zásobám sa účtujú na účtoch: 

191 – Opravná položka k materiálu 
192 – Opravná položka k nedokončenej výrobe 
193 – Opravná položka k polotovarom vlastnej výroby 
194 – Opravná položka k výrobkom 
195 – Opravná položka k zvieratám 
196 – Opravná položka k tovaru 

Postupy účtovania dávajú účtovným jednotkám možnosť voľby medzi dvoma spôsobmi účtovania zásob. Tieto spôsoby sú označené ako spôsob A a spôsob B. Podľa spôsobu A sú vykonávané účtovné zápisy na účtoch zásob a súbežne aj v analytickej evidencii (skladovej evidencii) zásob. Pri účtovaní spôsobom B je počas účtovného obdobia vedená len skladová evidencia zásob a nákupy zásob sa účtujú priamo do nákladov.  

3.1    Zásoby účtované spôsobom A 

3.1.1    Nakupované zásoby účtované spôsobom A 

V priebehu účtovného obdobia sa zložky obstarávacej ceny nakupovaných zásob účtujú na ťarchu účtu 111 – Obstaranie materiálu alebo na ťarchu účtu 131 – Obstaranie tovaru so súvzťažným zápisom na príslušných účtoch zúčtovacích vzťahov alebo finančných účtoch. 

Vnútroorganizačné služby, ktoré súvisia s prepravou dodávok zásob, sa aktivujú.  

Prevzatie materiálu a tovaru na sklad vykonáva účtovná jednotka v obstarávacích cenách pri nákupoch účtovným zápisom na ťarchu účtu 112 – Materiál na sklade alebo 132 – Tovar na sklade a v predajniach a v prospech účtu 111 – Obstaranie materiálu alebo 131 – Obstaranie tovaru. 

Spotreba materiálu a predaj tovaru sa účtuje na ťarchu príslušných účtov účtovej skupiny 50 – Spotrebované nákupy a pri predaji materiálu na ťarchu účtu 542 – Predaný materiál so súvzťažným zápisom na príslušnom účte zásob.  

Inventarizačné rozdiely materiálu a tovaru podľa § 11 Postupov účtovania sa účtujú: 

• na ťarchu účtu 549 – Manká a škody, ak ide o manká, 
• v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti, ak ide o prebytky,  
• v prospech účtov účtovej skupiny 50 – Spotrebované nákupy, ak je možné preukázať, že prišlo k prebytku nesprávnym účtovaním spotreby materiálu alebo predávaného tovaru, 
• na ťarchu účtov účtovej skupiny 50 – Spotrebované nákupy, ak ide o úbytky materiálu a tovaru do výšky noriem prirodzených úbytkov. 

 Príklad č. 1:    Účtovanie obstarania zásob spôsobom A     

Pri obstarávaní nakupovaných zásob sa zložky obstarávacej ceny účtujú na kalkulačné účty 111 – Obstaranie materiálu alebo 131 – Obstaranie tovaru. 

Pri účtovaní zásob spôsobom A dovoľujú Postupy účtovania bez použitia účtov obstarania zásob účtovať priamo: 

a)    nákupy materiálu na účte 112 – Materiál na sklade, 
b)    nákupy zvierat na účte 124 – Zvieratá, 
c)    nákupy tovaru na účte 132 – Tovar na sklade a v predajniach. 

Pri účtovaní zásob spôsobom A dovoľujú Postupy účtovania účtovnej jednotke stanoviť si vo vnútornom predpise druhy materiálov, ktoré budú účtované priamo do spotreby bez zaúčtovania na sklad. Prax v tejto súvislosti využíva priame účtovanie nákupov materiálu najmä pri drobných kancelárskych nákupoch, pri obstarávaní predmetov, ktoré majú dlhodobý charakter použitia (viac ako jeden rok) a obstarávaciu cenu rovnú alebo nižšiu ako 996 eur do 28. 2. 2009 a 1 700 eur od 1. 3. 2009. Určenie zásob, ktoré budú účtované priamo do spotreby, musí byť jednoznačne stanovené v internom predpise. Treba si uvedomiť, že táto „úľava“ nesmie vyznievať ako kombinácia spôsobov účtovania A a B. 

3.1.2    Zásoby vlastnej výroby účtované spôsobom A 

V priebehu účtovného obdobia sa zásoby vlastnej výroby ocenené vlastnými nákladmi účtujú: 

Prírastky zásob 

MD 121 – Nedokončená výroba / DAL 611 – Zmena stavu nedokončenej výroby 
MD 122 – Polotovary vlastnej výroby / DAL 612 – Zmena stavu polotovarov 
MD 123 – Výrobky / DAL 613 – Zmena stavu výrobkov 
MD 124 – Zvieratá / DAL 614 – Zmena stavu zvierat 

Úbytky zásob 

MD 611 – Zmena stavu nedokončenej výroby / DAL 121 – Nedokončená výroba 
MD 612 – Zmena stavu polotovarov / DAL 122 – Polotovary vlastnej výroby 
MD 613 – Zmena stavu výrobkov / DAL 123 – Výrobky 
MD 614 – Zmena stavu zvierat / DAL 124 – Zvieratá 

Inventarizačné rozdiely zásob vlastnej výroby podľa § 11 Postupov účtovania sa účtujú: 

• na ťarchu účtu 549 – Manká a škody, ak ide o manká, 
• v prospech účtov účtovej skupiny 61 – Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob, ak ide o prebytky, 
• na ťarchu účtov účtovej skupiny 61 – Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob, ak ide o úbytky v rámci noriem prirodzených úbytkov. 

3.2    Zásoby účtované spôsobom B 

3.2.1    Nakupované zásoby účtované spôsobom B 

Pri účtovaní zásob spôsobom B sa postupuje takto: 

a)    Zložky obstarávacej ceny nakupovaných zásob sa v priebehu účtovného obdobia účtujú priamo do spotreby na ťarchu príslušných účtov účtovej triedy 50 – Spotrebované nákupy takto: 

• materiál MD 501 – Spotreba materiálu / DAL účty záväzkov alebo finančné účty 
• tovar MD 504 – Predaný tovar / DAL účty záväzkov alebo finančné účty 
• vnútroorganizačné služby súvisiace s obstaraním zásob sa účtujú na ťarchu účtov účtovej skupiny 50 súvzťažne v prospech účtov účtovej skupiny 62 – Aktivácia 

b)    Pri uzavieraní účtovných kníh sa začiatočné stavy účtov zásob zaúčtujú do spotreby: 

• materiál MD 501 – Spotreba materiálu / DAL 112 – Materiál na sklade 
• tovar na sklade MD 504 – Predaný tovar / DAL 132 – Tovar na sklade a v predajniach  

c)    Stav zásob podľa inventarizácie sa vyúčtuje: 

• materiál MD 112 – Materiál na sklade / DAL 501 – Spotreba materiálu 
• tovar MD 132 – Tovar na sklade a v predajniach / DAL 504 – Predaný tovar 
• manká a škody MD 549 – Manká a škody / DAL 501, 504 
• prebytky zásob MD 112, 132 / DAL 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti 

Nákup zásob: 

Aktivácia materiálu a tovaru, aktivácia vnútroorganizačných služieb: 

Pri uzavieraní účtovných kníh sa postupuje: 

1.    Začiatočné stavy účtov 112 – Materiál na sklade a 132 – Tovar na sklade a v predajniach sa účtujú na ťarchu účtov 501 – Spotreba materiálu a 504 – Predaný tovar. 

2.    Stav zásob podľa inventarizácie sa vyúčtuje na príslušné majetkové účty zásob: 

    MD 112 – Materiál na sklade / DAL 501 – Spotreba materiálu,  
    MD 132 – Tovar na sklade a v predajniach / 504 – Predaný tovar. 

3.    Manká a škody sa účtujú na ťarchu účtu 549 – Manká a škody. 

4.    Prebytky zásob sa účtujú v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti alebo v prospech účtov účtovej skupiny 50 – Spotrebované nákupy, ak možno preukázať, že došlo k prebytku nesprávnym účtovaním spotreby materiálu alebo predaného tovaru. 

 Príklad č. 2:    Účtovanie tovaru spôsobom B      

Účtovná jednotka mala ku dňu otvorenia účtovných kníh začiatočný stav na účte tovaru vo výške 35 000 eur. V priebehu účtovného obdobia nakúpila tovar skladovej položky 024 v celkovej obstarávacej cene 2 064 500 eur. Ku dňu uzatvárania účtovných kníh inventarizáciou pri položke tovaru označenej číslom 024 zistila: 

• fyzicky tovar na sklade v hodnote 24 400 eur, 
• podľa skladovej evidencie má byť na sklade tovar v hodnote 30 500 eur, 
• inventarizačný rozdiel je 30 500 - 24 400 = 6 100 eur, 
• prirodzený úbytok tovaru podľa noriem prirodzených úbytkov je 5 400 eur.  

Rozdiel v sume 700 eur medzi inventarizačným rozdielom v sume 6 100 eur a prirodzeným úbytkom v sume 5 400 eur účtovná jednotka nevie spoľahlivo doložiť dokladom, zaúčtuje ho ako manko. Prirodzený úbytok tovaru je v spotrebe zaúčtovaný. 

Na majetkový účet tovaru sa vyúčtuje inventarizáciou zistený skutočný stav tovaru v hodnote 24 400 eur.  

