1. Čo je opravná faktúra, 2. Druhy opravných faktúr

1. Čo je opravná faktúra

Zákon o DPH pojem opravnej faktúry neuvádza v žiadnom ustanovení. V zákone sa stretávame iba s pojmom faktúra.

Opravná faktúra sa uvádza v Poučení na vyplnenie kontrolného výkazu DPH, ako aj v metodických pokynoch FR SR, kde sa definuje opravná faktúra s odvolávkou na § 71 ods. 2 zákona o DPH, ktorý hovorí, že za opravnú faktúru sa považuje každý doklad alebo oznámenie, ktoré mení pôvodnú faktúru a osobitne a jednoznačne sa na ňu vzťahuje. Ich vzájomná súvislosť sa zabezpečí tým, že opravná faktúra musí obsahovať poradové číslo pôvodnej faktúry a tiež údaje, ktoré sa opravnou faktúrou menia.

Z opravnej faktúry sa v kontrolnom výkaze uvádzajú nasledovné údaje:

• identifikačné číslo pre daň odberateľa alebo dodávateľa, ktoré je uvedené vo faktúre,
• poradové číslo opravnej faktúry,
• poradové číslo pôvodnej vyhotovenej/prijatej faktúry,
• rozdiel základu dane a sumy dane v eurách, sadzba dane, rozdiel v sume odpočítanej dane v eurách, druh a množstvo tovaru, ak je faktúra vyhotovená na dodanie tovaru, z ktorého je povinný platiť daň príjemca plnenia podľa § 69 ods. 12 písm. h) a i) zákona o DPH, prvé štyri číslice číselného kódu podľa Spoločného colného sadzobníka a množstvo tovaru, ak je faktúra vyhotovená na dodanie tovaru, z ktorého je povinný platiť daň príjemca plnenia podľa § 69 ods. 12 písm. f) a g) zákona o DPH; údaje sa uvádzajú len vtedy, ak sa menia.

2. Druhy opravných faktúr

a) opravná faktúra vyhotovená v súvislosti s opravou základu dane podľa § 25 zákona o DPH

b) oprava chybných údajov na pôvodnej faktúre

2.1 Opravná faktúra vyhotovená v súvislosti s opravou základu dane podľa § 25 zákona o DPH

Podľa § 25 zákona o DPH sa opraví základ dane pri dodaní tovaru alebo služby a tiež pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu, ak nastali nasledovné prípady:

a) pri úplnom alebo čiastočnom zrušení dodávky tovaru alebo služby a pri úplnom alebo čiastočnom vrátení dodávky tovaru,

b) pri znížení ceny tovaru alebo služby po vzniku daňovej povinnosti,

c) pri zvýšení ceny tovaru alebo služby.

• Opravná faktúra podľa § 25 ods. 1 písm. a) alebo b)

Môže byť vystavená ako zníženie pôvodnej ceny, čím sa znižuje základ dane a daň z pridanej hodnoty. Cena pôvodnej faktúry sa znižuje napríklad z dôvodu reklamácie množstva, kvality tovaru alebo služieb. Pre opravnú faktúru, ktorou sa znižuje pôvodná cena za dodávku tovaru alebo služby, je zaužívaný názov dobropis.

• Opravná faktúra podľa § 25 ods. 1 písm. c)

Môže byť vystavená v prípade, ak dochádza k zvýšeniu ceny tovaru alebo služby. Opravná faktúra sa v tomto prípade nazýva ťarchopis.

2.2 Vykazovanie opravy v kontrolnom výkaze

Pri uvádzaní údajov z opravných faktúr do jednotlivých častí kontrolného výkazu vychádzame z poučenia na vyplnenie kontrolného výkazu.

K faktúram uvedeným v časti A.1. a A.2. sa opravná faktúra uvedie v C.1. – u vyhotovených faktúr.

K faktúram uvedeným v časti B.1. a B.2. sa opravná faktúra uvedie v C.2. – u prijatých faktúr.

Okrem uvedených faktúr sú prípady týkajúce sa ERP, kedy za podmienky, že faktúra obsahuje všetky údaje, uvádza sa v časti A.1. Ak sa však údaje z takéhoto dokladu nedajú vylúčiť, sú obsiahnuté aj v časti D.1. sumárne – pozri tabuľku.

Dôležité je upozorniť na spôsob vykazovania opravy v kontrolnom výkaze pri vyplnení kolónok v jednotlivých stĺpcoch, napríklad pri oprave, ak sa nemenila sadzba:

• dodávateľ vyplní kolónky v stĺpcoch 1 až 5, stĺpce 6 až 10 budú prázdne a stĺpec 11 sa vyplní iba pri dodatočnom KV – kód opravy,
• odberateľ vyplní kolónky stĺpcov 1 až 7 povinne.

