Výška daňovej licencie

Príklad č. 1:

Spoločnosť A, s. r. o., prekročila 30. 9. 2014 obrat 49 790 €. Z uvedeného dôvodu podala 20. 10. 2014 žiadosť o registráciu pre DPH. Daňový úrad zaregistroval spoločnosť k 1. 11. 2014 ako platiteľa DPH. Spoločnosť sa ku koncu roka považuje za platiteľa DPH a keďže jej obrat nepresiahol 500 000 €, bude platiť daňovú licenciu v sume 960 €.

Príklad č. 2:

Spoločnosť A, s. r. o., bola platiteľom dane od 30. 6. 2013. Vzhľadom na to, že za obdobie 12 kalendárnych mesiacov jej obrat neprekročil sumu 49 790 €, podala žiadosť o zrušenie registrácie k DPH. Daňový úrad zrušil registráciu k 1. 8. 2014. Spoločnosť sa ku koncu roka 2014 nepovažuje za platiteľa DPH a keďže obrat spoločnosti nepresiahol 500 000 €, spoločnosť bude platiť daňovú licenciu v sume 480 €.

Príklad č. 3:

Spoločnosť A, s. r. o., platiteľ DPH, vykázala v roku 2014:

1. vlastnú daňovú povinnosť 700 €
2. vlastnú daňovú povinnosť 2 500 €
3. daňovú stratu 1 500 €

1. Spoločnosť vykázala nižšiu daňovú povinnosť, ako je daňová licencia pre túto skupinu daňovníkov (960 €). Keďže vlastná daňová povinnosť je iba 700 €, bude si môcť zostávajúcu časť daňovej licencie (260 €) započítať v troch nasledujúcich zdaňovacích obdobiach za predpokladu, že dosiahne základ dane vyšší ako daňová licencia.
2. Spoločnosť vykázala vlastnú daňovú povinnosť vyššiu, ako je daňová licencia. To znamená, že spoločnosť zaplatí daň podľa skutočne vykázanej daňovej povinnosti.
3. Spoločnosť vykázala daňovú stratu. Spoločnosť zaplatí bez ohľadu na túto skutočnosť daňovú licenciu vo výške 960 € a bude si môcť daňovú licenciu započítať v troch nasledujúcich zdaňovacích obdobiach za predpokladu, že dosiahne základ dane vyšší ako daňová licencia.

Príklad č. 4:

Spoločnosť A, s. r. o., zamestnávala okrem iného občanov so zdravotným postihnutím. Po zohľadnení pracovných úväzkov zamestnancov je priemerný počet zamestnancov so zdravotným postihnutím 31 %. Vzhľadom na fakt, že spoločnosť je platiteľom DPH s obratom 600 000 € a vlastná daňová povinnosť po zohľadnení zápočtu daňovej straty je 2 000 € (menej ako daňová licencia vo výške 2 880 €), daňová licencia je po zohľadnení úľavy z platenia daňovej licencie len vo výške 1 440 €, teda menej ako daňová povinnosť, preto spoločnosť platí daň podľa skutočne vykázanej daňovej povinnosti.

Daňovú licenciu neplatí daňovník:

a) ktorému vznikla prvýkrát povinnosť podať daňové priznanie za zdaňovacie obdobie, v ktorom vznikol, okrem daňovníka, ktorý je právnym nástupcom daňovníka zrušeného bez likvidácie,

b) podľa § 12 ods. 3 a 4,

c) ktorý prevádzkuje aj chránenú dielňu alebo chránené pracovisko podľa osobitného predpisu,

d) za zdaňovacie obdobia podľa § 41 ods. 4, 6, 8 a 9.

Písmeno a) znamená právnickú osobu v zdaňovacom období, v ktorom vznikla. Inými slovami, ak právnická osoba vznikla v roku 2014, nebude v roku 2014 platiť daňovú licenciu. V prípade, ak zmení počas kalendárneho roka zdaňovacie obdobie na hospodársky rok, za toto obdobie už platiť bude.

Písmeno b) zahŕňa dva typy daňovníkov:

