Vykazovanie údajov z opravných faktúr v kontrolnom výkaze podľa § 78a zákona o DPH

S účinnosťou od 1. 1. 2014 pribudli pre platiteľov dane z pridanej hodnoty nové povinnosti v súvislosti so zavedením kontrolného výkazu DPH podľa § 78a zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“). Zákon o DPH ďalej v § 78a ods. 2 písm. c) stanovuje, že v kontrolnom výkaze sa uvedú aj údaje z každej faktúry, ktorá mení pôvodnú faktúru (opravná faktúra). V tejto súvislosti bolo vydaných aj niekoľko usmernení a metodických pokynov zo strany Finančného riaditeľstva SR.

V našom článku sa budeme venovať práve problematike opravných faktúr a ich vykazovaniu v kontrolnom výkaze, a to z dôvodu, že táto problematika robí v praxi značné ťažkosti. Ponúkame základné východiská pre niektoré problematické okruhy. Pokúsime sa vysvetliť niektoré osobitosti vo vykazovaní opravných faktúr v kontrolnom výkaze a pre zrozumiteľnosť uvedieme aj praktické príklady.

Zameriame sa najmä na otázky:

1. Čo je opravná faktúra
2. Aké druhy opravných faktúr poznáme
3. Ktoré opravy faktúr sa vykazujú v kontrolnom výkaze
4. Vykazovanie opravnej faktúry u odberateľa
5. Kedy sa podáva dodatočný kontrolný výkaz
6. Prijaté platby a kontrolný výkaz

1. Čo je opravná faktúra

Zákon o DPH pojem opravnej faktúry neuvádza v žiadnom ustanovení. V zákone sa stretávame iba s pojmom faktúra.

Opravná faktúra sa uvádza v Poučení na vyplnenie kontrolného výkazu DPH, ako aj v metodických pokynoch FR SR, kde sa definuje opravná faktúra s odvolávkou na § 71 ods. 2 zákona o DPH, ktorý hovorí, že za opravnú faktúru sa považuje každý doklad alebo oznámenie, ktoré mení pôvodnú faktúru a osobitne a jednoznačne sa na ňu vzťahuje. Ich vzájomná súvislosť sa zabezpečí tým, že opravná faktúra musí obsahovať poradové číslo pôvodnej faktúry a tiež údaje, ktoré sa opravnou faktúrou menia.

Z opravnej faktúry sa v kontrolnom výkaze uvádzajú nasledovné údaje:

• identifikačné číslo pre daň odberateľa alebo dodávateľa, ktoré je uvedené vo faktúre,
• poradové číslo opravnej faktúry,
• poradové číslo pôvodnej vyhotovenej/prijatej faktúry,
• rozdiel základu dane a sumy dane v eurách, sadzba dane, rozdiel v sume odpočítanej dane v eurách, druh a množstvo tovaru, ak je faktúra vyhotovená na dodanie tovaru, z ktorého je povinný platiť daň príjemca plnenia podľa § 69 ods. 12 písm. h) a i) zákona o DPH, prvé štyri číslice číselného kódu podľa Spoločného colného sadzobníka a množstvo tovaru, ak je faktúra vyhotovená na dodanie tovaru, z ktorého je povinný platiť daň príjemca plnenia podľa § 69 ods. 12 písm. f) a g) zákona o DPH; údaje sa uvádzajú len vtedy, ak sa menia.

2. Druhy opravných faktúr

a) opravná faktúra vyhotovená v súvislosti s opravou základu dane podľa § 25 zákona o DPH

b) oprava chybných údajov na pôvodnej faktúre

2.1 Opravná faktúra vyhotovená v súvislosti s opravou základu dane podľa § 25 zákona o DPH

Podľa § 25 zákona o DPH sa opraví základ dane pri dodaní tovaru alebo služby a tiež pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu, ak nastali nasledovné prípady:

a) pri úplnom alebo čiastočnom zrušení dodávky tovaru alebo služby a pri úplnom alebo čiastočnom vrátení dodávky tovaru,

b) pri znížení ceny tovaru alebo služby po vzniku daňovej povinnosti,

c) pri zvýšení ceny tovaru alebo služby.

• Opravná faktúra podľa § 25 ods. 1 písm. a) alebo b)

Môže byť vystavená ako zníženie pôvodnej ceny, čím sa znižuje základ dane a daň z pridanej hodnoty. Cena pôvodnej faktúry sa znižuje napríklad z dôvodu reklamácie množstva, kvality tovaru alebo služieb. Pre opravnú faktúru, ktorou sa znižuje pôvodná cena za dodávku tovaru alebo služby, je zaužívaný názov dobropis.