Pre názornosť uvádzame štruktúru kontrolného výkazu v časti C.1. a C.2.

C.1. Údaje z vyhotovenej opravnej faktúry

C.2. Údaje z prijatej opravnej faktúry

2.3 Vystavené opravné faktúry

Ak nastane prípad, že platiteľ dane vyhotoví opravnú faktúru k pôvodnej vyhotovenej faktúre, údaje z opravnej faktúry uvedie v časti C.1. kontrolného výkazu.

V ostatných prípadoch pri oprave údajov z ERP vykázaných sumárne v časti D.1. alebo pri zjednodušených dokladoch v časti D.2. budú údaje z opravnej faktúry k dokladu z ERP uvedené v časti D.1. a údaje z opravnej faktúry k inej zjednodušenej faktúre uvedené v časti D.2.

Do kontrolného výkazu sa uvedú údaje z opravných faktúr v tom období, v ktorom bola opravná faktúra vystavená.

2.4 Prijaté opravné faktúry

U prijatých opravných faktúr sa údaje z opravnej prijatej faktúry uvedú v kontrolnom výkaze v časti C.2.

Pôvodné faktúry boli v predchádzajúcom období v kontrolnom výkaze v časti B.1., B.2. a B.3. Sú to faktúry za také plnenia, pri ktorých je osobou povinnou platiť daň v tuzemsku podľa § 69 ods. 1 zákona o DPH platiteľ, ktorý dodáva tovar alebo službu, alebo z ktorých je osobou povinnou platiť daň v tuzemsku príjemca plnenia podľa § 69 ods. 2, 3, 6, 7 a 9 až 12 zákona o DPH.

V prípade zjednodušených faktúr uvádzaných v časti B.3. kontrolného výkazu, pri ktorých sa údaje z pôvodnej faktúry uvádzajú v časti B.3. spolu v jednej sume, sa bude pri oprave v kontrolnom výkaze postupovať odlišne.

Ak teda dôjde k oprave zjednodušenej faktúry a bude k nej vyhotovená opravná faktúra, bude sa v kontrolnom výkaze uvádzať tak, že údaje z opravnej faktúry sa uvedú v samostatnom riadku v členení podľa jednotlivých sadzieb dane aj napriek tomu, že údaje z pôvodnej faktúry boli v časti B.3. uvedené spolu v jednej sume.

2.5 Opravná faktúra vyhotovená k viacerým faktúram

Pravidlo

Ak je opravná faktúra vyhotovená k viacerým faktúram, platiteľ dane uvedie údaje z opravnej faktúry prislúchajúce ku každej pôvodne vyhotovenej faktúre zvlášť, t. j. pre každú pôvodne vyhotovenú faktúru vyplní v kontrolnom výkaze samostatný riadok. Kolónky „rozdiel základu dane v eurách“ a „rozdiel sumy dane v eurách“ vypĺňa tak, že príslušný rozdiel základu dane a sumy dane v eurách uvedie pre každú pôvodnú vyhotovenú faktúru osobitne.

Výnimky

• administratívne náročný postup

Dodatkom č. 1 k poučeniu na vyplnenie kontrolného výkazu bola povolená výnimka v prípade, ak by bol pre platiteľa dane vyššie uvedený postup administratívne náročný (ak ide napr. o opravné faktúry vyhotovené k množ­stevným zľavám). Vtedy uvedie platiteľ dane v stĺpci „poradové číslo pôvodnej vyhotovenej faktúry“ namiesto poradových čísel všetkých pôvodných vyhotovených faktúr len poradové číslo poslednej pôvodnej vyhotovenej faktúry, ku ktorej je vydaný opravný doklad.

• prenos daňovej povinnosti na kupujúceho podľa § 69 ods. 12 písm. f) a g) zákona o DPH

Iný postup je v prípade, ak sa vyhotovuje opravná faktúra k viacerým faktúram o dodaní tovarov, u ktorých sa uplatňuje prenos daňovej povinnosti na kupujúceho podľa § 69 ods. 12 písm. f) a g) zákona o DPH. V takomto prípade nie je možné uplatniť dodatok č. 1 k poučeniu, čo znamená, že rozdiel nie je možné uviesť v jednom riadku, ak predmetom faktúry boli tovary, ktoré patria do rôznych číselných kódov Spoločného colného sadzobníka. Pri týchto tovaroch je potrebné rozdiel uviesť pre každý druh tovaru osobitne.