1. ktorí nie sú založení alebo zriadení na podnikanie, čo konkrétne znamená záujmové združenia právnických osôb, profesijné komory, občianske združenia vrátane odborových organizácií, politické strany a politické hnutia, štátom uznané cirkvi a náboženské spoločnosti, spoločenstvá vlastníkov bytov a nebytových priestorov, obce, vyššie územné celky, rozpočtové organizácie a príspevkové organizácie, štátne fondy, vysoké školy, Úrad pre dohľad nad zdravotnou starostlivosťou, Sociálna poisťovňa, Kancelária Rady pre rozpočtovú zodpovednosť, Fond ochrany vkladov, Slovenská kancelária poisťovateľov, Slovenský pozemkový fond, Rozhlas a televízia Slovenska, Garančný fond investícií, neinvestičné fondy, nadácie, neziskové organizácie poskytujúce všeobecne prospešné služby, organizácie, ktorých nezisková činnosť vyplýva z osobitného predpisu, na základe ktorého vznikli; za daňovníkov, ktorí nie sú založení alebo zriadení na podnikanie, sa na účely tohto zákona nepovažujú obchodné spoločnosti nezaložené na účel podnikania.
   Tieto právnické osoby majú jeden spoločný znak, že pri týchto právnických osobách neexistuje právo na podiel na zisku. Samozrejme to neznamená, že by nebolo možné získať majetkový prospech z týchto subjektov sprostredkovaným spôsobom. Z uvedeného dôvodu sa za daňovníkov, ktorí nie sú založení alebo zriadení na podnikanie, na účely tohto zákona nepovažujú obchodné spoločnosti nezaložené na účel podnikania. Je totiž zákonnou možnosťou založiť spoločnosť s ručením obmedzeným a akciovú spoločnosť i za iným účelom ako za účelom podnikania (napríklad na správu vlastného majetku). Tí, čo majú majetky skutočne veľké, už majú podobné spoločnosti dávno založené, akurát v krajinách so stabilnejším právnym poriadkom;
2. daňovník, ktorý je verejnou obchodnou spoločnosťou, Národnou bankou Slovenska a Fondom národného majetku Slovenskej republiky.
   Títo daňovníci majú osobitne vymedzený predmet dane a predmetom dane sú iba príjmy, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43.
   Z hľadiska bežného občana je zaujímavý bod týkajúci sa verejnej obchodnej spoločnosti. Verejnou obchodnou spoločnosťou je spoločnosť, v ktorej aspoň dve osoby podnikajú pod spoločným obchodným menom a ručia za záväzky spoločnosti spoločne a nerozdielne celým svojím majetkom. Ide o právnickú osobu so zvláštnym daňovým režimom. Je síce právnickou osobou, ale je daňovníkom len pri príjmoch vyberaných zrážkou a výsledok hospodárenia sa rozdeľuje medzi spoločníkov, u ktorých je to príjem podľa § 6 ods. 1 písm. d) ZDP, čiže de facto ide o príjem zdaňovaný u fyzickej osoby.

Písmeno c) zahŕňa daňovníka, ktorý prevádzkuje aj chránenú dielňu alebo chránené pracovisko podľa osobitného predpisu,^136bd) pričom poznámka 136bd) odkazuje na § 55 zákona č. 5/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

V písmene d) ide o daňovníka v konkurze a likvidácii. V tejto súvislosti je potrebné poznamenať, že vstupom daňovníka do konkurzu alebo likvidácie zaniká možnosť odpočtu daňovej licencie. V tejto súvislosti pre rok 2014 je možné využiť znenie prechodného ustanovenia § 52za ods. 8, ktoré umožňuje, aby daňovník, ktorý sa zrušuje s likvidáciou alebo na ktorého bol vyhlásený konkurz v priebehu kalendárneho roka 2014, neplatil daňovú licenciu za zdaňovacie obdobie, ktoré predchádza vstupu daňovníka do likvidácie, respektíve konkurzu, inými slovami za obdobie od začiatku kalendárneho roka 2014.

Poznámka redakcie:
§ 46b ods. 7 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov

Daňová licencia a hospodársky rok ako zdaňovacie obdobie

Ľudia, ktorí čítajú aj prechodné ustanovenia zákona, vidia, že zákon nič nehovorí o hospodárskom roku, ktorý začína v roku 2013 a pokračuje v roku 2014. V zmysle zákona o účtovníctve účtovným obdobím môže byť aj hospodársky rok.

Inými slovami – podmienky daňovej licencie zakomponovalo Ministerstvo financií SR do ZDP cez poslanecký návrh tak, aby zmena zdaňovacieho obdobia nebola k 1. 12. 2013 možná (zákon bol schválený 3. 12. 2013), na čo využilo legislatívny proces. Na jednej strane zastáva stanovisko, že akékoľvek zvolenie výhodnejšieho daňového režimu je zneužitím zákona, čo je názor, ktorý je v rozpore s judikatúrou, a na druhej strane obíde pravidlá legislatívneho procesu a v tom problém nevidí.

Tie subjekty, ktoré si zvolili hospodársky rok a začal im v roku 2013, daňovú licenciu neplatia za toto obdobie, pretože prechodné ustanovenia ZDP túto možnosť neriešia.