Účtovanie bude nasledovné: 

3.2.2    Zásoby vlastnej výroby účtované spôsobom B  

V priebehu účtovného obdobia sa v účtovej skupine 12 – Zásoby vlastnej výroby nevykonávajú žiadne účtovné zápisy a vynaložené náklady na výrobu sa účtujú na príslušných účtoch účtovej triedy 5 – Náklady. 

Pri uzavieraní účtovných kníh sa postupuje: 

1.    Začiatočné stavy zásob účtované na príslušných účtoch účtovej skupiny 12 – Zásoby vlastnej výroby sa účtujú na ťarchu príslušných účtov účtovej skupiny 61 – Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob. 
2.    Stav zásob podľa inventarizácie sa účtuje na ťarchu príslušných účtov účtovej skupiny 12 – Zásoby vlastnej výroby so súvzťažným zápisom na príslušný účet účtovej skupiny 61 – Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob. 
3.    Manká sa účtujú na ťarchu účtu 549 – Manká a škody. 
4.    Prebytky zásob sa účtujú súvzťažne s príslušným účtom účtovej skupiny 61 – Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob.  

 Príklad č. 3:    Účtovanie zvierat      

 Dôležité upozornenie:  

Ak sa použije spôsob B účtovania zásob, analytická evidencia sa vedie formou skladovej evidencie tak, aby bolo možné zistiť a preukázať stav zásob v priebehu účtovného obdobia a zložky obstarávacej ceny zásob. 

Zásoby sa oceňujú ku dňu ocenenia v súlade s § 25 ZÚ: 

a)    obstarávacími cenami – zásoby nakupované 

    Obstarávacou cenou je cena, za ktorú sa majetok obstaral a náklady súvisiace s obstaraním. 

b)    vlastnými nákladmi – zásoby vytvorené vlastnou činnosťou 

    Vlastnými nákladmi sú pri zásobách vytvorených vlastnou činnosťou priame náklady vynaložené na výrobu alebo inú činnosť, prípadne časť nepriamych nákladov, ktorá sa vzťahuje na výrobu alebo inú činnosť. Odchylne môžu účtovné jednotky oceňovať nedokončenú výrobu (§ 44 ods. 4 Postupov účtovania, pri obsahovej náplni účtu 121 – Nedokončená výroba), a to: 

• vo výrobe s krátkodobým nepretržitým cyklom, v ktorej sa účtujú mzdy až na výrobky alebo polotovary, a to len v položkách priamych materiálových nákladov,  
• v hromadnej a veľkosériovej výrobe len priamymi nákladmi, 
• v malosériovej a zákazkovej výrobe a vo výrobe s dlhodobým cyklom položkami priamych nákladov, výrobnej, prípadne správnej réžie (v tejto položke len celkom výnimočne v prípade, že výrobný cyklus presahuje jeden rok). 

c)    reprodukčnými obstarávacími cenami – zásoby získané bezodplatne, napríklad zásoby získané darom, zásoby novozistené pri inventarizácii, doteraz v účtovníctve neevidované, príchovky (mladé uliahnuté zvieratá) a prírastky zvierat, ak nie je možné zistiť vlastné náklady. 

    Reprodukčná obstarávacia cena je cena, za ktorú by sa majetok obstaral v čase, keď sa o ňom účtuje. 

4.1    Nakupované zásoby  

Pri vyskladnení zásob (§ 22 ods. 1 Postupov účtovania, § 25 ods. 4 ZÚ) možno rovnaký druh zásob vedených na sklade oceniť cenou zistenou váženým aritmetickým priemerom alebo spôsobom, keď prvá cena na ocenenie prírastku príslušného druhu zásob sa použije ako cena na ocenenie prvého úbytku zásob (metóda FIFO). Vážený aritmetický priemer sa počíta najmenej raz za mesiac. Vážený aritmetický priemer počítame podľa vzorca: 

V zmysle Postupov účtovania (§ 22) možno pri oceňovaní obstarávacou cenou postupovať troma spôsobmi: 

Variant I 

Variant II 

Variant III 

Pri rozpúšťaní oceňovacích odchýlok účtovaných na analytických účtoch pri variantoch I a II sa najčastejšie uplatňuje percentuálny pomer vo vzťahu ku skutočnej spotrebe zásob. 

Postup stanovenia percenta oceňovacieho rozdielu môže byť takýto: 

        ORm + PORm
P = –––––––––––––––– x 100 = % oceňovacieho rozdielu
           ZSZ + NZm 

                SSZ x P
OR = –––––––––– = suma oceňovacieho rozdielu v eurách
                   100 

P         = percento oceňovacieho rozdielu 

ORm     = oceňovací rozdiel na začiatku mesiaca 

PORm    = prírastok oceňovacieho rozdielu za mesiac 

ZSZ     = začiatočný stav zásob 

NZm     = objem nakúpených zásob za mesiac 

OR     = oceňovací rozdiel pripadajúci na spotrebovaný materiál v eurách 

SSZ     = skutočná spotreba zásob za mesiac 

Podľa § 22 ods. 6 Postupov účtovania sú súčasťou ocenenia zásob aj zľavy z ceny, napríklad skontá, bonusy, rabaty, pričom ocenenie zásob sa o tieto položky znižuje. 

 Príklad č. 4:    Výpočet podielu vedľajších nákladov do spotreby  

Účtovná jednotka oceňuje tovar spôsobom, že rozdeľuje na analytických účtoch cenu obstarania a vedľajšie náklady súvisiace s obstaraním. Pri spotrebe zásob cenu obstarania zúčtováva do spotreby váženým aritmetickým priemerom. Vedľajšie náklady obstarania sa rozpúšťajú percentom podľa tovaru zúčtovaného do spotreby. 

Na začiatku mesiaca máj mala účtovná jednotka na účtoch nasledovný stav: 

132 AÚ 1 – Tovar na sklade a v predajniach – cena obstarania     25 000 eur 

132 AÚ 2 – Tovar na sklade a v predajniach – vedľajšie náklady obstarania     2 010 eur 

V priebehu mesiaca bol nakúpený tovar v cene obstarania     24 000 eur 

K nakúpenému tovaru sa viažu obstarávacie náklady v sume     1 650 eur  

V priebehu mesiaca bol predaný tovar v hodnote     35 000 eur 

Výpočet % oceňovacieho rozdielu 

           2 010 + 1 650
P = –––––––––––––––– x 100 = 7,47 %
           25 000 + 24 000 

Podiel vedľajších nákladov  

             35 000 x 7,47
OR = –––––––––––– = 2 614,50 eura
                  100 

Účtovanie: 

132 A1 – Tovar na sklade a v predajniach
Cena obstarania 

132 AÚ – Tovar na sklade a v predajniach
Vedľajšie náklady obstarania 

504 – Predaný tovar 

 Príklad č. 5:    Oceňovanie úbytku váženým aritmetickým priemerom     

Účtovná jednotka nakupovala v priebehu mesiaca materiál na sklad. Pri naskladňovaní oceňovala každý jednotlivý nákup obstarávacou cenou. Úbytok zásob pri vyskladňovaní oceňovala váženým aritmetickým priemerom. 

112 AÚ – Materiál na sklade  

Výpočet ceny váženým aritmetickým priemerom 

               2 310
cena = ––––––––– = 22 eur/ks
                105 

Jednotlivé úbytky materiálu oceníme cenou 22 eur za kus. 

Zostatok zásob v peňažnom vyjadrení je 2 310 - 2 156 = 154 eur.  

 Príklad č. 6:    Oceňovanie úbytku metódou FIFO     

Budeme vychádzať z predchádzajúceho príkladu, ale úbytok bude oceňovaný metódou FIFO. 

112 AÚ – Materiál na sklade  

Jednotlivé úbytky materiálu oceníme cenami v poradí, v akom bol materiál naskladňovaný.  

Zostatok zásob v peňažnom vyjadrení je 2 310 - 2 163 = 147 eur.  

4.2    Zásoby vlastnej výroby  

Zásoby vlastnej výroby môžu vznikať vo výrobnom procese pri materiálnej výrobe a tiež v činnostiach, ktorých výsledkom nie sú hmotné produkty, napr. pri poskytovaní služieb alebo pri tvorivej duševnej práci a pod. Nedokončená výroba zvyčajne vzniká už vtedy, keď je vyskladnený materiál a bola vykonaná prvá operácia. V iných prípadoch môže nedokončená výroba predstavovať len mzdové náklady za vykonávané, ešte nedokončené práce. V niektorých odboroch činností do nedokončenej výroby materiál vôbec nevstupuje, napr. projektová činnosť, poradenské činnosť a pod. Ostatné zložky vlastných zásob, ktorými sú polotovary, výrobky a zvieratá, predstavujú len hmotné výstupy z výroby.  

O zásobách vlastnej výroby účtujeme v účtovej skupine 12 – Zásoby vlastnej výroby. Dôležitou súčasťou účtovania o zásobách vlastnej výroby je ich oceňovanie, t. j. kalkulácia a sledovanie vynaložených nákladov na výrobu alebo jednotlivé činnosti. V procese sledovania nákladov vynaložených na tvorbu zásob vlastnej výroby je špecifikácia nákladových druhov v členení na priame a nepriame náklady. 

