Obsah
Dátum publikácie:29. 9. 2014
Oblasti práva: Správne právo / Dane a poplatky / Daň z príjmov
Právny stav od:1. 1. 2014
Právny stav do:31. 12. 2015
1.1 Z pohľadu obchodného práva
Z pohľadu obchodného práva platného predovšetkým v rámci podnikateľských vzťahov je definícia obchodného majetku uvedená priamo v ustanovení § 6 Obchodného zákonníka („ObchZ“). Podľa tejto definície je obchodným majetkom súhrn majetkových hodnôt, ktoré patria podnikateľovi a slúžia alebo sú určené na jeho podnikanie. Ide o súhrn všetkých aktív určitého podnikateľa. Kým pri podniku ide o vonkajší prejav zložiek majetku podnikateľa, pri obchodnom majetku ide o jeho zobrazovanie v účtovníctve podnikateľa.
Obchodný majetok je vo vlastníctve podnikateľa (v rýdzo právnom zmysle vo vlastníckom alebo obdobnom vzťahu) a predstavujú ho:
- veci (hnuteľné i nehnuteľné),
- pohľadávky zo záväzkových vzťahov (zmluvných alebo mimozmluvných),
- iné majetkové a nemajetkové práva (právo na využívanie vynálezu alebo patentu, právo k úžitkovému vzoru, k ochrannej známke) a
- peniazmi oceniteľné iné hodnoty (obchodné meno, know-how, akcie, obchodné podiely v s. r. o.).
Kým pri právnickej osobe sa obchodný majetok rovná všetkému majetku, tak u fyzickej osoby pojem majetok zahrnuje ako obchodný majetok, tak aj všetky ďalšie hodnoty, ktoré neslúžia na jeho podnikanie. Z uvedeného dôvodu u fyzickej osoby rozlišujeme majetok a obchodný majetok.
V súvislosti s majetkom z pohľadu vykonávania podnikateľskej činnosti v intenciách ObchZ sa stretneme aj s pojmom „obchodné imanie“, ktorým je súbor obchodného majetku a záväzkov vzniknutých podnikateľovi v súvislosti s podnikaním.
Obchodné imanie sa od účtovnej kategórie vlastné imanie líši tým, že v zmysle ObchZ do pasív, teda záväzkov, zaraďujeme len záväzky súvisiace s podnikateľskou činnosťou (zo záväzkových vzťahov zmluvných i mimozmluvných) a nie aj pasíva, ktoré sú zaradené do skupiny vlastné imanie podľa účtovníctva.
Obchodné imanie nie je vyjadrením účtovného rozdielu medzi obchodným majetkom (aktíva) a záväzkami (pasíva), ale tvorí ich súbor, t. j. aktíva a pasíva stoja vedľa seba.
Tento pojem je dôležitý pri zrušení obchodných spoločností bez likvidácie, ako aj pri predaji podniku, vklade podniku do základného imania a pod.
Pri právnickej osobe sú súčasťou jej obchodného imania všetky záväzky, pri fyzickej osobe len tie, ktoré súvisia s podnikaním tejto osoby.
Čo sa týka pojmu „čisté obchodné imanie“ v zmysle ObchZ, týmto jeobchodný majetok po odpočítaní záväzkov vzniknutých podnikateľovi v súvislosti s podnikaním. Tento pojem teda vyjadruje rozdiel medzi hodnotou obchodného majetku a záväzkov (dlhov z podnikania) a predstavuje výsledný majetok, z tohto dôvodu by bolo presnejšie označenie čistý obchodný majetok. Malo by ísť o hodnotu vyjadrujúcu skutočný majetok spoločnosti, ktorý sa vo svojej komplexnosti bude stanovovať znaleckým dokazovaním, pokiaľ má zahrnúť aj zložky v účtovníctve zatiaľ neevidované.
Určenie čistého obchodného imania je smerodajné napr. pri určení podielu spoločníka v prípadoch, kedy existuje zákonný nárok na vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku.
Čo sa týka pojmu „vlastné imanie“ z pohľadu ObchZ, pod týmto rozumieme vlastné zdroje, z ktorých financuje podnikateľ svoj obchodný majetok (základné imanie, rezervný fond, iné fondy tvorené zo zisku a pod.).
Zákon o dani z príjmov špecificky upravuje definíciu obchodného majetku len pre daňovníkov – fyzické osoby.
Majetok právnickej osoby je vždy považovaný za obchodný majetok, ktorý táto osoba využíva výlučne na podnikanie.
Definícia obchodného majetku pre fyzické osoby je uvedená v § 2 ZDP a týka sa daňovníkov dosahujúcich príjmy podľa § 6 ZDP, t. j. daňovníkov, ktorí dosahujú príjmy z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti, príjmov z prenájmu a príjmov z použitia diela a použitia umeleckého výkonu.
Podľa § 2 písm. m) ZDP je obchodným majetkom súhrn majetkových hodnôt, a to vecí, pohľadávok a iných práv a peniazmi oceniteľných iných hodnôt, ktoré má fyzická osoba s príjmami podľa § 6 vo vlastníctve a ktoré sa využívajú na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie týchto príjmov, o ktorých táto fyzická osoba účtuje alebo účtovala, eviduje alebo evidovala podľa § 6 ods. 11.
