Účtová skupina 56 – Finančné náklady

Účet 561 – Predané cenné papiere a podiely

Na účte 561 sa účtuje úbytok cenných papierov a podielov so súvzťažnými zápismi na účtoch účtových skupín 06 – Dlhodobý finančný majetok a 25 – Krátkodobý finančný majetok pri ich predaji. Ak ide o predaj dlhových cenných papierov, účtuje sa ku dňu ich predaja doúčtovanie alikvotného výnosu.

Pri predaji dlhodobého finančného majetku sa účtuje vyradenie majetku z účtovníctva na ťarchu účtu 561 – Predané cenné papiere a podiely so súvzťažným zápisom v prospech príslušného účtu účtovej skupiny 06 – Dlhodobý finančný majetok. Pred vyradením majetku sa zúčtuje vytvorená opravná položka podľa § 18 ods. 12.

Daňové hľadisko

Daňovým nákladom je:

a) úhrn obstarávacích cien akcií predaných v zdaňovacom období, vždy len do výšky príjmu z predaja a

b) úhrn obstarávacích cien ostatných cenných papierov predaných v zdaňovacom období tiež len do výšky príjmu z predaja.

Výnimkou sú:

1. cenné papiere, s ktorými sa obchoduje na burze cenných papierov, u ktorých možno zahrnúť do daňových výdavkov obstarávaciu cenu cenného papiera v plnej výške za podmienky, že obstarávacia cena nie je vyššia a príjem z predaja nie je nižší ako odchýlka o 10 % od priemerného kurzu zverejneného burzou cenných papierov v deň nákupu alebo v deň predaja. Ak cenný papier nebol v deň nákupu alebo v deň predaja obchodovaný, použije sa posledný zverejnený priemerný kurz. Pri týchto cenných papieroch sa ako daňový náklad uzná obstarávacia cena akcií alebo pri ostatných cenných papieroch obstarávacia cena upravená o rozdiel z ocenenia na reálnu hodnotu podľa účtovníctva zahrnovaný do základu dane;
2. dlhopisy, pri ktorých je predajná cena nižšia najviac o výšku výnosu z dlhopisu zahrnutého do základu dane do doby predaja alebo splatnosti dlhopisu. Obstarávacia cena dlhopisu sa v takomto prípade uzná do daňových výdavkov v plnej výške.

Obchodníci s cennými papiermi zahŕňajú výdavok na obstaranie cenného papiera do daňových výdavkov v plnej výške účtovanej v nákladoch.

Obstarávacia cena obchodného podielu na obchodnej spoločnosti alebo družstve pri jeho predaji je daňovým nákladom vždy len do výšky príjmov z predaja [§ 19 ods. 2 písm. g) ZDP]. Každý predaj obchodného podielu sa pritom posudzuje jednotlivo. Uvedené sa nevzťahuje na obstarávaciu cenu podielu na akciovej spoločnosti (akcie), pri ktorej sa postupuje podľa § 19 ods. 2 písm. f) ZDP, t. j. ako pri predaji cenného papiera.

Pri predaji obchodného podielu v obchodnej spoločnosti a družstve sa na účely ZDP za cenu obchodného podielu považuje hodnota splateného peňažného a nepeňažného vkladu spoločníka alebo člena družstva vrátane emisného ážia alebo obstarávacia cena, ak bol obchodný podiel nadobudnutý inak ako vkladom. Za splatený vklad sa považuje aj zvýšenie základného imania obchodnej spoločnosti z nerozdeleného zisku alebo prostriedkov fondov vytvorených zo zisku na základe rozhodnutia valného zhromaždenia a zvýšenie základného imania družstva z čistého zisku alebo z iných zdrojov vlastného imania na základe rozhodnutia predstavenstva družstva. Z toho vyplýva, že v prípade predaja obchodného podielu bude daňovým výdavkom do výšky príjmu z predaja hodnota splateného vkladu vrátane zvýšenej hodnoty vkladu z titulu zvýšenia základného imania spoločnosti alebo družstva z majetku prevyšujúceho základné imanie. Uvedené sa vzťahuje aj na akcie.

Daňovým nákladom len do výšky príjmu z predaja je aj obstarávacia cena zmenky, o ktorej sa účtuje ako o cennom papieri. Obstarávacia cena sa posudzuje za každý predaj jednotlivo.

Účet 562 – Úroky

Na ťarchu účtu 562 – Úroky sa účtuje platobná povinnosť z dôvodu úrokov voči bankám, dodávateľom, pri pôžičkách, finančných operáciách, napríklad eskont cenných papierov.