Je treba si uvedomiť, že špecifikácia a triedenie nákladov nie je uvedené v žiadnom právnom predpise. Triedenie nákladov pre ich sledovanie v účtovníctve v účtovej triede 5 – Náklady je len podľa druhov nákladov. Pre účely oceňovania vo vlastných nákladoch je potrebné náklady členiť a sledovať podľa účelu, na aký sú vynakladané. ZÚ v § 25 vymedzuje pre účely oceňovania zásob vlastné náklady ako:  

• priame náklady na výrobu alebo inú činnosť; priame náklady sú také, ktoré sa dajú priamo priradiť na konkrétny výrobok alebo činnosť (nazývané aj kalkulačná jednotka),  
• časť nepriamych nákladov na výrobu alebo inú činnosť; nepriame náklady sú také, ktoré sa nedajú priamo priradiť na konkrétny výrobok alebo činnosť (kalkulačná jednotka), pretože sa dotýkajú viacerých výrobkov alebo činností. Na kalkulačnú jednotku sa musia vhodným spôsobom priraďovať (rozvrhnúť).  

Postupy účtovania v § 22 stanovený záväzný spôsob oceňovania uvedený v § 25 ZÚ bližšie špecifikujú a dovoľujú oceňovať: 

a)    skutočnými vynaloženými vlastnými nákladmi, 
b)    vlastnými nákladmi podľa operatívnych (plánových) kalkulácií určených v konkrétnych technických, technologických, ekonomických a organizačných podmienkach určených technickou prípravou výroby. 

V § 44 Postupov účtovania je upravený odchylne od § 22 Postupov účtovania postup oceňovania nedokončenej výroby, a to:  

a)    vo výrobe s krátkodobým nepretržitým cyklom sa účtujú mzdy až na výrobky alebo polotovary, v položkách priamych nákladov sa môže nedokončená výroba oceňovať len v priamych materiálových nákladoch, 
b)    v hromadnej a veľkosériovej výrobe sa oceňuje len priamymi nákladmi. 

Pre účely oceňovania vo vlastných nákladoch je potrebné tieto sledovať v kalkulačnom členení na jednotlivé druhy výrobkov alebo činností. Účtovná jednotka, ktorá produkuje zásoby vlastnej výroby, ktoré má povinnosť oceňovať vo vlastných nákladoch, má z tohto dôvodu aj povinnosť stanoviť si na svoje konkrétne podmienky špecifikáciu, štruktúru a spôsob sledovania nákladov v kalkulačnom členení.  

Pre kalkulačné triedenie nákladov odporúčame postupovať takto: 

a)    spracovať vecnú špecifikáciu materiálových a iných vstupov do výroby, 

b)    vymedziť jednotlivé výrobky alebo činnosti – stanoviť kalkulačné jednotky, 

c)    zvoliť spôsob kalkulačného účtovníctva, ktorý môže byť: 

1.    analytické účty v rámci druhov nákladov v účtovej triede 5 – Náklady, 
2.    vytvorenie samostatného okruhu kalkulačného účtovníctva s použitím účtových tried 8 a 9, 
3.    samostatná operatívno-technická evidencia, ktorá je vhodná napr. pri poskytovaní rôznych služieb, zákaziek a pod. (zákazkové listy), prípadne pri účtovaní zásob spôsobom B, 

d)    zaviesť spôsob označovania a identifikácie nákladov a ich smerovania na zvolené kalkulačné účty. 

 Príklad č. 7:    Účtovanie oceňovania výrobkov v skutočne  vynaložených vlastných nákladoch     

I. variant – kalkulačná jednotka výrobok A 

Komentár k tabuľke: 

• prvé číslo v stĺpci 1 znamená mesiac, druhé číslo je poradové číslo  
• bod 2/3 je prevod z nedokončenej výroby do polotovarov 
• bod 3/4 je prevod polotovarov do vlastných výrobkov 
• bod 3/5a je úbytok výrobkov pri predaji v ocenení vlastnými nákladmi  
• bod 3/5b je predaj výrobkov v predajnej cene 

 Príklad č. 8:    Účtovanie pri oceňovaní výrobkov vopred  stanovenými cenami      

Január 

1.    priame náklady vynaložené na výrobok A, rozpracovaných je 10 ks     500 

2.    ukončenie prvých 5 ks a prevzatie na sklad hotových výrobkov
    v cene 80 eur za kus    400    

3.    nedokončená výroba (500 - 400)     100 

Február 

4 .    priame náklady na dokončenie     350 

5.    prevzatie na sklad 5 ks hotových výrobkov     400 

6.    odúčtovanie nedokončenej výroby     100 

7.    rozdiel medzi skutočnými nákladmi a vopred stanoveným ocenením
    skutočné náklady sú nižšie o 50 eur [(500 + 350) - 800],
    t. j. na jeden ks 50 : 10 = 5 eur     50 

Marec 

8.    predaj 3 ks hotových výrobkov za 90 eur za ks (90 x 3)     270 

9.    úbytok hotových výrobkov zo skladu (80 x 3)     240 

10.    zúčtovanie oceňovacích odchýlok (3 x 5)     15 

II. variant – kalkulačná jednotka výrobok A  

* 123 – Výrobky, oceňovací rozdiel 

RÚ = rôzne účty (záväzky, finančné účty) 

4.3    Účtovanie oceňovania zásob ku dňu inventarizácie a pri uzatváraní účtovných kníh 

Podľa § 26 ZÚ účtovná jednotka je povinná ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, zohľadniť predpokladané riziká a straty týkajúce sa majetku a záväzkov, ktoré sú známe k predmetnému dňu. Zníženie hodnoty sa musí zohľadniť vždy, bez ohľadu na to, či výsledkom hospodárenia za účtovné obdobie je zisk alebo strata. 

Ak sa pri inventarizácii zásob zistí, že úžitková hodnota zásob nezodpovedá ich oceneniu v účtovníctve, prírastky hodnoty sa neúčtujú a úbytky sú predmetom analýzy. Ak nie je zníženie hodnoty definitívne, vytvára sa opravná položka. Opravná položka sa vytvára v prípadoch: 

• ak obstarávacia cena nakupovaných zásob je vyššia ako ekonomické úžitky z predaja (tovar) alebo použitia pre vlastné potreby účtovnej jednotky (materiál), 
• alebo vlastné náklady zásob vlastnej výroby sú vyššie, ako budú ekonomické úžitky z ich predaja alebo použitia pre vlastné potreby účtovnej jednotky.  

Ekonomický úžitok môže byť znížený napríklad v dôsledku: 

• nepotrebnosti, nadbytočnosti zásob, 
• poklesu ich predajnej ceny, 
• zvýšenia nákladov na dokončenie zásob. 

Opravná položka sa vytvára vo výške rozdielu medzi ocenením zásob v účtovníctve a čistou realizačnou hodnotou. Čistou realizačnou hodnotou sa rozumie predpokladaná predajná cena znížená o predpokladané náklady na dokončenie zásob a predpokladané náklady súvisiace s ich predajom. Po zohľadnení zníženia hodnoty zásob opravnou položkou ocenenie zásob nie je vyššie ako predpokladaná suma, ktorá by sa dosiahla ich predajom alebo použitím pre vlastné potreby účtovnej jednotky.  

Ak sa zistí, že ide o definitívne zníženie hodnoty zásob a nejde o škodu, účtuje sa na účtoch účtovej skupiny 50 – Spotrebované nákupy a 61 – Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob. Ak ide o škodu, definitívne zníženie hodnoty zásob sa účtuje na účte 549 – Manká a škody. 

4.3.1    Opravné položky k zásobám  

Podľa § 23 ods. 1 Postupov účtovania, ak sa pri inventarizácii zistí, že úžitková hodnota zásob nezodpovedá ich oceneniu v účtovníctve, prírastky hodnoty sa neúčtujú a úbytky hodnoty sú predmetom analýzy. Ak nie je zníženie hodnoty definitívne, vytvára sa opravná položka. 

Z uvedeného vyplýva, že opravné položky k zásobám sa vytvárajú k účtom zásob výlučne v prípadoch prechodného zníženia ich ocenenia v účtovníctve, čo je preukázané z podkladov inventarizácie zásob. Opravná položka sa vytvára iba na zníženie ceny konkrétnej položky zásob. Na zvýšenie ceny zásob nie je prípustné vytvárať opravnú položku. 

V záujme dodržania zásady opatrnosti, keď sa má zabrániť prenášaniu predpokladanej straty do nasledujúceho účtovného obdobia, je potrebné pristúpiť k novému oceneniu zásob. Ide vlastne o vyjadrenie rizika alebo straty, ku ktorej ešte v bežnom účtovnom období nedošlo, avšak pri zostavovaní účtovnej závierky sú známe okolnosti smerujúce k vzniku straty v dôsledku toho, že úžitková, resp. predajná cena zásob je nižšia, ako je ich účtovná cena. 

Zníženie ceny zásob, ktoré nemá trvalý charakter, sa v účtovníctve vyjadrí nepriamo prostredníctvom zúčtovania opravnej položky k účtom zásob. Znamená to, že ocenenie zásob na účtoch 112, 121, 122, 123, 124 a 132 sa nemení a zníženie hodnoty zásob sa vyjadrí nepriamo prostredníctvom účtov v účtovej skupine 19 – Opravné položky k zásobám. 

Tvorba opravných položiek k zásobám súlade s § 18 ods. 11 Postupov účtovania sa od 1. 1. 2007 účtuje: 

• pri nakupovaných zásobách na ťarchu účtu 505 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k zásobám so súvzťažným zápisom v prospech príslušného účtu opravnej položky v účtovej skupine 19 – Opravné položky k zásobám, 
• pri zásobách vlastnej výroby (nedokončená výroba, polotovary, výrobky, zvieratá) sa vytvorená opravná položka účtuje na ťarchu účtu účtovej skupiny 61 – Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob so súvzťažným zápisom v prospech príslušných účtoch účtovej skupiny 19 – Opravné položky k zásobám. 