Pre tieto prípady platí časť poučenia na strane 17, kde sa uvádza, že ak ide o opravnú faktúru vyhotovenú k dodaniam rôznych tovarov, ktoré nepatria do rovnakého 4-miestneho číselného kódu Spoločného colného sadzobníka, uvedie sa rozdiel pre každý druh tovaru osobitne.

• vyúčtovacie faktúry

V praxi sa často stretávame s tým, že vyúčtovacie faktúry nebývajú všetky zhodné. V niektorých ide o dodanie tovaru alebo služby – riadna faktúra – opakované plnenie, v niektorých sa menia alebo dopĺňajú údaje pôvodne vyhotovenej faktúry – opravná faktúra.

V prípade posúdenia, že ide o opravnú faktúru podľa § 71 ods. 2 zákona o DPH, vykazuje sa v časti C.1. u dodávateľa a v časti C.2. u odberateľa. Opravné faktúry uvádzané v časti D kontrolného výkazu boli vysvetlené vyššie.

Vyúčtovacie faktúry sú najmä pri opakovaných platbách, z ktorých sú najčastejšie platby za nájom a médiá. Vyúčtovacie faktúry vystavujú platitelia rôznym spôsobom, a preto aj ich vykazovanie v kontrolnom výkaze bude odlišné.

2.6 Opravná faktúra vyhotovená k faktúre o dodaní tovaru, pri ktorom je osobou povinnou platiť daň príjemca (tuzemské samozdanenie)

Týka sa to niektorých tovarov, ktoré sú taxatívne vymedzené v § 69 ods. 12 písm. f) až i) zákona o DPH a v § 69 ods. 10, 11 a 12 písm. a) až e) zákona o DPH.

• § 69 ods. 12 písm. f) až i) zákona o DPH

Patria sem:

• dodanie tovarov patriacich do kapitol 10 a 12 Spoločného colného sadzobníka, ktoré nie sú bežne určené v nezmenenom stave na konečnú spotrebu, ak základ dane vo faktúre za dodanie týchto tovarov je 5 000 eur a viac,
• dodanie tovarov patriacich do kapitoly 72 Spoločného colného sadzobníka a do položiek 7301, 7308 a 7314 Spoločného colného sadzobníka, iných ako uvedených v písmene a), ak základ dane vo faktúre za dodanie týchto tovarov je 5 000 eur a viac,
• dodanie mobilných telefónov, ktoré sú vyrobené alebo prispôsobené na použitie v spojení s licencovanou sieťou a fungujú na stanovených frekvenciách bez ohľadu na to, či majú alebo nemajú iné využitie, ak základ dane vo faktúre za dodanie mobilných telefónov je 5 000 eur a viac,
• dodanie integrovaných obvodov, ako sú mikroprocesory a centrálne spracovateľské jednotky, v stave pred zabudovaním do výrobkov pre konečného spotrebiteľa, ak základ dane vo faktúre za dodanie integrovaných obvodov je 5 000 eur a viac.

Pri novozavedených tzv. tuzemských samozdaneniach podľa § 69 ods. 10 – 12, čo sa týka vykazovania údajov v kontrolnom výkaze, sú niektoré rozdielnosti. V kontrolnom výkaze sa neuvádzajú údaje zo všetkých prenesených plnení.

Dodanie tovaru v tuzemsku, pri ktorom je prenos daňovej povinnosti na príjemcu podľa § 69 ods. 12 písm. f) až i) zákona o DPH, sa vykazuje v časti A.2. kontrolného výkazu.

Údaje z vyhotovených faktúr dodávateľ uvádza v kontrolnom výkaze za zdaňovacie obdobie, v ktorom vznikla daňová povinnosť. Teda ak je opravná faktúra vystavená po dodaní tovaru, pri ktorom je osobou povinnou platiť daň príjemca plnenia podľa § 69 ods. 12 písm. f) až i) zákona o DPH, postup je nasledovný:

• dodávateľ opraví základ dane podľa § 25 zákona o DPH:
  • údaje z vyhotovenej opravnej faktúry uvedie v časti C.1. kontrolného výkazu,
  • za zdaňovacie obdobie, v ktorom vyhotovil opravnú faktúru;
• odberateľ prijíma opravnú faktúru na opravu základu dane podľa § 25:
  • uvádza údaje z opravnej faktúry v časti C.2. kontrolného výkazu,
  • za zdaňovacie obdobie, v ktorom ju dostal, ak od skutočnosti rozhodujúcej pre opravu základu dane neuplynulo 30 dní – pozri § 53 ods. 1.