• Opravná faktúra podľa § 25 ods. 1 písm. c)

Môže byť vystavená v prípade, ak dochádza k zvýšeniu ceny tovaru alebo služby. Opravná faktúra sa v tomto prípade nazýva ťarchopis.

2.2 Vykazovanie opravy v kontrolnom výkaze

Pri uvádzaní údajov z opravných faktúr do jednotlivých častí kontrolného výkazu vychádzame z poučenia na vyplnenie kontrolného výkazu.

K faktúram uvedeným v časti A.1. a A.2. sa opravná faktúra uvedie v C.1. – u vyhotovených faktúr.

K faktúram uvedeným v časti B.1. a B.2. sa opravná faktúra uvedie v C.2. – u prijatých faktúr.

Okrem uvedených faktúr sú prípady týkajúce sa ERP, kedy za podmienky, že faktúra obsahuje všetky údaje, uvádza sa v časti A.1. Ak sa však údaje z takéhoto dokladu nedajú vylúčiť, sú obsiahnuté aj v časti D.1. sumárne – pozri tabuľku.

Dôležité je upozorniť na spôsob vykazovania opravy v kontrolnom výkaze pri vyplnení kolónok v jednotlivých stĺpcoch, napríklad pri oprave, ak sa nemenila sadzba:

• dodávateľ vyplní kolónky v stĺpcoch 1 až 5, stĺpce 6 až 10 budú prázdne a stĺpec 11 sa vyplní iba pri dodatočnom KV – kód opravy,
• odberateľ vyplní kolónky stĺpcov 1 až 7 povinne.

Pre názornosť uvádzame štruktúru kontrolného výkazu v časti C.1. a C.2.

C.1. Údaje z vyhotovenej opravnej faktúry

C.2. Údaje z prijatej opravnej faktúry

2.3 Vystavené opravné faktúry

Ak nastane prípad, že platiteľ dane vyhotoví opravnú faktúru k pôvodnej vyhotovenej faktúre, údaje z opravnej faktúry uvedie v časti C.1. kontrolného výkazu.

V ostatných prípadoch pri oprave údajov z ERP vykázaných sumárne v časti D.1. alebo pri zjednodušených dokladoch v časti D.2. budú údaje z opravnej faktúry k dokladu z ERP uvedené v časti D.1. a údaje z opravnej faktúry k inej zjednodušenej faktúre uvedené v časti D.2.

Do kontrolného výkazu sa uvedú údaje z opravných faktúr v tom období, v ktorom bola opravná faktúra vystavená.

2.4 Prijaté opravné faktúry

U prijatých opravných faktúr sa údaje z opravnej prijatej faktúry uvedú v kontrolnom výkaze v časti C.2.

Pôvodné faktúry boli v predchádzajúcom období v kontrolnom výkaze v časti B.1., B.2. a B.3. Sú to faktúry za také plnenia, pri ktorých je osobou povinnou platiť daň v tuzemsku podľa § 69 ods. 1 zákona o DPH platiteľ, ktorý dodáva tovar alebo službu, alebo z ktorých je osobou povinnou platiť daň v tuzemsku príjemca plnenia podľa § 69 ods. 2, 3, 6, 7 a 9 až 12 zákona o DPH.

V prípade zjednodušených faktúr uvádzaných v časti B.3. kontrolného výkazu, pri ktorých sa údaje z pôvodnej faktúry uvádzajú v časti B.3. spolu v jednej sume, sa bude pri oprave v kontrolnom výkaze postupovať odlišne.

Ak teda dôjde k oprave zjednodušenej faktúry a bude k nej vyhotovená opravná faktúra, bude sa v kontrolnom výkaze uvádzať tak, že údaje z opravnej faktúry sa uvedú v samostatnom riadku v členení podľa jednotlivých sadzieb dane aj napriek tomu, že údaje z pôvodnej faktúry boli v časti B.3. uvedené spolu v jednej sume.

2.5 Opravná faktúra vyhotovená k viacerým faktúram

Pravidlo

Ak je opravná faktúra vyhotovená k viacerým faktúram, platiteľ dane uvedie údaje z opravnej faktúry prislúchajúce ku každej pôvodne vyhotovenej faktúre zvlášť, t. j. pre každú pôvodne vyhotovenú faktúru vyplní v kontrolnom výkaze samostatný riadok. Kolónky „rozdiel základu dane v eurách“ a „rozdiel sumy dane v eurách“ vypĺňa tak, že príslušný rozdiel základu dane a sumy dane v eurách uvedie pre každú pôvodnú vyhotovenú faktúru osobitne.