Vytvorené opravné položky v prípade úplného alebo čiastočného zániku opodstatnenosti predpokladu trvania zníženia hodnoty zásob sa v nasledujúcom účtovnom období znížia alebo zrušia zaúčtovaním: 

• pri nakupovaných zásobách v prospech účtu 505 so súvzťažným zápisom na ťarchu príslušných účtov opravných položiek v účtovej skupine 19 – Opravné položky k zásobám, 
• pri zásobách vlastnej výroby v prospech účtov účtovej skupiny 61 so súvzťažným zápisom na ťarchu účtov opravných položiek v účtovej skupine 19 – Opravné položky k zásobám. 

V prípade vyradenia zásob z účtovníctva sa opravné položky zúčtujú na ťarchu účtov opravných položiek so súvzťažným zápisom v prospech majetkových účtov zásob. 

V prípade, že ocenenie zásob by malo trvalý a nie dočasný charakter, ako je napr. fyzické znehodnotenie zásob, potom sa takéto zníženie úžitkovej hodnoty zásob zaúčtuje v prospech účtu zásob. 

Účtovanie: 

 Príklad č. 9:    Opravná položka k tovaru     

Spoločnosť ABC, s. r. o., má k 31. 12. 2008 na sklade zásoby tovaru – kozmetických výrobkov, v obstarávacej cene 200 000 Sk. Pri inventarizácii spoločnosť zistila, že vo februári 2009 skončí respiračná doba niektorým druhom výrobkov, hodnota ktorých v účtovníctve predstavuje sumu 50 000 Sk. Pri vykonaní inventarizácie spoločnosť rozhodla ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, vytvoriť opravnú položku k týmto zásobám vo výške 50 % ich hodnoty. V nasledujúcom roku v mesiaci február 2009 spoločnosť uvedený tovar predala za sumu 1 136 eur.  

 Príklad č. 10: Opravná položka k materiálu     

Inventarizačná komisia ABC, s. r. o., v rámci inventarizácie zásob k 31. 12. 2008 posudzovala aj účtovnú hodnotu materiálu na sklade vo vzťahu k jeho trhovej cene. Spoločnosť má na sklade v skladovej evidencii 100 ks hliníkových profilov v hodnote 500 Sk/kus. Analýzou bolo zistené, že profily boli nakúpené na výrobu montážnych prvkov na oplášťovanie fasády. Odberateľ však odstúpil od zmluvy a nové zákazky spoločnosť nezískala. V prípade predaja by spoločnosť dosiahla predajnú cenu v sume 200 Sk/ks. Spoločnosť na základe záverov inventarizačnej komisie vytvorila opravnú položku.  

Účtovanie v roku 2008:  

Účtovanie v roku 2009: 

Spoločnosť nezískala ani v roku 2008 odberateľa na montážne prvky. Hliníkové profily sa preto rozhodla predať za cenu 6,80 eura/kus v apríli 2009.  

Pri vytváraní analytických účtov k syntetickým účtom zásob, ktoré sú súčasťou hlavnej knihy a vedú sa v peňažných jednotkách, účtovná jednotka prihliada na nasledovné kritériá: 

• druh zásoby, 
• hmotne zodpovedná osoba, 
• miesto uloženia, 
• zásoby, ktorými sa ručí za záväzky, 
• zásoby odovzdané na spracovanie inej účtovnej jednotke, 
• zásoby uložené v konsignačnom a colnom sklade, 
• zvolený variant oceňovania. 

Analytická evidencia zásob (§ 45 Postupov účtovania) sa vedie podľa druhov alebo skupín zásob na skladových kartách alebo súboroch dát z počítača. Analytická evidencia podľa druhov alebo skupín zásob slúži na ich identifikáciu a obsahuje najmä označenie, dátum obstarania, dátum vyskladnenia, ocenenie, údaje o množstve. Analytická evidencia sa vedie v technických merných jednotkách a obsahuje aj údaje o ocenení. 

Vzor skladového listu: 

6.    Zásoby na ceste a nevyfakturované dodávky 

O zásobách na ceste a nevyfakturovaných dodávkach budeme účtovať k súvahovému dňu (deň, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka). Vychádzame z § 7 ods. 1 ZÚ, ktorý stanovuje účtovnej jednotke povinnosť účtovať tak, aby účtovná závierka poskytovala verný a pravdivý obraz o skutočnostiach, ktoré sú predmetom účtovníctva. 

Spôsob účtovania bude závisieť od spôsobu účtovania zásob v účtovnej jednotke s prihliadnutím na úpravu v Postupoch účtovania, najmä: 

• spôsob účtovania zásob A alebo B, 
• kalkulačné účty obstarania zásob 111 – Obstaranie materiálu, 131 – Obstaranie tovaru nemôžu vykazovať k súvahovému dňu zostatok, zostatok uvedených účtov sa preúčtuje podľa povahy buď ako nevyfakturovaná dodávka, alebo zásoba na ceste, 
• deň uskutočnenia účtovného prípadu pri nakupovaní zásob. 

V súlade s požiadavkou priebežného a pravdivého zobrazovania skutočnosti v účtovníctve pri nakupovaní zásob na faktúru v prípade, že deň fyzickej dodávky zásob nie je zhodný s dňom obdržania faktúry, odporúčame účtovať: 

Pri účtovaní spôsobom A 

• o skutočnom fyzickom príjme zásob na sklad na základe príjemky a dodacieho listu: 

MD 112 – Materiál na sklade / DAL 111 – Obstaranie materiálu 
MD 132 – Tovar na sklade a v predajniach / DAL 131 – Obstaranie tovaru, 

• o došlej faktúre za obstaranie zásob, ktorou sa zúčtuje záväzok a cena zásoby: 

MD 111 – Obstaranie materiálu / DAL 321 – Dodávatelia 
MD 131 – Obstaranie tovaru / DAL 321 – Dodávatelia. 

Pri účtovaní spôsobom B 

• o skutočnom fyzickom príjme sa bude účtovať na základe príjemky alebo dodacieho listu v skladovej evidencii zásob, 
• prijaté faktúry, ktoré predchádzajú fyzickej dodávke zásob, odporúčame sledovať aj v operatívnej evidencii skladu ako zásobu na ceste; po obdržaní dodávky sa vykoná preúčtovanie v skladovej evidencii; faktúry sú účtované v syntetickej evidencii na ťarchu účtov 501, 504 so súvzťažným zaúčtovaním záväzku na účte 321 – Dodávatelia. 

K súvahovému dňu účtujeme: 

a)    ak účtovná jednotka obdržala faktúru a fyzická dodávka nebola realizovaná, vyúčtujeme skutočnosť ako zásoby na ceste na účtoch: 

pri spôsobe A 

MD 119 – Materiál na ceste / D 111 – Obstaranie materiálu 
MD 139 – Tovar na ceste / D 131 – Obstaranie tovaru 

pri spôsobe B 

MD 119 – Materiál na ceste / D 501 – Spotreba materiálu 
MD 139 – Tovar na ceste / D 504 – Predaný tovar; 

b)    ak účtovná jednotka fyzicky obdržala dodávku zásob, pričom nemá k dispozícii faktúru, účtujeme nevyfakturované dodávky – pri spôsobe B neboli zásoby zúčtované v spotrebe, účtovná jednotka nemala faktúru (skutočnosť zistená pri inventarizácii): 

pri spôsobe A aj B 

• ak účtovná jednotka vie sumu na účtoch
  MD 112, 132 / D 326 – Nevyfakturované dodávky alebo 476 – Dlhodobé nevyfakturované dodávky, 
• ak účtovná jednotka nevie sumu na účtoch
  MD 112, 133 / D 323 – Krátkodobé rezervy alebo 459 – Ostatné rezervy. 

 Príklad č. 11: Účtovanie nevyfakturovaných dodávok a zásob na ceste k súvahovému dňu pri spôsobe A      

Možnosť reklamovania dodávok vyplýva z ustanovení záväzkových obchodných vzťahov, aj keď pojem „reklamácia“ v právnom predpise nie je definovaný. Pod reklamáciou možno rozumieť „podanie správy dodávateľovi kupujúcim o vadách dodávok“. Aby bolo toto oznámenie právne účinné, musí byť podané predávajúcemu (napr. v súlade s § 428 Obchodného zákonníka) bez zbytočného odkladu po tom: 

a)    kedy kupujúci vady zistil, 
b)    kupujúci pri vynaložení odbornej starostlivosti mal vady zistiť pri prehliadke, ktorú je povinný uskutočniť podľa možnosti čo najskôr (§ 427 Obchodného zákonníka), 
c)    sa vady mohli zistiť neskôr pri vynaložení odbornej starostlivosti, najneskôr však do dvoch rokov od doby dodania tovaru, prípadne od dodávky tovaru do miesta určenia určeného v zmluve; pri vadách, na ktoré sa vzťahuje záruka na akosť, platí namiesto tejto lehoty záručná doba. 

Reklamáciu u dodávateľa uplatňuje odberateľ. O reklamačnom konaní je vhodné spísať reklamačný protokol, v ktorom sa uvedú zistené nedostatky dodávky, napr. nedodané vyznačené či nevyfakturované množstvo, prípadné vady tovaru, nezodpovedajúca kvalita a pod. 