Ak po dodaní tovaru, pri ktorom je osobou povinnou platiť daň príjemca plnenia podľa § 69 ods. 12 písm. f) až i) zákona o DPH, nastane situácia, že dôjde zo strany dodávateľa k oprave základu dane podľa § 25 zákona o DPH, na základe čoho sa zníži základ dane dodaného tovaru pod hranicu 5 000 eur, pôvodne uplatnený režim samozdanenia sa nebude meniť. Dodávateľ uvedie údaje z vyhotovenej opravnej faktúry v časti C.1. kontrolného výkazu a príjemca plnenia v časti C.2. kontrolného výkazu.

Tak ako je to uvedené v metodickom pokyne FR SR, bude to znamenať, že dodávateľ a príjemca plnenia nebudú podávať dodatočné daňové priznanie a ani dodatočný kontrolný výkaz, ak sa na základe opravy základu dane podľa § 25 zákona o DPH zníži základ dane vo faktúre na dodanie tovarov uvedených v § 69 ods. 12 písm. f) až i) zákona o DPH.

Oprava množstva tovaru uvedeného vo faktúre na prijatie platby na budúce dodanie tovaru

Z poučenia na vyplnenie kontrolného výkazu k DPH vyplýva, že ak je k tovarom podľa § 69 ods. 12 písm. f) až i) zákona o DPH vyhotovená faktúra o prijatej platbe a aj faktúra o dodaní týchto tovarov, platiteľ dane vyplní stĺpce „Množstvo tovaru“ a „Merná jednotka“ len jedenkrát, pričom do stĺpca „Množstvo tovaru“ uvedie celkové množstvo, ktoré sa má dodať.

Tak ako je uvedené aj v metodickom pokyne, platiteľ dane musí zvážiť, kedy je vzhľadom na realizáciu zdaniteľného obchodu najsprávnejšie z jeho pohľadu uviesť množstvo tovaru v kontrolnom výkaze, či už pri uvedení faktúry o prijatí preddavku na budúce dodanie tovaru alebo až pri uvedení faktúry na dodanie tovaru, aby sa vyhol prípadným opravám už uvedeného množstva tovaru v kontrolnom výkaze.

Prípady opravných faktúr z jednotlivých tuzemských samozdanení vrátane prijatej platby na viaceré dodania v budúcnosti sú viac popísané v uvedenom metodickom pokyne z júna 2014. Vychádza sa pritom aj zo záverov rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci C-419/02 BUPA, keď v prípade, že nepoznáme všetky skutočnosti (druh tovaru, cena, množstvo a pod.), potom sa daňová povinnosť z prijatej platby neodvedie a nebude sa postupovať podľa § 19 ods. 4, ktorý ukladá daňovú povinnosť z prijatej platby.

• § 69 ods. 10, 11 a 12 písm. a) až e) zákona o DPH

V prípade dodávok tovarov uvedených v § 69 ods. 10, 11 a 12 písm. a) až e) zákona o DPH, pri ktorých je tiež prenesená daňová povinnosť na príjemcu, je odlišný postup, pretože dodávateľ tieto plnenia neuvádza v kontrolnom výkaze. Údaje uvádza odberateľ, ktorý je osobou povinnou platiť daň, a to v časti B.1. kontrolného výkazu. Ide o zlato, kovový odpad, emisné kvóty, nehnuteľnosť a dodávku tovaru s predmetom záruky zabezpečujúcej pohľadávku.

Údaje z vyhotovených faktúr sa uvedú za zdaňovacie obdobie, v ktorom vznikla daňová povinnosť. V prípade opravnej faktúry je rozhodujúce, kedy bola faktúra vyhotovená príjemcom, a u odberateľa obdobie, keď opravnú faktúru dostal.

2.7 Oprava údajov na pôvodnej faktúre

Ak sa vystaví opravná faktúra iba z dôvodu opravy údajov na faktúre bez vplyvu na úpravu základu dane a daň, teda bez podmienok uvedených v § 25 zákona o DPH, v takomto prípade sa tiež uvedie v kontrolnom výkaze za príslušné obdobie. Aj napriek tomu, že bude v niektorých prípadoch potrebné podať dodatočné daňové priznanie, dodatočný kontrolný výkaz sa podávať nebude.

V kontrolnom výkaze sa uvádzajú údaje z takejto opravnej faktúry za zdaňovacie obdobie, v ktorom bola opravná faktúra vyhotovená alebo prijatá.

Poznámka redakcie:
§ 71 ods. 2 zákona o DPH
§ 25 zákona o DPH
§ 69 ods. 12 písm. f) - i) zákona o DPH

Autor: Ing. Darina Kočišová