Výnimky

• administratívne náročný postup

Dodatkom č. 1 k poučeniu na vyplnenie kontrolného výkazu bola povolená výnimka v prípade, ak by bol pre platiteľa dane vyššie uvedený postup administratívne náročný (ak ide napr. o opravné faktúry vyhotovené k množ­stevným zľavám). Vtedy uvedie platiteľ dane v stĺpci „poradové číslo pôvodnej vyhotovenej faktúry“ namiesto poradových čísel všetkých pôvodných vyhotovených faktúr len poradové číslo poslednej pôvodnej vyhotovenej faktúry, ku ktorej je vydaný opravný doklad.

• prenos daňovej povinnosti na kupujúceho podľa § 69 ods. 12 písm. f) a g) zákona o DPH

Iný postup je v prípade, ak sa vyhotovuje opravná faktúra k viacerým faktúram o dodaní tovarov, u ktorých sa uplatňuje prenos daňovej povinnosti na kupujúceho podľa § 69 ods. 12 písm. f) a g) zákona o DPH. V takomto prípade nie je možné uplatniť dodatok č. 1 k poučeniu, čo znamená, že rozdiel nie je možné uviesť v jednom riadku, ak predmetom faktúry boli tovary, ktoré patria do rôznych číselných kódov Spoločného colného sadzobníka. Pri týchto tovaroch je potrebné rozdiel uviesť pre každý druh tovaru osobitne.

Pre tieto prípady platí časť poučenia na strane 17, kde sa uvádza, že ak ide o opravnú faktúru vyhotovenú k dodaniam rôznych tovarov, ktoré nepatria do rovnakého 4-miestneho číselného kódu Spoločného colného sadzobníka, uvedie sa rozdiel pre každý druh tovaru osobitne.

• vyúčtovacie faktúry

V praxi sa často stretávame s tým, že vyúčtovacie faktúry nebývajú všetky zhodné. V niektorých ide o dodanie tovaru alebo služby – riadna faktúra – opakované plnenie, v niektorých sa menia alebo dopĺňajú údaje pôvodne vyhotovenej faktúry – opravná faktúra.

V prípade posúdenia, že ide o opravnú faktúru podľa § 71 ods. 2 zákona o DPH, vykazuje sa v časti C.1. u dodávateľa a v časti C.2. u odberateľa. Opravné faktúry uvádzané v časti D kontrolného výkazu boli vysvetlené vyššie.

Vyúčtovacie faktúry sú najmä pri opakovaných platbách, z ktorých sú najčastejšie platby za nájom a médiá. Vyúčtovacie faktúry vystavujú platitelia rôznym spôsobom, a preto aj ich vykazovanie v kontrolnom výkaze bude odlišné.

2.6 Opravná faktúra vyhotovená k faktúre o dodaní tovaru, pri ktorom je osobou povinnou platiť daň príjemca (tuzemské samozdanenie)

Týka sa to niektorých tovarov, ktoré sú taxatívne vymedzené v § 69 ods. 12 písm. f) až i) zákona o DPH a v § 69 ods. 10, 11 a 12 písm. a) až e) zákona o DPH.

• § 69 ods. 12 písm. f) až i) zákona o DPH

Patria sem:

• dodanie tovarov patriacich do kapitol 10 a 12 Spoločného colného sadzobníka, ktoré nie sú bežne určené v nezmenenom stave na konečnú spotrebu, ak základ dane vo faktúre za dodanie týchto tovarov je 5 000 eur a viac,
• dodanie tovarov patriacich do kapitoly 72 Spoločného colného sadzobníka a do položiek 7301, 7308 a 7314 Spoločného colného sadzobníka, iných ako uvedených v písmene a), ak základ dane vo faktúre za dodanie týchto tovarov je 5 000 eur a viac,
• dodanie mobilných telefónov, ktoré sú vyrobené alebo prispôsobené na použitie v spojení s licencovanou sieťou a fungujú na stanovených frekvenciách bez ohľadu na to, či majú alebo nemajú iné využitie, ak základ dane vo faktúre za dodanie mobilných telefónov je 5 000 eur a viac,
• dodanie integrovaných obvodov, ako sú mikroprocesory a centrálne spracovateľské jednotky, v stave pred zabudovaním do výrobkov pre konečného spotrebiteľa, ak základ dane vo faktúre za dodanie integrovaných obvodov je 5 000 eur a viac.