Dodávateľ by sa mal v reklamačnom protokole zreteľne vyjadriť, či reklamáciu uznáva. 

V prípade, že sa vady dajú odstrániť, je potrebné v reklamačnom protokole dohodnúť spôsob a termín ich odstránenia. 

Ak uznaná reklamácia má vplyv na zníženie ceny dodávky (napr. nedodané fakturované množstvo, zníženie ceny z titulu nižšej kvality), prípadne sa celá dodávka vráti, dodávateľ vystavuje dobropis (z hľadiska zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH faktúra na opravu základu dane s odvolaním sa na pôvodnú faktúru – § 75 ods. 7). Vystavený dobropis má vplyv: 

a)    u dodávateľa na zníženie tržieb, ak ide o platiteľa DPH, tak ide o opravu zdaniteľného plnenia aj výšky DPH na výstupe, 
b)    u odberateľa na zníženie ceny nakúpeneho materiálu alebo tovaru, t. j. premieta sa do obstarávacej ceny materiálu alebo tovaru. 

V Postupoch účtovania reklamácie nie sú upravené. Spôsob účtovania bude závisieť od toho: 

• o akú vadu dodávky ide, to znamená, čo je predmetom reklamácie, 
• či dodávka bola alebo nebola zaplatená, 
• či je reklamovaná cena v dôsledku nedostatočnej kvality, 
• či reklamovanú zásobu možno opraviť alebo je potrebná jej výmena, 
• či nebude celá dodávka vrátená. 

Pre účtovanie je dôležitý okamih, kedy možno o reklamácii účtovať, či reklamácia bude vybavená v bežnom alebo až v budúcom roku. 

Ak je výsledkom reklamačného konania vystavenie dobropisu na určitú finančnú sumu (dodávka sa nevracia ani fyzicky neopravuje), znamená to zníženie jednotkovej ceny nakúpenej zásoby. Pri skladových zásobách sa táto skutočnosť premietne do skladovej ceny priamo alebo môže byť účtovaná ako cenová odchýlka. Pri zásobách, ktoré už boli spotrebované, sa prihliada na to, či ide o výrobu alebo hotový výrobok, prípadne či je zásoba už predaná (napríklad ak ide o tovar). Príslušná časť dobropisu sa potom premietne do nákladov, do nedokončenej výroby, prípadne do hotových výrobkov. 

Na účtovanie reklamácií sú v účtovej triede 3 – Zúčtovacie vzťahy vymedzené účty 315 – Ostatné pohľadávky a 325 – Ostatné záväzky. 

V prípade vystavenia dobropisu za podmienky vrátenia celej dodávky sa u odberateľa zaúčtuje vyskladnenie ako pohľadávka z reklamácie na ťarchu účtu 315 a v prospech účtov zásob 1x2. 

Dodávateľ účtuje o vystavenom dobropise podľa rovnakých pravidiel ako odberateľ.  

Pri spôsobe B účtovania zásob účtuje odberateľ reklamácie na príslušné nákladové účty, na ktorých sa účtovali prijaté dodávky. 

 Upozornenie: 

Upozorňujeme na § 19 Postupov účtovania, ktorý ukladá účtovnej jednotke, ktorá je dodávateľom, vytvárať na reklamácie rezervy. Rezerva sa účtuje v očakávanej výške záväzku, pričom spôsob jej tvorby a použitia je uvedený v internom predpise účtovnej jednotky. 

Od 1. 1. 2005 sa významné sumy opráv nákladov a výnosov minulých účtovných období účtujú na účty 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov alebo 429 – Neuhradená strata minulých rokov.  

Účtovanie dobropisov 

A. Dobropis k dodávke v bežnom roku 

B.    Dobropis k dodávkam z predchádzajúcich účtovných období 

V tomto prípade je potrebné vychádzať pri účtovaní: 

a)    u dodávateľa zo skutočnosti, či suma opravovaného výnosu je pre účtovnú jednotku významná alebo nie;  

    Oprava výnosu minulého účtovného obdobia v nevýznamnej sume sa bude účtovať (§ 5 Postupov účtovania) na príslušnom účte výnosov; oprava výnosu, ak ide o významnú sumu, sa bude účtovať na účty vlastného imania (§ 59 Postupov účtovania). 

b)    u odberateľa zo skutočnosti, či zásoba je na sklade alebo je spotrebovaná. 

    Ak je zásoba spotrebovaná, bude priznaná suma z reklamácie účtovaná ako zníženie nákladov, v tom prípade je treba posúdiť významnosť sumy; nevýznamná suma sa bude účtovať na príslušnom účte nákladov a významná suma sa bude účtovať na účtoch vlastného imania podľa povahy.  

 Poznámka:   

Opravu DPH pri oprave zdaniteľného plnenia je treba účtovať ako storno so znamienkom mínus u dodávateľa na stane DAL účtu 343 a u odberateľa na strane MD účtu 343. Ak by sa účtovalo na opačných stranách účtov, skresľoval by sa koeficient pre výpočet odpočítania DPH. 

V prípade chybnej dodávky môže byť reklamácia vysporiadaná aj spôsobom opravy chybnej dodávky. Postup môže byť rôzny. Dodávateľ môže vykonať opravu vo vlastnej réžii, prípadne si opravu zabezpečí odberateľ vo vlastnej réžii alebo dodávateľsky a dodávateľ mu hradí s tým spojené náklady.  

 Príklad č. 12:    Účtovanie opravy reklamovaného tovaru, ktorú hradí dodávateľ     

Dodávateľ dodal chybný materiál, ktorý sa dá opraviť. Dodávateľ chybu uznal a odberateľovi zaplatil opravu materiálu. Opravy chybných dodávok môžu byť vykonávané rôznymi spôsobmi. 

Opravu uskutoční odberateľ odovzdaním do špecializovanej opravovne, dodávateľ hradí náklady na opravu 

Opravu uskutoční odberateľ vlastnými pracovníkmi, dodávateľ hradí náklady na opravu 

RÚ = rôzne účty záväzkov, finančné účty 

8.1    Všeobecné pravidlá 

Záruky a záručné doby pri dodávkach tovaroch sú zákonne stanovené vo všeobecných ustanoveniach Občianskeho a Obchodného zákonníka. Občiansky zákonník (ObčZ) napríklad pri predaji veci v maloobchode upravuje v § 619 až § 627 zodpovednosť za vady predávanej veci fyzickou alebo právnickou osobou ako podnikateľom v rámci svojej podnikateľskej činnosti. Zákonnú zodpovednosť predávajúceho za vady veci v takýchto prípadoch nemožno vylúčiť ani obmedziť. Dohodou účastníkov alebo jednostranným právnym úkonom zo strany predávajúceho ju možno rozšíriť. 

Záručná doba pri predaji veci podľa § 620 ObčZ je 24 mesiacov. Na požiadania kupujúceho je predávajúci povinný vydať kupujúcemu pri predaji záručný list. V záručnom liste možno určiť nielen dlhšiu záručnú dobu, ale aj väčší rozsah práv kupujúceho, ako ustanovuje zákon. 

Ak na predanej veci vznikne vada, ktorú možno odstrániť, má kupujúci právo, aby bola bezodplatne, včas a riadne odstránená. Ak ide o vadu veci, ktorú nemožno odstrániť a ktorá bráni tomu, aby sa mohla vec riadne užívať, má kupujúci právo na výmenu veci alebo má právo od zmluvy odstúpiť. 

Právo zo zodpovednosti za vady sa zásadne uplatňuje u predávajúceho, u ktorého bola vec kúpená. Ak je však v záručnom liste uvedený iný subjekt určený na opravu, ktorý je v mieste pre kupujúceho bližšom, uplatní kupujúci právo na opravu v subjekte určenom na vykonanie záručnej opravy. Subjekt určený na vykonávanie záručnej opravy je povinný opravu vykonať v lehote dohodnutej pri predaji veci medzi predávajúcim a kupujúcim. 

Obchodný zákonník (ObchZ) upravuje v ustanoveniach o kúpnej zmluve vady pri dodávkach tovaru. Za vady pri dodávkach tovaru sa v súlade s § 422 ObchZ považuje aj to, ak tovar nebol dodaný v množstve, akosti, vyhotovení a balení, ktoré bolo dohodnuté v kúpnej zmluve. Ak kúpna zmluva neurčuje akosť alebo vyhotovenie tovaru, je predávajúci (dodávateľ) povinný dodať tovar v akosti a vyhotovení, ktoré sa hodí na účel určený v zmluve, alebo ak účel použitia nie je v zmluve určený, tak na účel, na aký sa takýto tovar obvykle používa. 

Vadou dodávky tovaru je aj skutočnosť, ak dodávateľ nedodal tovar podľa vzorky alebo predlohy v prípade, že dodávka tovaru bola dohodnutá podľa vzorky alebo predlohy. Ak bolo v zmluve dohodnuté dodať určité množstvo tovaru bez uvedenia ďalšej podmienky, odchýlka dodaného množstva od dohodnutého množstva tovaru môže byť max. ± 5 %. V takomto prípade sa vyššia odchýlka považuje za vadu dodávky tovaru. 