Daňová licencia za kratšie zdaňovacie obdobie

S týmto úzko súvisí problematika daňovej licencie pri kratšom zdaňovacom období. ZDP na to myslí a hovorí, že za zdaňovacie obdobie kratšie ako 12 bezprostredne po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov sa daňová licencia vypočíta vo výške súčinu 1/12 daňovej licencie podľa § 46a odseku 1 a počtu kalendárnych mesiacov zdaňovacieho obdobia (§ 46b ods. 6 ZDP). Vzhľadom na to, že zdaňovacie obdobie je možné meniť iba k prvému dňu kalendárneho mesiaca, nevzniknú zásadnejšie výkladové problémy.

Poznámka redakcie:
§ 46b zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov

Splatnosť daňovej licencie

Daňová licencia je splatná v lehote na podanie daňového priznania. Tu urobil štát ústupok a umožnil v prechodných ustanoveniach zákona, aby daňový subjekt, ktorý mení v roku 2014 zdaňovacie obdobie z kalendárneho roka na hospodársky rok, platil daňovú licenciu za zdaňovacie obdobie, ktoré predchádza tejto zmene, v lehote na podanie daňového priznania za nasledujúce zdaňovacie obdobie (§ 52za ods. 9 ZDP).

Započítanie daňovej licencie na daňovú povinnosť

Daňovník je v zmysle § 46b ods. 5 ZDP oprávnený započítať si kladný rozdiel medzi daňovou licenciou a vlastnou daňovou povinnosťou uvedenou v daňovom priznaní (teda o sumu, o ktorú daňová licencia prevyšuje sumu vlastnej daňovej povinnosti) najviac v troch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích obdobiach nasledujúcich po zdaňovacom období, za ktoré bola daňová licencia zaplatená. Započítať si môže daňovú licenciu len s tou časťou daňovej povinnosti, ktorá prevyšuje sumu daňovej licencie.

Nárok na zápočet daňovej licencie zaniká uplynutím tretieho roka nasledujúceho po roku, za ktorý je platená. Teda daňová licencia za rok 2014 sa dá započítať na daňovú povinnosť najneskôr v roku 2017.

Ako už bolo vyššie uvedené, nárok na zápočet daňovej licencie zaniká ku dňu:

• vstupu daňovníka do likvidácie,
• vstupu daňovníka do konkurzu,
• zrušenia daňovníka bez likvidácie.

To okrem iného znamená, že vstupom daňovníka do reštrukturalizačného konania nezaniká nárok na zápočet daňovej licencie. Tu je okrem toho vidieť legislatívnu rýchlosť, pretože posledný bod nemá logiku. K zrušeniu daňovníka bez likvidácie nedochádza len v prípade výmazu ex offo (napríklad pri zamietnutí návrhu na vyhlásenie konkurzu), ale i pri zlúčení spoločností. Zlúčená spoločnosť je právnym nástupcom so všetkým, čo k tomu patrí, a preto vylúčiť možnosť zápočtu daňovej licencie je nesystémový prvok. Dokonca i pri umorovaní daňovej straty nemá zrušenie daňovníka bez likvidácie za následok zánik tohto nároku u právneho nástupcu.

Poznámka redakcie:
§ 46b ods.4 a ods. 5 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov

Tu môžu nastať dve situácie podľa § 46b ods. 9 ZDP:

Daňová povinnosť je vyššia ako daňová licencia – v tomto prípade sa kladný rozdiel medzi preddavkami na daň a daňou použije na úhradu budúcich preddavkov alebo sa daňovníkovi na základe žiadosti vráti.

Daňová povinnosť je nižšia ako daňová licencia – v takom prípade sa kladný rozdiel medzi preddavkami na daň a minimálnou daňou započíta na budúce preddavky alebo sa daňovníkovi vráti na základe žiadosti. Zároveň kladný rozdiel medzi daňovou licenciou a daňou sa započíta na budúcu daňovú povinnosť (ak bude vyššia ako minimálna daň).

Poznámka redakcie:
§ 46b ods. 9 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov

Zákon o dani z príjmov umožňuje daňovníkovi poukázať podiel zaplatenej dane ním určeným prijímateľom zo sumy daňovej licencie (§ 46b ods. 10, § 50 ods. 4 ZDP).

Poznámka redakcie:
§ 46b ods. 10 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov

Ako sme už na úvod uviedli, problémom daňovej licencie je pomerne nešťastne definovaná legislatívna skratka obrat.

Tento odkazuje na zákon č. 479/2009 Z. z., ktorý však v § 6 ods. 4 výslovne ustanovuje, že pojem obrat sa definuje výlučne na účely odseku 3 (§ 6 ods. 3 zákona 479/2009 Z. z.), ktorý upravuje príslušnosť daňového úradu pre vybrané daňové subjekty.