Pri novozavedených tzv. tuzemských samozdaneniach podľa § 69 ods. 10 – 12, čo sa týka vykazovania údajov v kontrolnom výkaze, sú niektoré rozdielnosti. V kontrolnom výkaze sa neuvádzajú údaje zo všetkých prenesených plnení.

Dodanie tovaru v tuzemsku, pri ktorom je prenos daňovej povinnosti na príjemcu podľa § 69 ods. 12 písm. f) až i) zákona o DPH, sa vykazuje v časti A.2. kontrolného výkazu.

Údaje z vyhotovených faktúr dodávateľ uvádza v kontrolnom výkaze za zdaňovacie obdobie, v ktorom vznikla daňová povinnosť. Teda ak je opravná faktúra vystavená po dodaní tovaru, pri ktorom je osobou povinnou platiť daň príjemca plnenia podľa § 69 ods. 12 písm. f) až i) zákona o DPH, postup je nasledovný:

• dodávateľ opraví základ dane podľa § 25 zákona o DPH:
  • údaje z vyhotovenej opravnej faktúry uvedie v časti C.1. kontrolného výkazu,
  • za zdaňovacie obdobie, v ktorom vyhotovil opravnú faktúru;
• odberateľ prijíma opravnú faktúru na opravu základu dane podľa § 25:
  • uvádza údaje z opravnej faktúry v časti C.2. kontrolného výkazu,
  • za zdaňovacie obdobie, v ktorom ju dostal, ak od skutočnosti rozhodujúcej pre opravu základu dane neuplynulo 30 dní – pozri § 53 ods. 1.

Ak po dodaní tovaru, pri ktorom je osobou povinnou platiť daň príjemca plnenia podľa § 69 ods. 12 písm. f) až i) zákona o DPH, nastane situácia, že dôjde zo strany dodávateľa k oprave základu dane podľa § 25 zákona o DPH, na základe čoho sa zníži základ dane dodaného tovaru pod hranicu 5 000 eur, pôvodne uplatnený režim samozdanenia sa nebude meniť. Dodávateľ uvedie údaje z vyhotovenej opravnej faktúry v časti C.1. kontrolného výkazu a príjemca plnenia v časti C.2. kontrolného výkazu.

Tak ako je to uvedené v metodickom pokyne FR SR, bude to znamenať, že dodávateľ a príjemca plnenia nebudú podávať dodatočné daňové priznanie a ani dodatočný kontrolný výkaz, ak sa na základe opravy základu dane podľa § 25 zákona o DPH zníži základ dane vo faktúre na dodanie tovarov uvedených v § 69 ods. 12 písm. f) až i) zákona o DPH.

Oprava množstva tovaru uvedeného vo faktúre na prijatie platby na budúce dodanie tovaru

Z poučenia na vyplnenie kontrolného výkazu k DPH vyplýva, že ak je k tovarom podľa § 69 ods. 12 písm. f) až i) zákona o DPH vyhotovená faktúra o prijatej platbe a aj faktúra o dodaní týchto tovarov, platiteľ dane vyplní stĺpce „Množstvo tovaru“ a „Merná jednotka“ len jedenkrát, pričom do stĺpca „Množstvo tovaru“ uvedie celkové množstvo, ktoré sa má dodať.

Tak ako je uvedené aj v metodickom pokyne, platiteľ dane musí zvážiť, kedy je vzhľadom na realizáciu zdaniteľného obchodu najsprávnejšie z jeho pohľadu uviesť množstvo tovaru v kontrolnom výkaze, či už pri uvedení faktúry o prijatí preddavku na budúce dodanie tovaru alebo až pri uvedení faktúry na dodanie tovaru, aby sa vyhol prípadným opravám už uvedeného množstva tovaru v kontrolnom výkaze.

Prípady opravných faktúr z jednotlivých tuzemských samozdanení vrátane prijatej platby na viaceré dodania v budúcnosti sú viac popísané v uvedenom metodickom pokyne z júna 2014. Vychádza sa pritom aj zo záverov rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci C-419/02 BUPA, keď v prípade, že nepoznáme všetky skutočnosti (druh tovaru, cena, množstvo a pod.), potom sa daňová povinnosť z prijatej platby neodvedie a nebude sa postupovať podľa § 19 ods. 4, ktorý ukladá daňovú povinnosť z prijatej platby.