Pri dodávkach tovaru na základe kúpnej zmluvy podľa ObchZ je potrebné rozlišovať: 

• Vady dodávok, ktoré vznikajú v takých prípadoch, ak predávajúci – dodávateľ, nedodal tovar v súlade s ustanoveniami dohodnutými v kúpnej zmluve. Pri takýchto vadách dodávok ide zvyčajne o zjavné nedostatky, ktoré sa zistia bezprostredne v procese dodávky. 
• Vady na tovare, ktoré si môže uplatniť odberateľ z titulu záruky za akosť tovaru prevzatého dodávateľom, ktorá vyplýva zo všeobecných právnych predpisov alebo z vyhlásenia predávajúceho (formou záručného listu), zo zmluvne dohodnutých podmienok medzi predávajúcim a kupujúcim a pod. Zárukou za akosť tovaru preberá predávajúci písomne záväzok, že dodaný tovar bude po určitú dobu spôsobilý na použitie na dohodnutý alebo inak obvyklý účel alebo že si zachová dohodnuté alebo inak obvyklé vlastnosti. V tomto prípade ide zvyčajne o tzv. skryté vady tovaru, ktoré sa zistia až následne v priebehu používania tovaru. 

8.2    Postup účtovania 

8.2.1    Všeobecné zásady 

Poskytované záruky pri dodávkach tovarov je potrebné správne premietnuť do účtovníctva dodávateľov – predávajúcich, a odberateľov – kupujúcich. U predávajúceho pôjde o zobrazenie zákonnej povinnosti a z toho vyplývajúceho plnenia. U kupujúceho pôjde o uplatenie nároku z titulu poskytnutých záruk.  

Ak je dodávka tovaru spojená so zárukou kvality počas určitej vopred danej lehoty, nesie dodávateľ zodpovednosť za vady tovaru nezavinené odberateľom, ktoré sa na tovare vyskytnú počas záručnej lehoty. 

Ak dodávateľ má skúsenosti, že sa môžu takéto vady vyskytnúť, mal by pre takéto prípady vytvárať rezervu v súlade s § 26 ZÚ a § 19 Postupov účtovania.  

Vzniknuté vady na tovare môžu byť odstrániteľné a v tom prípade dodávateľ vykonáva bezodplatnú opravu v záručnej lehote. Dodávateľ môže poveriť a vyškoliť inú osobu, ktorá bude odstraňovať vady na dodávkach jeho tovaru. Za túto službu dodávateľ poskytuje poverenej osobe odplatu, ktorá môže byť dohodnutá rôzne. Môže byť platená každá vykonaná služba má základe vyúčtovania vykonaných záručných opráv, prípadne môže byť poskytnutý tzv. záručný paušál. Vzniknuté chyby na tovare sa môžu odstraňovať aj spôsobom výmeny chybného tovaru za tovar bezchybný. 

Záručný paušál môže byť poskytnutý vo finančnej forme alebo v naturálnej forme. Pri naturálnej forme dodávateľ poskytne obchodníkovi alebo osobe, ktorá odstraňuje vady tovaru, niekoľko kusov tovaru navyše zdarma. Tento navyše bezodplatne poskytnutý tovar je použitý pri reklamáciách na výmenu vadného tovaru. V skutočnosti môže byť chybných tovarov viac alebo menej oproti poskytnutému paušálnemu množstvu bezodplatne dodaných kusov. Ide v tomto prípade o riziko predávajúceho aj kupujúceho. 

8.2.2    Účtovanie dobropisov 

Pri účtovaní sa bude vychádzať zo skutočností upravených v praxi konkrétnymi dodávateľsko-odberateľskými zmluvami. V praxi sa najčastejšie vyskytujú nasledovné situácie: 

1.    Dodávateľ ručí za svoje výrobky po určitú stanovenú dobu danú všeobecným predpisom alebo stanovenú zmluvne, prípadne svojimi obchodnými podmienkami. 

    V rámci tejto záručnej doby sám odstraňuje vzniknuté vady, prípadne vymieňa chybné výrobky za bezchybné. Vrátené chybné výrobky podľa možnosti opravuje a predáva za zníženú cenu. 

2.    Dodávateľ v rámci stanovenej záručnej doby zabezpečuje opravy chybných výrobkov prostredníctvom záručnej opravovne. Záručná opravovňa odstraňuje vzniknuté chyby, neopraviteľné výrobky vracia dodávateľovi. Záručná opravovňa poskytuje služby dodávateľovi a tieto poskytnuté služby dodávateľovi fakturuje.  

3.    Dodávateľ (výrobca, dovozca či iný distribútor) dodáva svoje výrobky (tovar) obchodníkovi, ktorý vrátené chybné výrobky (tovar) vymieňa za bezchybný a chybné výrobky (tovar) vracia výrobcovi, dovozcovi alebo distribútorovi. 

4.    Dodávateľ poskytuje obchodníkovi záručný paušál vo forme peňažnej sumy. Obchodník v rámci záručného paušálu výrobky (tovar) vymieňa alebo zabezpečuje ich opravu. Prípadný opravený tovar predáva za nižšiu cenu. 

5.    Dodávateľ poskytuje záručný paušál záručnej opravovni a tá vykonáva výmeny a opravy chybných výrobkov (tovarov). Obchodník v tomto prípade kupujúceho (zákazníka) inštruuje a usmerní. Takýto postup sa napríklad uplatňuje pri predaji jednotlivo určeného tovaru, ktorý má charakter dlhodobého použitia, ku ktorému kupujúci dostáva samostatný záručný list. 

6.    Dodávateľ poskytne obchodníkovi záručný paušál dodaním určitého množstva výrobkov navyše bezodplatne. 

8.3    Rezervy na záručné opravy  

Povinnosť vytvárania rezervy na reklamácie a záručné opravy je upravená v § 19 ods. 7 písm. b) Postupov účtovania. Rezervy na reklamácie a záručné opravy sa vytvárajú z dôvodu, že účtovná jednotka má z titulu predaja výrobkov, tovarov a služieb povinnosti voči odberateľom poskytovať za svoje dodávky určité záruky. Na spôsob tvorby a použitia tejto rezervy musí mať účtovná jednotka stanovený vnútorný predpis.  

Použitie rezervy sa účtuje na príslušný záväzkový účet, napr. MD 323 / D 325. Ak by záručné opravy účtovná jednotka zabezpečovala dodávateľsky, účtovanie bude MD 323 / D 321. 

Použitie rezervy bude závisieť aj od spôsobu, akým sú záručné opravy vykonávané. Použitie rezervy môže byť priebežne počas záručnej doby alebo v závislosti od množstva vykonávaných opráv. Zostatok nepoužitej rezervy na konci záručného obdobia sa zruší. 

Všeobecný princíp účtovania pri použití rezervy je zúčtovanie na ťarchu účtu rezervy so súvzťažným zápisom v prospech príslušného účtu záväzku.  

 Príklad č. 13:     Tvorba a čerpanie rezervy na záručné opravy – dodávka výrobkov      

Výpočet rezervy k súvahovému dňu k 31. 12. 2008
Dodávateľ poskytuje 2-ročnú záručnú lehotu na predané výrobky. Na základe predbežne vysledovaných nákladov na záručné opravy predpokladá, že budú vo výške 1 % z dosiahnutých výnosov. Pri tvorbe rezervy vychádzame zo skutočností:  

• ide o výrobky, ktoré sa začali vyrábať a predávať v II. polroku 2008, 
• vyrobené výrobky v príslušnom mesiaci budú predané do polovice nasledujúceho mesiaca, 
• pri výpočte je uvažované s obdobím vzťahujúcim sa na rok 2008, ktoré zostáva do ukončenia záručnej doby s rovnomerným uplatňovaním reklamácií zo záruk, to znamená, že z júlovej fakturácie bude poskytnutá záruka 19,5 mesiaca, z augustovej fakturácie 20,5 mesiaca atď. až po decembrovú fakturáciu, z ktorej bude poskytovaná záruka 24 mesiacov. 

Z uvedených predpokladov budú vypočítané sumy, ktoré by mali byť potenciálne vynaložené na záručné opravy v nasledujúcom období.  

Postup výpočtu: 

• fakturácia za júl 2008 vo výške 1 mil. Sk, 
• predpoklad nákladov na záručné opravy podľa predbežných sledovaní – sú vo výške 1 % z fakturácie, 
• predpokladané percento sa upraví podľa zostatkovej doby trvania záruky v roku 2009 [podiel % na polovicu mesiaca záruky = (1 : 24) : 2 = 0,0208 %] rovnomerne,  
• uvažuje sa so začiatkom plynutia záručnej lehoty od 2. polovice nasledujúceho mesiaca po realizácii výrobkov. 

Výpočet výšky rezervy: 

Vytvorená rezerva na záručné opravy k 31. 12. 2008 v sume 61 021 Sk sa zaúčtuje:
MD 602 – Tržby z predaja služieb / DAL 323 – Krátkodobé rezervy.  

Použitie rezervy sa účtuje na príslušný záväzkový účet, napr. MD 323 / D 325. 

Ak by záručné opravy účtovná jednotka zabezpečovala dodávateľsky, účtovanie bude MD 323 / D 321.  

Predpokladajme, že záručné opravy vykonáva špecializovaná opravovňa, s ktorou sa predajca dohodol na financovaní záručných opráv takto:  

• na začiatku záručného obdobia v januári 2009 poskytne záručný paušál vo výške 60 % vytvorenej rezervy,  
• po skončení záručného obdobia záručná opravovňa vyúčtuje vykonané záručné opravy.  