Podľa § 30a Postupov účtovania sa na účte 562 – Úroky účtuje aj finančný náklad vyplývajúci zo zmluvy o finančnom prenájme. V deň splatnosti dohodnutých platieb sa v účtovníctve nájomcu účtuje splatný finančný náklad v prospech účtu 474 – Záväzky z nájmu so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 562 – Úroky.

Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa v účtovníctve nájomcu účtuje v prospech účtu 474 – Záväzky z nájmu finančný náklad pripadajúci na obdobie od posledného dňa splatnosti dohodnutých platieb do dňa, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 562 – Úroky.

Daňové hľadisko

Finančný náklad vyplývajúci zo zmluvy o finančnom prenájme je daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 3 písm. o) ZDP. Podľa tohto ustanovenia úrok pri finančnom prenájme je zahrnovaný do základu dane počas celej doby trvania finančného prenájmu v súlade s účtovníctvom.

Účet 563 – Kurzové straty

Na účte 563 – Kurzové straty sa účtujú kurzové straty podľa § 24 Postupov účtovania. Na účtoch pohľadávok, záväzkov, dlhodobého finančného majetku a krátkodobého finančného majetku sa účtujú kurzové rozdiely vznikajúce v účtovníctve ku dňu uskutočnenia účtovného prípadu z dôvodu inkasa pohľadávok, platby záväzkov a predaja dlhodobého finančného majetku a krátkodobého finančného majetku so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 563 – Kurzové straty alebo v prospech účtu 663 – Kurzové zisky. O kurzových rozdieloch sa účtuje ku dňu uskutočnenia účtovného prípadu najmä z dôvodu postúpenia pohľadávky, vkladu pohľadávky do základného imania, vzájomného započítania pohľadávky.

Podľa § 24 ods. 4 Postupov účtovania ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa kurzový rozdiel z ocenenia majetku a záväzkov podľa § 4 ods. 7 zákona účtuje na ťarchu účtu 563 – Kurzové straty alebo v prospech účtu 663 – Kurzové zisky, s výnimkou prípadov podľa odsekov 5 (kurzové rozdiely z ocenenia majetku a záväzkov reálnou hodnotou) a 6 (kurzové rozdiely pri podieloch na základnom imaní). Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa kurzový rozdiel z ocenenia majetku a záväzkov účtovaných na účtoch časového rozlíšenia 385 – Príjmy budúcich období a 383 – Výdavky budúcich období účtuje na ťarchu účtu 563 – Kurzové straty alebo v prospech účtu 663 – Kurzové zisky. Rovnako sa postupuje pri účtovaní kurzových rozdielov z opravných položiek a rezerv v cudzej mene.

Daňové hľadisko

Kurzové straty z ocenenia majetku a záväzkov vyjadrených v cudzej mene zúčtované ku dňu ocenenia na účte 563 sú uznaným daňovým výdavkom. Pri kurzových rozdieloch z precenenia pohľadávok a záväzkov ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, ZDP v § 17 ods. 17 daňovníkovi umožňuje, aby sa sám rozhodol, kedy tieto rozdiely zahrnie do základu dane. Ak daňovník doručí daňovému úradu pred začiatkom zdaňovacieho obdobia oznámenie o nezahrnovaní kurzových rozdielov z precenenia pohľadávok a záväzkov ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, do základu dane, potom ich nezahrnie do základu v tom období, v ktorom o nich účtuje, ale ich zahrnie do základu dane v zdaňovacom období, keď dôjde k inkasu alebo odpisu pohľadávky, resp. k platbe alebo odpisu záväzku. Ak sa daňovník rozhodne ukončiť nezahrnovanie kurzových rozdielov do základu dane, potom v zdaňovacom období, v ktorom túto skutočnosť oznámi správcovi dane, zahrnie do základu dane aj kurzové rozdiely nezahrnuté do základu dane v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach.

Od roku 2009 (novela č. 60/2009 Z. z.) môžu uplatniť postup o nezahrnovaní kurzových rozdielov do základu dane aj novovzniknutí daňovníci, a to už v zdaňovacom období, v ktorom vznikli. Podmienkou je, že novovzniknutý daňovník doručí správcovi dane oznámenie o nezahrnovaní kurzových rozdielov do základu dane podľa § 17 ods. 17 ZDP v lehote najneskôr do konca mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom vznikol.

Právny nástupca daňovníka zaniknutého zrušením bez likvidácie môže pokračovať v nezahrnovaní kurzových rozdielov do základu dane bez doručenia oznámenia správcovi dane, a to v prípade:

• ak právnym nástupcom zanikajúcich daňovníkov je novozaložená obchodná spoločnosť alebo
• ak právnym nástupcom zanikajúcich spoločností je ten daňovník, ktorý už tento postup uplatňoval.

Účty 564 – Náklady na precenenie cenných papierov, 566 – Náklady na krátkodobý finančný majetok, 567 – Náklady na derivátové operácie

Na ťarchu účtu 564 – Náklady na precenenie cenných papierov a účtu 566 – Náklady na krátkodobý finančný majetok sa účtuje podľa § 14 Postupov účtovania. Na ťarchu účtu 567 sa účtuje podľa § 16 Postupov účtovania.

Podľa § 24 Postupov účtovania kurzové rozdiely z majetku a záväzkov podľa § 27 ods. 1 zákona o účtovníctve sú súčasťou ich ocenenia reálnou hodnotou. Účtujú sa takým istým spôsobom, ako sa účtujú zmeny reálnej hodnoty tohto majetku a záväzkov, a to do výnosov alebo nákladov, alebo na účte 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov, napríklad pri cenných papieroch podľa § 14, pri derivátoch podľa § 16.

Daňové hľadisko

Podľa § 19 ods. 2 písm. o) ZDP úhrn nákladov na deriváty za zdaňovacie obdobie sa zahrnie do daňových výdavkov len do výšky úhrnu príjmov z derivátov za zdaňovacie obdobie. Výnimkou sú zabezpečovacie deriváty, pri ktorých sa náklad uzná v daňových výdavkoch do výšky účtovanej ako náklad. Uplatnenie výnimky upravuje prechodné ustanovenie § 52b ods. 9 ZDP. Limit sa tiež nepoužije u obchodníkov s cennými papiermi a v poisťovniach, pobočkách zahraničných poisťovní, zaisťovniach a pobočkách zahraničných zaisťovní, ktorým sa výdavok na deriváty uzná do výšky účtovanej ako náklad.

Účet 565 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k finančnému majetku

Na ťarchu účtu 565 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k finančnému majetku sa účtuje tvorba opravnej položky k dlhodobému finančnému majetku a krátkodobému finančnému majetku, k obstarávanému finančnému majetku a k poskytnutým preddavkom na finančný majetok. Zúčtovanie opravnej položky z dôvodu úplného alebo čiastočného zániku opodstatneného predpokladu trvania zníženia hodnoty finančného majetku sa účtuje v zaniknutej sume v prospech účtu 565 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k finančnému majetku.

Účet 568 – Ostatné finančné náklady

Na ťarchu účtu 568 – Ostatné finančné náklady sa účtujú náklady peňažného styku, napríklad bankové výdavky, poistné, náklady súvisiace so získaním bankových záruk a podobné bankové výdavky, ako aj depozitné poplatky okrem prípadov, ak sú súčasťou obstarávacej ceny majetku.

Daňové hľadisko

Rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka a hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v účtovníctve (ak sa nepeňažný vklad uskutočňuje v reálnych hodnotách) je podľa § 17b ods. 1 písm. a) ZDP u vkladateľa súčasťou základu dane (t. j. výsledok hospodárenia sa pri zistení základu dane neupraví), ak sa vkladateľ rozhodne tento rozdiel zahrnúť do základu dane jednorazovo, a to v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu. Túto skutočnosť je vkladateľ povinný oznámiť prijímateľovi nepeňažného vkladu do 30 dní odo dňa splatenia nepeňažného vkladu (§ 17b ods. 2 ZDP). Ak sa rozdiel nezahrnie do základu dane jednorazovo, potom podľa § 17b ods. 1 písm. b) ZDP sa uvedený rozdiel zahrnie do základu dane postupne (t. j. výsledok hospodárenia sa pri zistení základu dane upraví) až do jeho úplného zahrnutia, najdlhšie počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, najmenej vo výške jednej sedminy ročne, a to počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu.

V prípade, že u vkladateľa nepeňažného vkladu dôjde k predaju alebo inému úbytku cenných papierov a obchodného podielu pod hodnotu finančného majetku nadobudnutého týmto nepeňažným vkladom alebo u prijímateľa nepeňažného vkladu dôjde k predaju alebo k inému vyradeniu viac ako 50 % reálnej hodnoty hmotného a nehmotného majetku nadobudnutého nepeňažným vkladom, je vkladateľ nepeňažného vkladu povinný zahrnúť celú zostávajúcu časť vykázaného rozdielu do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k vzniku niektorej z týchto skutočností.

Ak sa nepeňažný vklad uskutočňuje v pôvodných cenách, podľa § 17d ods. 1 písm. a) ZDP sa do základu dane nezahrnuje rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka a hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v účtovníctve, pričom prijímateľ nepeňažného vkladu prevezme vložený majetok a záväzky v pôvodných cenách podľa účtovníctva a hmotný majetok a nehmotný majetok v pôvodných cenách podľa § 25 ZDP. Zúčtovaný rozdiel medzi uznanou hodnotou vkladu a účtovnou hodnotou vkladaného majetku je v tomto prípade položkou zvyšujúcou alebo znižujúcou výsledok hospodárenia.

Pri uplatňovaní oceňovacích rozdielov z kapitálových účastín vzťahujúcich sa k nepeňažným vkladom vykonávaným do 31. decembra 2009 sa podľa prechodného ustanovenia § 52h ods. 5 ZDP použije ustanovenie § 17 ods. 19 ZDP v znení platnom do 31. 12. 2009. Podľa tohto ustanovenia oceňovací rozdiel z kapitálových účastín nie je súčasťou základu dane, ak sa vzťahuje na vložený majetok, ktorý nadobúdateľ odpisuje zo zostatkovej ceny zistenej u vkladateľa podľa § 25 ods. 1 písm. f) ZDP, alebo na majetok, ktorý nadobúdateľ oceňuje na účely daňové obstarávacou cenou zistenou u vkladateľa podľa § 25 ods. 1 písm. g) ZDP. Ak predmetom vkladu sú zásoby, oceňovacie rozdiely zúčtované výsledkovo sa zahrnú do daňových výdavkov alebo zdaniteľných príjmov v tom zdaňovacom období, v ktorom budú účtované.

Podľa § 52 ods. 13 na zdanenie nepeňažných vkladov do základného imania obchodných spoločností alebo družstva uskutočnených do 31. 12. 2003 sa použijú doterajšie predpisy:

• do konca roka 1999 sa pri nepeňažných vkladoch akceptoval účtovný postup, to znamená, že ak dôjde k predaju majetkovej účasti nadobudnutej do konca roku 1999, výsledkovo zaúčtovaný oceňovací rozdiel bude súčasťou základu dane,
• do konca roku 2003 sa oceňovací rozdiel medzi vyšším ocenením nepeňažného vkladu a daňovou zostatkovou cenou, resp. vstupnou cenou zdaňoval už pri realizácii vkladu, preto pri predaji majetkovej účasti oceňovací rozdiel zúčtovaný do výnosov nebude súčasťou základu dane. Ak rozdiel medzi ocenením nepeňažného vkladu a daňovou zostatkovou cenou, resp. vstupnou cenou bol pri vkladoch realizovaných do 31. 12. 2003 záporný, oceňovací rozdiel zaúčtovaný do nákladov pri predaji majetkovej účasti takisto nebude súčasťou základu.

Úbytok podielových cenných papierov a podielov pri zániku účasti spoločníka v obchodnej spoločnosti alebo člena v družstve a pri zániku (likvidácii) spoločnosti alebo družstva je v plnej výške nedaňovým výdavkom podľa § 21 ods. 1, resp. § 21 ods. 1 písm. j) ZDP. V uvedenom prípade ide o výdavky, ktoré nesúvisia so zdaniteľným príjmom, resp. výdavky vynaložené na príjmy nezahŕňané do základu dane, pretože podľa § 12 ods. 7 písm. c) ZDP vyrovnací podiel a podiel na likvidačnom zostatku nie sú predmetom dane.

Účet 569 – Manká a škody na finančnom majetku

Postupy účtovania náplň tohto účtu neustanovujú. Názov účtu a jeho číselné označenie je uvedené iba v prílohe k Postupom účtovania.

Ako však z názvu účtu vyplýva, na tomto účte sa budú účtovať manká a škody na finančnom majetku (na peniazoch v hotovosti, na ceninách, cenných papieroch a pod.).

Daňové hľadisko

Manká a škody na finančnom majetku sú daňovo uznaným nákladom len do výšky prijatej náhrady [§ 21 ods. 2 písm. e) ZDP]. Výnimkou sú nezavinené škody spôsobené živelnou pohromou alebo neznámym páchateľom na základe potvrdenia polície, ktoré sú uznaným daňovým nákladom v plnej výške.

Poznámka redakcie:

§ 70 opatrenia č. 740/2002 Z. z.
§ 19 ods. 3 písm. o) zákona č. 595/2003 Z. z.
§ 24 opatrenia č. 740/2002 Z. z.
§ 17b ods. 1 zákona č. 595/2003 Z. z.

Autor: Ing. Iveta Petrovická, Ing. Ľudmila Novotná