• § 69 ods. 10, 11 a 12 písm. a) až e) zákona o DPH

V prípade dodávok tovarov uvedených v § 69 ods. 10, 11 a 12 písm. a) až e) zákona o DPH, pri ktorých je tiež prenesená daňová povinnosť na príjemcu, je odlišný postup, pretože dodávateľ tieto plnenia neuvádza v kontrolnom výkaze. Údaje uvádza odberateľ, ktorý je osobou povinnou platiť daň, a to v časti B.1. kontrolného výkazu. Ide o zlato, kovový odpad, emisné kvóty, nehnuteľnosť a dodávku tovaru s predmetom záruky zabezpečujúcej pohľadávku.

Údaje z vyhotovených faktúr sa uvedú za zdaňovacie obdobie, v ktorom vznikla daňová povinnosť. V prípade opravnej faktúry je rozhodujúce, kedy bola faktúra vyhotovená príjemcom, a u odberateľa obdobie, keď opravnú faktúru dostal.

2.7 Oprava údajov na pôvodnej faktúre

Ak sa vystaví opravná faktúra iba z dôvodu opravy údajov na faktúre bez vplyvu na úpravu základu dane a daň, teda bez podmienok uvedených v § 25 zákona o DPH, v takomto prípade sa tiež uvedie v kontrolnom výkaze za príslušné obdobie. Aj napriek tomu, že bude v niektorých prípadoch potrebné podať dodatočné daňové priznanie, dodatočný kontrolný výkaz sa podávať nebude.

V kontrolnom výkaze sa uvádzajú údaje z takejto opravnej faktúry za zdaňovacie obdobie, v ktorom bola opravná faktúra vyhotovená alebo prijatá.

3. Opravy faktúr vykazované v kontrolnom výkaze

V kontrolnom výkaze sa uvádzajú údaje zo všetkých opravných faktúr, ktoré menia pôvodnú faktúru, a to aj v prípade, ak nedochádza k oprave základu dane podľa § 25 ods. 1 zákona o DPH. Zákon o DPH v § 78a neustanovuje odlišné vykazovanie údajov z opravnej faktúry vyhotovenej na základe opravy základu dane podľa § 25 zákona o DPH alebo z opravnej faktúry vyhotovenej na základe zistenia, že v pôvodnej faktúre sú uvedené nesprávne údaje.

Ako bolo vyššie uvedené, opravné faktúry môžu byť buď s vplyvom na úpravu základu dane – vtedy sa uvedú v bežnom období v DP DPH a v kontrolnom výkaze u dodávateľa po prijatí a u odberateľa bez dodatočných podaní daňového priznania DPH a kontrolného výkazu.

Zmeny formou opravných faktúr sa uvedú v samostatnej časti daňového priznania DPH na riadkoch 26, 27, 28 a v kontrolnom výkaze v časti C.1., C.2., prípadne v časti D týkajúcej sa zjednodušených dokladov.

Opravy, ktoré sa vykonávajú a uvádzajú v kontrolnom výkaze, sú nasledovné:

• oprava údajov z opravných faktúr v kontrolnom výkaze za príslušné zdaňovacie obdobie

Ak je oprava údajov na základe opravnej faktúry k pôvodnej faktúre, a to rovnako k prijatej alebo vyhotovenej faktúre, v kontrolnom výkaze sa uvádza za príslušné zdaňovacie obdobie, čo znamená, že z takejto opravnej faktúry sa nepodáva dodatočný kontrolný výkaz.

V prípade opravných faktúr sa údaje uvádzajú v kontrolnom výkaze v časti C.1. alebo C.2., prípadne v časti D.

• oprava údajov na pôvodnej faktúre z dôvodu chyby

V praxi sa často stáva, že dobropis sa vystaví aj v prípade, ak dochádza k oprave údajov v riadnej faktúre z dôvodu chyby, nie opravou základu dane v zmysle § 25 zákona o DPH.

Čo sa teda nepovažuje za dobropis?

• nesprávne uvedené množstvo dodaného tovaru,
• nesprávne uvedený rozsah dodanej služby,
• nesprávna sadzba DPH alebo DPH vyčíslená pri dodaní tovarov alebo služieb, ktorých dodanie malo byť od DPH oslobodené.

V takýchto prípadoch nie je možné vystaviť opravný doklad (dobropis) k pôvodnej faktúre, ale sa opraví pôvodná faktúra, vzhľadom na to, že pôvodná faktúra bola vystavená nesprávne. Z takejto opravy môže vzniknúť aj daňová povinnosť pre dodávateľa.

Bez ohľadu na to, či pri danej oprave vznikne povinnosť podať dodatočné daňové priznanie a daň doplatiť, alebo pôjde iba o formálne opravy niektorých údajov vo faktúre, tieto opravy sa nepremietnu do kontrolného výkazu. Dodatočný kontrolný výkaz sa podá iba v prípade, ak nebol vyhotovený správne.

• oprava údajov z faktúr, ktoré neboli správne vykázané v kontrolnom výkaze

Ak neboli údaje správne vykázané v kontrolnom výkaze, podáva sa dodatočný kontrolný výkaz.

Dodatočný kontrolný výkaz sa však nevzťahuje na prípady, kedy sa vystavuje opravná faktúra, ale iba v prípade, ak nebol správne podaný kontrolný výkaz za predchádzajúce obdobie alebo aj za príslušné obdobie pred vypršaním termínu na podanie, ak bol podaný pred týmto termínom a do 25. dňa bola zistená chyba, vtedy sa podáva opravný, nie dodatočný kontrolný výkaz.

Inak povedané, vystavením alebo prijatím opravnej faktúry nie je dôvod podávať dodatočný kontrolný výkaz. Údaje z opravnej faktúry sa uvedú v kontrolnom výkaze za bežné obdobie, kedy bola vystavená alebo prijatá opravná faktúra.

Opravná faktúra v skupine

Opravné faktúry v skupine sú samostatnou kategóriou, ktorá si vyžaduje aj samostatný prístup, a to najmä v období prechodu jednotlivých platiteľov na skupinové vykazovanie dane z pridanej hodnoty, opravné faktúry týkajúce sa faktúr za obdobie pred vznikom skupiny a pod.

4. Vykazovanie opravnej faktúry u odberateľa

Medzi predávajúcim a kupujúcim sú značné odlišnosti vo vykazovaní údajov v daňovom priznaní a v kontrolnom výkaze najmä v súvislosti s možným posunom odpočtu dane u odberateľa.

Pre správne uvedenie údajov z opravnej faktúry v kontrolnom výkaze, najmä uvedenie v správnom období, je potrebné poznať možnosti odpočítania dane u platiteľa. V súvislosti s uplatnením odpočítania dane pred prijatím opravnej faktúry alebo až po jej prijatí bude táto skutočnosť ovplyvňovať aj uvedenie údajov v kontrolnom výkaze do správneho obdobia.

Kupujúci – odberateľ, ktorý je platiteľom DPH v tuzemsku, môže uplatniť odpočítanie dane z prijatej faktúry, ak ide o také plnenie, z ktorého má platiteľ nárok na odpočítanie dane.

Rovnako platiteľ dane môže uplatniť odpočítanie dane aj z prijatej opravnej faktúry.

V prípade kupujúceho, ktorý je platiteľom dane, je potrebné si uvedomiť, že na rozdiel od platiteľa dane, ktorý má povinnosť odviesť daň v zdaňovacom období, v ktorom došlo k dodaniu tovaru alebo služby, pri odpočítaní dane u platiteľa nie je povinnosť, ale iba možnosť odpočítania dane, aj to iba za prísnych zákonom stanovených podmienok uvedených napríklad v § 49 až § 51 zákona o DPH, keďže ide o vrátenie dane zo ŠR.

V tejto súvislosti zákon umožňuje platiteľovi po prijatí faktúry v súlade s § 51 ods. 2 zákona o DPH aj posun uplatnenia odpočítania dane až do posledného zdaňovacieho obdobia za daný rok, v ktorom došlo k dodaniu. V prípade prijatia faktúry po 25. januári nasledujúceho roka, kedy bolo podané DP za posledné zdaňovacie obdobie, odpočet dane sa uplatní v zdaňovacom období, kedy bola faktúra prijatá. V tomto prípade ostáva možnosť uplatniť odpočet dane, ale nie je možný žiadny posun odpočtu.

Tieto možnosti odpočítania dane u platiteľa dane majú vplyv aj na správne uvedenie údajov tak pôvodnej, ako aj opravnej faktúry v kontrolnom výkaze.

Platí zásada, že do kontrolného výkazu sa uvedú údaje z opravnej faktúry za zdaňovacie obdobie, v ktorom ju platiteľ prijal, len v prípade, ak opravuje odpočítanú daň.