Účtovanie v roku 2009:  

 Príklad č. 14:    Tvorba a čerpanie rezervy na záručné opravy –  dodávka stavebných prác      

Spoločnosť B-stav realizuje stavebné práce, pričom má v zmluvách dohodnutú záručnú dobu na odstránenie závad do 3 rokov odo dňa prevzatia stavby (§ 646 ods. 2 ObčZ). Spoločnosť štatisticky vysledovala, že za posledné 3 roky musela odstrániť na svoje náklady zistené závady v sume 500 000 Sk. Spoločnosť sa rozhodla na záručné opravy vytvárať každoročne rezervu a do vnútropodnikovej smernice si zakotvila, že výška rezervy sa bude počítať z vynaložených priemerných nákladov na odstránenie závad za posledné 4 účtovné obdobia a budú sa porovnávať k priemeru tržieb zo stavebnej činnosti dosiahnutých za posledné 4 účtovné obdobia. V príslušnom roku sa použije vypočítané priemerné percento k vykázaným tržbám zo stavebnej činnosti.  

Výpočet % tvorby rezervy k 31. 12. 2008 = 500 000 : 210 mil. = 0,238 % 

Spoločnosť vykázala tržby v roku 2008 v objeme 56 mil. Sk.  

Výška rezervy k tržbám v roku 2008 = 56 mil. x 0,238 % = 133 280 Sk.  

Vytvorená rezerva na záručné opravy k 31. 12. 2008 v sume 133 280 Sk sa zaúčtuje:
MD 602 – Tržby z predaja služieb / DAL 459 – Ostatné rezervy.  

V roku 2009 odberateľ reklamoval závady, ktoré zistil na stavbe. Na odstránenie závady spoločnosť vynaložila náklady na:  

• materiál v sume     1 214,90 eura, 
• mzdy pracovníkov     332 eur, 
• sociálne a zdravotné poistenie ku mzdám     112,85 eura, 
• nájomné za žeriav    89,60 eura, 
• čo je spolu suma     1 749,35 eura. 

 Príklad č. 15:    Záručné opravy poskytované špecializovanou opravovňou na základe zmluvy s výrobcom      

Výrobca má uzatvorenú zmluvu s opravovňou na poskytovanie záručných opráv na svoje výrobky, prípadne výmenu chybných výrobkov za bezchybné. Záručná opravovňa fakturuje za vykonané záručné opravy v dohodnutých intervaloch. Na uvedený účel umiestnil výrobca v záručnej opravovni 5 ks svojich výrobkov v stálej skladovej cene 20 eur za ks. V mesiaci máj boli prevzaté od zákazníka 2 ks chybných výrobkov v záručnej dobe. 

A. Účtovanie v záručnej opravovni 

* rôzne účty majetku a záväzkov 
** rôzne nákladové účty 

B. Účtovanie u výrobcu 

Vysvetlivky k použitým analytickým účtom: 

123 A1 – Výrobky – AÚ výrobky na sklade určené na realizáciu 
123 A2 – Výrobky – AÚ výrobky umiestnené v záručnej opravovni 
123 OR – Výrobky – AÚ oceňovacie rozdiely k výrobkom 

Ak výrobca zistí, že vrátený chybný výrobok sa nedá opraviť, môže postupovať nasledovne: 

1.    Posúdi chybu výrobku. Ak má vypracovanú internú normu nepodarkov a chybný výrobok má znaky nepodarku (nezavineného), pričom sa neprekračuje povolená interná norma nepodarkov, zaúčtuje sa do spotreby: MD 613 / DAL 123 A1. 

2.    Ak z posúdenia chyby zistí, že ide napríklad o technologický nepodarok, ale je už prekročená interne stanovená norma nepodarkov, zaúčtuje sa na manká a škody: MD 549 / DAL 123 A1. 

3.    V prípade, že vie zistiť vinníka chybného výrobku, môže zaúčtovať vzniknutú škodu ako pohľadávku voči zodpovednej osobe: MD 335, 378 / DAL 123 A1. 

 Príklad č. 16:    Vrátenie chybných výrobkov dodávateľovi v záručnej dobe výmenou za bezchybné  u platiteľov DPH     

Dodaných bolo 10 ks stojanových lámp v OC 30 eur. U 2 ks boli zistené v priebehu záručnej doby neodstrániteľné nedostatky, ktoré sa riešili výmenou za nové výrobky.  

A) Účtovanie u odberateľa 

B. Účtovanie u dodávateľa 

 Príklad č. 17:    Prijatie záručného paušálu v peňažnej forme u obchodníka     

Vysvetlivky k použitým analytickým účtom: 

132P – Tovar na sklade a v predajniach – AÚ tovar v predajni 
132V – Tovar na sklade a v predajniach – AÚ tovar určený na opravu, chybný tovar 
132O – Tovar na sklade a v predajniach – AÚ tovar odovzdaný do opravy mimo účtovnej jednotky 

 Príklad č. 18:    Poskytnutie záručného paušálu v peňažnej forme u poskytovateľa (výrobca, dovozca, veľkoobchod ako medzičlánok medzi výrobcom a maloobchodom a pod.)     

 Príklad č. 19: Účtovanie záručného paušálu v peňažnej forme v záručnej opravovni (záručná opravovňa nepredáva, je len zmluvným partnerom na vykonávanie záručných opráv pre výrobcu  alebo predávajúceho)     

 Príklad č. 20:    Prijatie záručného paušálu vo forme tovaru u obchodníka     

 Príklad č. 21:    Poskytnutie záručného paušálu vo forme tovaru u poskytovateľa     

*    Ak sa záručný paušál bude vzťahovať len na bežné účtovné obdobie, možno priamo účtovať na účet 548, t. j. účtovným zápisom MD 548 / D 132P.  

Súčasťou cenovej politiky podnikateľov je aj systém cenových zliav. Spôsob, akým sa pristupuje k poskytovaniu cenových zliav, má vplyv na daň z príjmov aj na sumu zdaniteľného plnenia pre účely DPH. V podstate môže ísť o zľavy subjektívne alebo objektívne. Zľavy subjektívne sú také, ktoré sa poskytujú len vybranému okruhu zákazníkov (napríklad zamestnanci a pod.). Zľavy objektívne sa poskytujú na základe všeobecných obchodných podmienok. 

9.1    Zľavy objektívne 

Sú také, ktoré sú poskytované na základe všeobecných obchodných podmienok podnikateľa, napríklad na prechodné vymedzené obdobie, na vybrané druhy tovarov, pričom sú stanovené podmienky, za akých sa tieto zľavy poskytujú. Podmienkami môže byť: 

1.    odobraté množstvo tovaru v merných jednotkách (množstvové rabaty), 
2.    finančný objem odobratého tovaru (finančný bonus, poskytnutie určitého množstva tovarov bezodplatne), 
3.    platba v hotovosti, promptná platba (cenové zrážky, cenové bonusy). 

Pri poskytovaní týchto zliav je dôležitá skutočnosť, že zľava bude poskytnutá každému, kto splní stanovené podmienky. Pri poskytovaní objektívnych cenových zliav z pôvodnej ceny vzniká podnikateľovi nová obvyklá cena. 

Podľa § 22 ods. 6 Postupov účtovania sú u odberateľa súčasťou ocenenia zásob zľavy z ceny, napríklad skontá, bonusy, rabaty, pričom ocenenie zásob sa o tieto položky znižuje. 

Zľava poskytnutá k zásobám, ktoré sú u odberateľa už predané alebo spotrebované, sa účtuje ako zníženie nákladov na predané alebo spotrebované zásoby. 

Za zľavu z ceny na nepovažuje nepeňažné dodanie iného druhu, ako je prijatý tovar, výrobok alebo služba, ktorý sa účtuje podľa § 33 ods. 4 alebo podľa § 78 ods. 4 Postupov účtovania. 

Dôležité je aj ustanovenie zákona o DPH, a to § 22 – Základ dane pri dodaní tovaru a služby. Podľa ods. 4, ak je poskytnutá v čase dodania tovaru zľava z ceny, základ dane sa zníži o sumu zľavy – vystaví sa doklad o oprave. 

U dodávateľov sú zľavy z ceny súčasťou tržieb a účtujú sa ako zníženie ceny za účelom poskytnutia zvýhodnených podmienok pre odberateľa, napríklad zľavy z ceny za odobraté množstvo, zľava z ceny z dôvodu urýchlenej platby, zľava z ceny z dôvodu podieľania sa na reklame výrobku, tovaru alebo služby. Za zľavu z ceny sa nepovažuje nepeňažné dodanie iného druhu, ako je poskytovaný tovar, výrobok alebo služba, napríklad tovar zdarma a prezentačné akcie.  

Zľavy pri dodávkach nakupovaných zásob môžu byť poskytované z rôznych dôvodov. Ak nejde o zľavu z titulu vadného tovaru, chybnej dodávky, ktorú sme rozoberali v predchádzajúcej kapitole, tak potom ide zvyčajne o bonus, skonto alebo rabat. Pri poskytovaní takýchto zliav je veľmi dôležité, aby boli súčasťou všeobecnej obchodnej politiky dodávateľa, t. j. aby išlo o zľavy objektívne. Pri poskytovaní zliav upozorňujme na § 19 Postupov účtovania, podľa ktorého má účtovná jednotka, ktorá je dodávateľom, povinnosť vytvárať rezervu na bonusy, skontá a podobne, ktoré sa týkajú výrobkov, tovaru a služieb predaných pred ukončením vykazovaného účtovného obdobia. 