Obchodným majetkom je u fyzickej osoby dosahujúcej príjmy podľa § 6 ZDP aj majetok obstarávaný formou finančného prenájmu. Uvedené však platí za predpokladu, že táto fyzická osoba ho využíva na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie predmetných príjmov a o tomto majetku účtuje alebo vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP.
Na rozdiel od definície obchodného majetku podľa ustanovenia § 6 ObchZ je pre daňové účely v prípade fyzických osôb táto rozšírená nielen o podmienku vlastnenia a používania majetku na podnikanie, ale o takomto majetku musí daňovník účtovať alebo viesť evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP. Zároveň je definícia pre daňové účely rozšírená nielen o daňovníka, ktorý dosahuje príjmy z podnikateľskej činnosti, ale aj o daňovníka dosahujúceho príjmy z inej samostatnej zárobkovej činnosti, príjmy z prenájmu alebo príjmy z použitia diela a použitia umeleckého výkonu zadefinované do § 6 ods. 3 a 4 ZDP.
Daňovník s príjmami podľa § 6 zákona môže zaradiť majetok do obchodného majetku len vo vstupnej cene určenej v súlade s ustanovením § 25 ZDP a len z takto stanovenej ceny môže uplatňovať daňové výdavky formou odpisov v súlade s § 19 ZDP.
Len v prípade, ak daňovník takýto majetok nielen využíva na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmu, ale o ňom aj účtuje alebo vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP, je možné hovoriť ako o obchodnom majetku a len v súvislosti s obchodným majetkom je možné uplatňovať aj napr. výdavky na opravy a údržbu alebo je možné odpisovať takýto majetok.
V opačnom prípade, aj keď daňovník využíva takýto majetok na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, stále ide o jeho osobný majetok a výdavky napr. na jeho opravu a udržiavanie nie sú daňovými výdavkami podľa § 21 ZDP, pretože ide o výdavky na osobnú potrebu daňovníka. Tieto si daňovník uplatní v prípade, ak bude takýto majetok predávať a príjem z jeho predaja nebude oslobodený, t. j. bude ostatným príjmom podľa § 8 ZDP, ku ktorému si daňovník v súlade s § 8 ods. 5 zákona môže zahrnúť aj takéto výdavky.
V súvislosti s majetkom, ktorý daňovník využíva na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, ale o ňom neúčtuje, je možné ako daňový výdavok považovať len výdavky na riadnu prevádzku takéhoto majetku, a to najmä spotrebu energií, pohonných látok a iných výdavkov, ktoré je daňovník povinný uhrádzať podľa osobitných predpisov v súlade s § 19 ods. 2 písm. a) ZDP.
Príklad č. 1:
Daňovník dosahujúci príjmy podľa § 6 ZDP využíval majetok na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov z podnikania, o ktorom však neúčtoval ani neevidoval podľa § 6 ods. 11 ZDP ako o obchodnom majetku. Môže si uplatniť do daňových výdavkov náklady na opravy, resp. na technické zhodnotenie vykonané na tomto majetku?
Daňovým výdavkom podľa § 2 písm. i) ZDP je výdavok (náklad) daňovníkom preukázateľne vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo evidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11 ZDP. Ak výšku výdavku (nákladu) limituje osobitný predpis, preukázaný výdavok (náklad) možno zahrnúť do daňových výdavkov najviac do výšky tohto limitu. Ak výšku výdavku (nákladu) limituje tento zákon, preukázaný výdavok (náklad) možno zahrnúť do daňových výdavkov len v rozsahu a za podmienok ustanovených v tomto zákone.
Výdavok na obstaranie HaNM nie je podľa § 21 ods. 1 písm. a) ZDP daňovým výdavkom, ale do daňových výdavkov sa zahrnie postupne vo forme odpisov podľa § 19 ods. 3 písm. a) ZDP, a to pri splnení podmienok stanovených v § 22 až § 29 ZDP.
Odpisovaním sa na účely ZDP rozumie postupné zahrnovanie odpisov HaNM používaného na zabezpečenie zdaniteľných príjmov, ktorý je evidovaný v majetku daňovníka, do daňových výdavkov vrátane HaNM evidovaného podľa § 6 ods. 11 ZDP.
Ako z vyššie uvedeného vyplýva, aj technické zhodnotenie vykonané na príslušnom majetku je výdavkom zahrnovaným do daňových výdavkov postupne vo forme odpisov, pričom výdavok na takéto technické zhodnotenie je daňovým výdavkom len v prípade, ak je vykonané na majetku, ktorý je účtovaný alebo evidovaný v majetku daňovníka.
Aj v prípade, ak daňovník vynaložil výdavky na opravu a údržbu majetku, ktorý je v jeho vlastníctve, ale nemá ho zaúčtovaný alebo zaevidovaný v majetku, nie sú tieto výdavky jeho daňovými výdavkami preukázateľne vynaloženými na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov. Tieto výdavky sú výdavkom na opravu a údržbu jeho osobného majetku, čiže sú výdavkami na osobnú potrebu daňovníka podľa § 21 ods. 1 písm. i) ZDP. O týchto výdavkoch daňovník neúčtuje. Všetky vyššie uvedené výdavky budú daňovým výdavkom daňovníka v prípade, ak takýto nezaúčtovaný alebo nezaevidovaný majetok predá, pričom nebude spĺňať podmienky oslobodenia príjmu z predaja nehnuteľnosti podľa § 9 ZDP.
Pri určovaní, či ide o výdavok na technické zhodnotenie, alebo o výdavok na opravu a údržbu majetku, je možné využiť opatrenie MF SR č. 3400/ 1998-62 (FS 3/1998) k uplatňovaniu § 26 ods. 2 a § 33 zákona č. 286/1992 Zb. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov, ktoré primerane platí aj za účinnosti zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov, aj zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov.
Naproti tomu v prípade, ak by daňovník predal majetok, ktorý nebol zaradený do obchodného majetku, sú podmienky pre oslobodenie príjmu z predaja takéhoto majetku od dane stanovené ZDP menej prísne ako pri príjmoch z predaja majetku zaradeného do obchodného majetku.
V súlade s týmto ustanovením sa dňom zaradenia majetku do obchodného majetku rozumie deň, kedy sa začne o ňom účtovať alebo viesť evidencia podľa § 6 ods. 11, pričom v § 9 ods. 5 ZDP je vymedzený deň vyradenia majetku z obchodného majetku daňovníka, ktorým sa rozumie deň, v ktorom daňovník posledný raz účtoval o majetku v účtovníctve alebo uvádzal v evidencii podľa § 6 ods. 11 ZDP.
Príklad č. 2:
Daňovník vykonáva svoju podnikateľskú činnosť v mieste trvalého bydliska, pričom má na výkon činnosti vyčlenenú jednu izbu v byte (dome). O časti nehnuteľnosti účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva ako o majetku využívanom na podnikanie, tzn., že ju účtuje v knihe dlhodobého hmotného majetku.
Napriek skutočnosti, že uvedenú časť nehnuteľnosti využívanú v súvislosti s podnikaním nevyňal z bytového fondu a nevedie ju ako nebytovú časť v súlade s osobitnými predpismi, z dôvodu, že o tejto časti nehnuteľnosti účtuje, je jeho obchodným majetkom v súlade s § 2 písm. m) ZDP, čo znamená, že všetky výdavky spojené s touto časťou nehnuteľnosti sú daňovými výdavkami spĺňajúcimi podmienky uvedené v § 2 písm. i) ZDP (opravy, technické zhodnotenie a pod.).
Aj v prípade, ak by o tejto časti nehnuteľnosti neúčtoval ako o majetku využívanom na podnikanie, ale v súvislosti s podnikaním si túto časť nehnuteľnosti vybavil zariadením (sedačka, počítač, regály na spisy a pod.) a o týchto by účtoval ako o majetku využívanom na podnikanie, tieto sú rovnako obchodným majetkom a ich obstaranie je daňovým výdavkom v súlade s ustanoveniami ZDP.
Zaradenie alebo nezaradenie časti nehnuteľnosti na podnikanie sa pre uplatňovanie daňových výdavkov posudzuje oddelene od vybavenia takejto časti nehnuteľnosti iným hnuteľným majetkom využívaným na podnikanie.
Príklad č. 3:
Daňovník, fyzická osoba – občan, si zobral hypotekárny úver na kúpu nehnuteľnosti. Zakúpenú nehnuteľnosť dal do prenájmu. Môže si pri príjme z prenájmu podľa § 6 ods. 3 ZDP uplatniť ako výdavok úroky z hypotekárneho úveru, ktoré platí banke?
Podľa § 2 písm. i) ZDP daňovým výdavkom je výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11, ak tento zákon neustanovuje inak.
Daňovník poberajúci príjmy z prenájmu podľa § 6 ods. 3 ZDP pri stanovení základu dane (čiastkového základu dane) môže vychádzať z ustanovení § 17 až § 29 ZDP, ak si uplatňuje preukázateľne vynaložené daňové výdavky, o ktorých účtuje v sústave jednoduchého alebo podvojného účtovníctva, alebo z ustanovenia § 6 ods. 11 ZDP, ak si uplatňuje preukázateľne vynaložené daňové výdavky, o ktorých vedie počas celého zdaňovacieho obdobia evidenciu.
Ak daňovník o nehnuteľnosti nadobudnutej prostredníctvom hypotekárneho úveru účtuje alebo vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP, je táto nehnuteľnosť jeho obchodným majetkom využívaným v súvislosti s dosahovanými príjmami a úroky spojené so splátkami z poskytnutého hypotekárneho úveru, platené daňovníkom, budú daňovými výdavkami tohto daňovníka.
Poznámka redakcie:
§ 6 Obchodného zákonníka
§ 2 písm. m) ZDP
Autor: Ing. Miroslava Brnová
Súvisiace právne predpisy ZZ SR
Súhlas s použitím cookies
Vlastné nastavenie cookies