Ak platiteľ dane prijme opravnú faktúru k takej faktúre, z ktorej ešte neuplatnil odpočítanie dane a neuplatní odpočítanie ani v mesiaci prijatia opravnej faktúry, pretože sa rozhodol o jeho posun do iného obdobia (alebo aj z dôvodu, že ide o také plnenie, z ktorého nemá nárok na odpočítanie dane), potom neuvádza údaje z opravnej faktúry v kontrolnom výkaze za zdaňovacie obdobie, v ktorom prijal opravnú faktúru.

Do kontrolného výkazu sa uvedú údaje v rovnakom období v časti B.2. z faktúry, z ktorej uplatnil v tomto období odpočítanie dane, a súčasne v časti C.2. údaje z opravnej faktúry.

4.1 Nadobudnutie tovaru z iného členského štátu

V § 20 ods. 1 je stanovené, kedy pri nadobudnutí tovaru z iného členského štátu vzniká daňová povinnosť, a to:

a) 15. deň kalendárneho mesiaca nasledujúceho po kalendárnom mesiaci, keď sa uskutočnilo nadobudnutie tovaru alebo

b) dňom vyhotovenia faktúry, ak bola faktúra vyhotovená pre nadobúdateľa tovaru pred 15. dňom podľa písmena a).

Najčastejšie je na zahraničných faktúrach uvedený iba jeden dátum, ktorý sa považuje za dátum vyhotovenia, prípadne aj dodania.

Pre uvedenie do DP DPH je tento dátum rozhodujúci avšak iba pre daňovú povinnosť. Čo sa týka odpočítania dane, môže sa uplatniť buď v tom istom období, alebo s posunom uplatnenia odpočítania dane podľa § 51 ods. 2 zákona. Do kontrolného výkazu sa uvedie v časti B.1. Ak sa posunie odpočítanie dane, potom sa v časti B.1. uvedie aj v tom období, v ktorom sa uplatní odpočítanie dane.

V prípade opravnej faktúry sa nepostupuje podľa dátumu vyhotovenia opravnej faktúry, ale rovnako ako u tuzemských opravných faktúr, podľa dátumu, kedy príjemca dostal opravnú faktúru. Osobitosťou je vykazovanie údajov z opravnej faktúry v prípade posunu uplatnenia odpočítania dane. V takom prípade sa údaje z opravnej faktúry uvedú v časti C.2. aj v období, keď príjemca dostal opravnú faktúru, a tiež aj v tom období, keď sa uplatní odpočítanie dane.

5. Kedy sa podáva dodatočný kontrolný výkaz

5.1 Opravná faktúra vyhotovená z dôvodu opravy nesprávne uvedených údajov v pôvodnej faktúre

Ako už bolo uvedené, dodatočný kontrolný výkaz sa podáva iba za podmienky, že pôvodný kontrolný výkaz neobsahoval správne údaje.

Pri podávaní dodatočného KV je potrebné postupovať podľa poučenia na vypĺňanie kontrolného výkazu a tiež metodických pokynov finančnej správy. Dôležité je rozlišovať, kedy sa v kontrolnom výkaze uvádza zmena v časti C alebo D a kedy nie.

Pri dodatočnom kontrolnom výkaze, ktorým sa iba opravujú pôvodné údaje, nie je potrebné v časti C alebo D uvádzať žiadne údaje.

V dodatočnom kontrolnom výkaze sa uvádzajú len opravené a doplnené údaje v pôvodných častiach, v našom príklade v časti B.2. v dvoch riadkoch s kódom 1 a 2.

Údaje sa uvádzajú kladné ako v pôvodnej faktúre. V prípade uvedenia sumy mínusom systém zahlási chybu, a preto správca dane vyzve platiteľa dane na odstránenie chyby z dôvodu, že uvedený údaj (t. j. mínusové číslo) sa nenachádza v pôvodnom kontrolnom výkaze, a teda nemohol byť opravený.

Pre názornosť uvádzame prípady, kedy sa opravené a doplnené údaje v dodatočnom kontrolnom výkaze uvádzajú a ktoré kódy sa použijú, a to nasledovne, ak:

1.  v riadnom kontrolnom výkaze boli na niektorom riadku uvedené nesprávne alebo neúplné údaje – v dodatočnom výkaze na tento jeden riadok vzniknú dva riadky:
   • prvý riadok so starými nesprávnymi údajmi, v tomto riadku bude uvedený kód opravy 1,
   • druhý riadok s novými opravenými údajmi, v tomto riadku bude uvedený kód opravy 2;
2. v riadnom kontrolnom výkaze bol uvedený údaj (faktúra), ktorý sa vo výkaze nemal nachádzať – v dodatočnom kontrolnom výkaze sa tento riadok uvedie s kódom opravy 1 – storno údajov;
3. v riadnom kontrolnom výkaze nebol uvedený údaj, ktorý sa tam mal nachádzať – v dodatočnom kontrolnom výkaze sa tento doklad uvedie s kódom opravy 2.

5.2 Duplicitne podaný dodatočný kontrolný výkaz

V praxi sa stretávame s rôznymi skúsenosťami elektronického podávania výkazov podľa zákona o DPH.

Záleží aj od zručnosti podávateľa elektronických výkazov. Ak sa omylom znovu zašle ten istý dodatočný kontrolný výkaz, systém ho priradí k predchádzajúcemu dodatočnému KV a hlási chybu, lebo nie sú údaje znovu opravené, ale sú zhodné.

Na základe našej skúsenosti odporúčame kontaktovať správcu dane a napríklad elektronicky cez „Všeobecné podania“ požiadať, aby sa na duplicitne zaslaný kontrolný výkaz neprihliadalo.

6. Prijatá platba a kontrolný výkaz

Ďalším častým problémom je započítavanie vopred prijatých platieb s konečnou fakturáciou s vplyvom na výpočet daňovej povinnosti po vyúčtovaní prijatej platby.

Ešte zložitejšie je vysporiadať sa s prijatými platbami a opravnými faktúrami, ako aj ich správnym vykázaním v kontrolnom výkaze a v daňovom priznaní.

Zhrnutie

• V kontrolnom výkaze sa uvádzajú údaje zo všetkých opravných faktúr.
• Údaje z opravných faktúr sa vykazujú v kontrolnom výkaze za bežné obdobie.
• Dodávateľ vykazuje údaje z opravných faktúr dňom vystavenia opravnej faktúry.
• Odberateľ vykazuje údaje z opravných faktúr dňom jej prijatia okrem nižšie uvedených výnimiek.
• Ak nastala skutočnosť podľa § 25 ods. 1 zákona o DPH, ktorá má za následok zníženie základu dane a do 30 dní odberateľ neprijal opravnú faktúru, vzniká mu povinnosť uviesť opravené údaje v kontrolnom výkaze v zdaňovacom období, v ktorom uplynulo 30 dní odo dňa, keď nastala skutočnosť podľa § 25 zákona o DPH – pozri § 53 zákona o DPH.
• Platí tiež zásada, že odberateľ uvedie údaje z opravnej faktúry v kontrolnom výkaze za bežné zdaňovacie obdobie len v tom prípade, ak opravuje odpočítanú daň. V prípade posunu odpočítania dane uvedie údaje v kontrolnom výkaze až v období, v ktorom uplatní odpočítanie dane.
• Dodatočný kontrolný výkaz sa podáva výnimočne, a to iba v prípade, ak v podanom kontrolnom výkaze boli nesprávne uvedené údaje.
• Štruktúra kontrolného výkazu pre údaje z opravných faktúr: časť C.1. u dodávateľa a časť C.2. u odberateľa.
• Doklady uvedené v D.1. alebo D.2. – opravná faktúra bude tiež vykázaná v D.1. alebo D.2.
• Samostatný prístup je pre problematiku ku skupinovým opravným faktúram a k opravným faktúram tuzemského samozdanenia podľa § 69 ods. 10 až 12.

Záver

Problematiku opravných faktúr samotných, ako aj ich vykazovanie v kontrolnom výkaze považujeme za náročnú. Spôsobuje to najmä rôznorodosť druhov opravných faktúr, obchodných transakcií a v nemalej miere aj rôzne výnimky či možnosti, alebo aj povinnosti, ktoré jednotlivé ustanovenia zákona o DPH ukladajú.

V tomto príspevku sme sa pokúsili poukázať na niektoré súvislosti, ako aj praktické riešenia v príkladoch.

Analýzou jednotlivých prípadov opravných faktúr podľa obsahu a druhu sme poukázali na rozdiely, kedy sa údaje z opravných faktúr uvádzajú v kontrolnom výkaze za bežné obdobie a kedy sa podáva dodatočný kontrolný výkaz.

1. Čo je opravná faktúra, 2. Druhy opravných faktúr

3. Opravy faktúr vykazované v kontrolnom výkaze

4. Vykazovanie opravnej faktúry u odberateľa

5. Kedy sa podáva dodatočný kontrolný výkaz

6. Prijatá platba a kontrolný výkaz

7. Zhrnutie, záver

Autor: Ing. Darina Kočišová