Skonto je zľava, zrážka z ceny tovaru, ktorá sa poskytuje pri promptnej alebo skorej platbe. Zľava sa vzťahuje na jednotlivé dodávky, ale môže byť poskytnutá dodatočne po zaplatení faktúr. Skonto je zvyčajne upravené vo všeobecných podmienkach obchodnej politiky dodávateľa. Poskytnuté skonto má vplyv na kúpnu cenu zásob a v súlade s účtovnými predpismi je pri oceňovaní zásob výslovne uvedené, že skonto je súčasťou obstarávacej ceny zásob. Ak sa poskytuje ku konkrétnej dodávke, má vplyv na kúpnu cenu tovaru a vo vzťahu k DPH má vplyv aj na cenu zdaniteľného plnenia. 

 Príklad č. 22: Poskytnutie a účtovanie skonta      

Predávajúci má v obchodných podmienkach stanovené, že v prípade úhrady faktúry za odobratý tovar do 7 dní poskytuje cenovú zľavu vo výške 3 % z každej dodávky. 

Kupujúci získa nárok na zľavu až po úhrade faktúry. Predávajúci po úhrade faktúry kupujúcim vystaví ku konkrétnej dodávke dobropis faktúry. Zníži sa cena zdaniteľného plnenia pre DPH a upraví sa DPH. U kupujúceho dobropis bude vplývať na zníženie obstarávacej ceny zásoby a výšku prijatého zdaniteľného plnenia. Záväzok z vystaveného dobropisu sa započíta s novou dodávkou. 

Rabat je zľava ceny poskytovaná odberateľovi, ak splní podmienku odobratia určitého množstva tovaru, bez ohľadu na čas platenia. Vyjadruje sa spravidla percentuálnou sadzbou z ceny. Je poskytovaný na základe všeobecných podmienok obchodnej politiky alebo je priamo v zmluvne dohodnutý. V obchodnej praxi sa rabat uplatňuje predovšetkým ako množstvový rabat, pričom je percentuálne odstupňovaný podľa množstva odobratého tovaru. V konečnom dôsledku sa prejaví ako zníženie ceny predávaného a nakupovaného tovaru. Poskytnutý rabat sa vo vzťahu k zákonu o DPH prejaví ako zníženie ceny zdaniteľného plnenia a daň sa vypočíta z tejto novej obvyklej ceny. 

 Príklad č. 23: Množstvový rabat     

Predávajúci má stanovené v obchodných podmienkach, že pri odobratí 2 000 jednotiek konkrétneho druhu tovaru poskytne cenovú zľavu 5 % na ďalší odber tovaru; pri odobratí 4 000 jednotiek poskytne cenovú zľavu 10 % na ďalší odber tovaru. Ďalšou podmienkou je, že tovar musí byť riadne zaplatený. 

U predávajúceho aj u kupujúceho sa táto zľava z ceny prejaví ako zníženie ceny celkovej dodávky, výšky prijatého zdaniteľného plnenia a zníži aj jednotkovú cenu obstarania tovaru. 

Predávajúci predáva svoj tovar v tzv. novej obvyklej cene. V účtovníctve sa táto skutočnosť prejaví len v ocenení dodávky. 

Bonus. Ak dodávateľ poskytuje odberateľovi zľavu napríklad na základe odobratého množstva tovaru vyjadreného vo finančnom ohodnotení bez ohľadu na druh a naturálne množstvo tovaru a tiež bez ohľadu na dátum úhrady faktúr, nazývame takúto zľavu bonus. Bonus sa zvyčajne poskytuje pri dodávkach meraných v peňažnom vyjadrení. Poskytuje sa napríklad ako zľava z dohodnutého poistného pri zmluvnom poistení. Bonus sa chápe ako zľava z kúpnej ceny vo forme určitej náhrady, prémie, odmeny a pod. Pri dodávkach tovarov sa bonus často poskytuje vo forme dodávky ďalšieho množstva tovaru bezodplatne. Takýto postup už nemá nič spoločné s poskytovaním cenových zliav, pretože ide o odmenu, prémiu a pod. poskytovanú dodávateľom odberateľovi. Vo vzťahu k DPH poskytovaný bonus je treba posudzovať z dvoch hľadísk: 

1.    poskytnutý finančný bonus nie je zdaniteľným plnením, nemá vplyv na cenu pôvodnej dodávky; ide o finančnú prémiu, 

2.    bonus poskytovaný v bezodplatnej dodávke tovaru sa posudzuje ako bezodplatné zdaniteľné plnenie a cena zdaniteľného plnenia sa určí z ceny obvyklej. 

 Príklad č. 24: Bonus     

Predávajúci má v obchodných podmienkach stanovené, že po odobratí tovaru bez ohľadu na druh v hodnote 600 eur za kalendárny rok poskytne kupujúcemu cenovú zľavu vo výške 5 %, a to: 

• vrátením príslušnej finančnej sumy alebo 
• dodaním ďalšieho tovaru podľa výberu kupujúceho do výšky príslušnej sumy bezodplatne. 

Kupujúci podmienku splnil a získal nárok na zľavu. Zľavu nie je možné priradiť ku konkrétnej dodávke. 

 Poznámka:   

Odberateľ, ktorý účtuje zásoby spôsobom B, účtuje zľavy ku konkrétnym dodávkam na príslušné účty nákladov v účtovej skupine 50 – Spotrebované nákupy súvzťažne s účtom záväzkov alebo pohľadávky z reklamácie na účte 315 – Ostatné pohľadávky.  

Úbytok zásob pri vyskladňovaní je účtovaný v rovnakej cene, v akej sú zásoby oceňované na sklade. Vyskladňovanie zásob môže byť z dôvodov: 

a)    predaja tovaru alebo materiálu, 
b)    použitia vo výrobe alebo inej konečnej spotrebe, 
c)    vyradenia pre neupotrebiteľnosť alebo poškodenie, v dôsledku zničenia alebo straty, pri zistení manka pri inventarizácii a pod., 
d)    vkladov do podnikania, 
e)    darovania, 
f)    poskytnutia zásob na vzorky, 
g)    zámeny zásob. 

10.1    Predaj zásob 

Pri predaji je úbytok zásob zo skladu účtovaný v nadväznosti na použitý spôsob účtovania a podľa toho, či ide o zásoby nakupované alebo zásoby vlastnej výroby. Zásadne sa výdaj zásob zo skladu účtuje na základe výdajky zásob. 

Zásoby účtované spôsobom A 

Úbytok zásob účtovaných spôsobom B pri predaji sa účtuje len v skladovej evidencii, pretože nakupované zásoby sa už pri nákupe účtujú priamo do spotreby. Pri vlastných zásobách sa do nákladov účtujú zložky nákladov na ich tvorbu. 

10.2    Spotreba zásob vo výrobe alebo inej konečnej spotrebe 

Aj v tomto prípade bude účtovanie závisieť od spôsobu účtovania zásob. Pri spôsobe B sú zásoby už pri ich obstaraní účtované priamo do spotreby. Vlastné výrobky spotrebované vo vnútri účtovnej jednotky v ďalšej výrobe sú považované za materiál a ich spotrebou následne vznikajú náklady, tzv. druhotné náklady, napríklad v poľnohospodárstve krmivá, osivá, sadivá, organické hnojivá.  

Ak účtovná jednotka má obchodnú činnosť a zároveň aj príbuznú výrobu, dochádza k spotrebe tovaru, účtuje sa takto spotrebovaný tovar ako materiál. Využíva sa to napríklad pri rôznych službách poskytovaných konečným spotrebiteľom, ktorým sa ponúka tovar a na požiadanie aj dodávka prác, prípadne služieb spojených so zabudovaním tovaru. 

Zásoby účtované spôsobom A 

10.3    Vyradenie pre neupotrebiteľnosť, poškodenie, zničenie, stratu, pri zistení manka pri inventarizácii  

Neupotrebiteľné zásoby môžu byť napríklad: 

• tie, ktoré sa nespotrebovali vo výrobe alebo inej spotrebe, či už z dôvodov zmeny výroby, výrobného postupu, materiál technicky zastaral a pod., 
• náhradné dielce na opravy, ktoré musela mať účtovná jednotka v zálohe z titulu osobitného predpisu, prípadne pre havarijné prípady napr. v energetike, doprave, a hmotný majetok, pre ktorý boli určené, sa už vyradil z používania a pod., 
• zásoby poškodené. 

Pri vyskladňovaní neupotrebiteľných zásob je treba pozorne posudzovať každú vzniknutú skutočnosť aj v nadväznosti na zákon o dani z príjmov. 

• Ak pôjde o prípady likvidácie neupotrebiteľnej zásoby, ktorá tvorila povinnú zákonnú zálohu, pričom pohotovostná záloha bola v súlade s príslušnou právnou normou, malo by sa vyradenie takejto zásoby zúčtovať do spotreby.  
• Ak pôjde o prebytočné zásoby z dôvodu zmeny výroby, ukončenia výrobnej etapy, môžu sa takéto zásoby ponúknuť na odpredaj inému subjektu. Takýmto spôsobom možno vyradiť prebytočné náhradné dielce, zvyšný stavebný materiál po ukončení stavby.  
• Niektoré nespotrebované zásoby zrejme nebude možné inak speňažiť len odovzdaním do zberných surovín, napr. kovový materiál ako šrot. 
• Tovar v obchodnej činnosti, ktorý je zastaralý a nemoderný, možno predať s cenovou zľavou.