Keďže poznámka pod čiarou nemá samostatný normatívny charakter a odkazuje na celé ustanovenia § 6 ods. 4 zákona č. 479/2009 Z. z., mohlo by sa konštatovať, že definícia obratu je nedostatočná pre účely ZDP. Keby výklad platil, potom by pojem obratu z právneho hľadiska neexistoval a chýbala by základná veličina na určenie daňovej licencie pre daňové subjekty.

Navyše existujú právnické osoby, ktoré nevykazujú hospodársky výsledok v sústave jednoduchého ani podvojného účtovníctva.

Kto neverí, nech si pozrie ustanovenie § 17 ods. 1 písm. c) a d) ZDP a uvidí, že sú osoby, ktoré vykazujú výsledok hospodárenia podľa medzinárodných účtovných štandardov pre finančné výkazníctvo (aj keď sú povinné viesť evidenciu v rozsahu a spôsobom ustanoveným pre sústavu podvojného účtovníctva), ale to nie pojmovo to isté, ako je vedenie podvojného účtovníctva, a osoby, ktoré vychádzajú z rozdielu medzi príjmami a výdavkami.

Toto je však skôr upozornenie na nedokonalosť legislatívnej techniky.

Oveľa efektívnejšou metódou, ako neplatiť zbytočne daňovú licenciu pre daňový subjekt, ktorému nevychádza potrebná daňová povinnosť a platil by daňovú licenciu prakticky za nič, je neuplatniť si primeranú časť nákladov v zdaňovacom období, za ktoré platí daňovú licenciu a tieto náklady si môže uplatniť ako opravu chýb minulých účtovných období v nasledujúcom zdaňovacom období.

V zmysle ustanovenia § 17 ods. 29 ZDP si to môže dovoliť bez rizika postihov a bez rizika podávania dodatočného daňového priznania (uplatnil si nižšie náklady, ako mohol). 

Poznámka redakcie:
§ 46b zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov

V súčasnej dobe je na Ústavnom súde SR návrh skupiny poslancov na vyslovenie nesúladu § 46b a § 52za ods. 8 a 9 zákona č. 463/2013 Z. z., ktorým sa novelizuje ZDP, s ustanoveniami článku 35 ods. 1 v spojitosti s článkom 13 ods. 3 a 4 a článkom 55 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky a s ustanoveniami článku 26 ods. 1 v spojitosti s článkom 4 ods. 3 a 4 Listiny základných práv a slobôd.

Vzhľadom na pomerne značný rozsah tejto problematiky by toto mohlo byť predmetom samostatného článku.

V zásade sa v podnete poslancov napáda porušenie zásad legislatívneho procesu, kedy návrh na zavedenie daňových licencií bol do zákona zakomponovaný v druhom čítaní na základe schválenia príslušných bodov spoločnej správy výborov, čím bolo obídené pripomienkové konanie.

Ďalej sa namieta porušenie práva na podnikanie (čl. 35 Ústavy SR), ďalej právna úprava obmedzujúca hospodársku súťaž (čl. 55 ods. 2 Ústavy SR) a tiež sa namieta porušenie princípu proporcionality, ktorý sa musí rešpektovať pri obmedzovaní základných ľudských práv a slobôd (čl. 13 ods. 4 Ústavy SR).

Tento princíp Ústavný súd SR definoval napríklad v rozhodnutí PL. ÚS 3/2000 nasledovne:

„Zákonodarca musí aj pri zmene chráneného právneho postavenia – aby zásah bol ústavnoprávne prípustný – vychádzať z princípu proporcionality, ktorý je vlastný právnemu štátu.

Tento princíp predovšetkým znamená primeraný vzťah medzi cieľom (účelom) sledovaným štátom a použitými prostriedkami.

V týchto súvislostiach cieľ (účel) sledovaný štátom smie byť sledovaný; prostriedky, ktoré štát použije, môžu byť použi­té; použitie prostriedkov na dosiahnutie účelu je vhodné; použitie prostriedkov na dosiahnutie účelu je potrebné a ne­vyhnutné.

Kritérium alebo princíp vhodnosti znamená, že stav, ktorý štát vytvorí zásahom, a stav, v ktorom treba sledovaný cieľ vidieť ako uskutočnený, sa nachádzajú vo vzájomnej súvislosti; cieľ musí byť v súlade s prostriedkom.

Nevyhnutnosť znamená, že neexistuje iný stav, ktorý štát bez veľkej námahy môže rovnako vytvoriť, ktorý občana zaťažuje menej a ktorý súvisí so stavom, v ktorom treba sledovaný účel pokladať za uskutočnený.

Inými slovami, cieľ nesmie byť dosiahnuteľný rovnako účinným, ale menej zaťažujúcim prostriedkom.“

Zatiaľ Ústavný súd SR nerozhodoval o tomto návrhu žiadnym spôsobom, takže momentálne sú všetky možnosti otvorené.

Poznámka redakcie:
§ 46b zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov