Obsah
Dátum publikácie:20. 6. 2014
Právny stav od:1. 8. 2002
Právny stav do:31. 12. 2015
Pri zisťovaní základu dane z príjmov sa v súlade s § 2 písm. j) zákona o dani z príjmov uplatňuje zásada rešpektovania vecnej a časovej súvislosti zdaniteľných príjmov a výdavkov v príslušnom zdaňovacom období. Účtovanie opráv chýb minulých účtovných období tak nemôže byť súčasťou základu dane z príjmov za zdaňovacie obdobie, v ktorom sa o oprave chýb minulých účtovných období účtovalo. Z dôvodu uplatnenia tejto zásady sa v zmysle § 17 ods. 15 zákona o dani z príjmov opravy chýb minulých účtovných období, ak ide o náklady uznané za daňový výdavok alebo výnosy zahrnované do zdaniteľných príjmov, zahrnujú do základu dane toho zdaňovacieho obdobia, s ktorým vecne a časovo súvisia, bez ohľadu na to, či sa účtujú do nákladov, výnosov alebo na účet Nerozdelený zisk minulých rokov. Z uvedeného vyplýva, že opravy chýb minulých účtovných období bez ohľadu na spôsob ich účtovania sa zahrnujú do základu dane v tom zdaňovacom období, s ktorým časovo a vecne súvisia, napriek tomu, že sú súčasťou výsledku hospodárenia v účtovnom období, v ktorom sa oprava vykonala.
NEPREHLIADNITE!
Po zaúčtovaní opravy chýb minulých účtovných období v bežnom účtovnom období vzniká povinnosť podať dodatočné daňové priznanie za zdaňovacie obdobie, s ktorým výnosy zahrnované do základu dane a daňové výdavky súvisia (s výnimkou prípadov uvedených v § 17 ods. 29), resp. za zdaňovacie obdobie, ktorého sa chyby týkajú.
Podanie dodatočného daňového priznania je potrebné posúdiť aj v nadväznosti na § 16 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok). Ak daňovník zistí, že jeho daňová povinnosť mala byť vyššia, podľa § 16 ods. 2 daňového poriadku je povinný podať dodatočné daňové priznanie, a to do konca mesiaca nasledujúceho po tomto zistení. V rovnakej lehote je dodatočne priznaná daň aj splatná. Podľa § 16 ods. 3 písm. c) daňového poriadku povinnosť podať dodatočné daňové priznanie má aj daňovník, ktorý zistí, že jeho daňová strata mala byť nižšia, ako bola uvedená v daňovom priznaní. Možnosť (nie povinnosť) podať dodatočné daňové priznanie má podľa § 16 ods. 4 daňového poriadku daňovník, ktorý zistí, že daň uvedená v podanom daňovom priznaní má byť nižšia, alebo ak zistí, že daňová strata je vyššia, ako bola uvedená v daňovom priznaní.
Ak účtovná jednotka zaúčtuje opravy chýb minulých účtovných období v bežnom účtovnom období, s úpravou základu dane predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia súvisí aj úprava základu dane zdaňovacieho obdobia, v ktorom sa oprava chyby zaúčtovala. Uplatní sa § 17 ods. 3 písm. c) zákona o dani z príjmov, podľa ktorého sa do základu dane nezahrnie suma, ktorá už bola u toho istého daňovníka zdanená. V bežnom zdaňovacom období, v ktorom sa oprava vykonala, bude potrebné náklad alebo výnos zaúčtovaný v rámci opravy chýb minulých účtovných období vylúčiť zo základu dane prostredníctvom pripočítateľnej alebo odpočítateľnej položky k výsledku hospodárenia. Ak je oprava chýb minulých účtovných období účtovaná na účte nerozdeleného zisku alebo neuhradenej straty, úprava základu dane v bežnom zdaňovacom období sa nevykoná.
Príklad č. 4:
Účtovná jednotka z príkladu č. 3 podala daňové priznanie za rok 2013 v stanovenom termíne. Opravu chyby zaúčtovala po schválení účtovnej závierky. Oprava chyby zaúčtovaná v účtovnom období roku 2014 predstavuje výnos 2 400 € a náklad 1 800 €, ktoré vecne a časovo súvisia so zdaňovacím obdobím roku 2013. V dôsledku zistenej chyby tak v roku 2013 mala byť jej daňová povinnosť vyššia, ako vykázala v daňovom priznaní.
Účtovná jednotka je preto povinná výnos aj náklad zahrnúť do základu dane za zdaňovacie obdobie roku 2013 v súlade s § 17 ods. 15 zákona o dani z príjmov a podať dodatočné daňové priznanie v súlade s § 16 ods. 2 daňového poriadku. Ak účtovná jednotka v účtovnom období roku 2014 opravu chyby roku 2013 účtovala ako nevýznamnú položku prostredníctvom účtov výnosu (641) a nákladu (541), pri zisťovaní základu dane za zdaňovacie obdobie roku 2014 bude musieť tieto položky zo základu dane vylúčiť, pretože budú súčasťou výsledku hospodárenia za rok 2014. Ak opravu chyby účtovala ako významnú položku prostredníctvom účtu 428 alebo 429, tieto položky nebudú súčasťou výsledku hospodárenia a úpravu základu dane z toho dôvodu nebude potrebné vykonať.
Podľa § 17 ods. 29 zákona o dani z príjmov, ak boli v príslušnom zdaňovacom období zahrnuté do výsledku hospodárenia vyššie výnosy, ako vyplýva zo zákona o účtovníctve, alebo v príslušnom zdaňovacom období boli do výsledku hospodárenia zahrnuté nižšie náklady, ako vyplýva zo zákona o účtovníctve a z toho dôvodu bol vykázaný vyšší základ dane a odviedla sa vyššia daň, úprava výsledku hospodárenia alebo nerozdeleného zisku minulých rokov, alebo neuhradenej straty minulých rokov v nasledujúcich účtovných obdobiach už nebude mať vplyv na výšku základu dane a daňovej povinnosti. Ak sa uplatní takýto spôsob zisťovania základu dane v príslušnom zdaňovacom období, neuplatní sa úprava základu dane podľa § 17 ods. 15 zákona a nevznikne povinnosť podať dodatočné daňové priznanie. To znamená, že oprava chýb minulých účtovných období v účtovníctve bude zároveň súčasťou základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom sa oprava chyby v účtovníctve vykonala. Takýto postup je možné uplatniť len vtedy, ak za príslušné zdaňovacie obdobie nezaniklo právo na vyrubenie dane podľa § 69 zákona o správe daní.
Z uvedeného vyplýva, že ak v zdaňovacom období, ktorého sa oprava chýb minulých účtovných období týka, bol vykázaný vyšší základ dane a odviedla sa vyššia daň, účtovná jednotka sa po zaúčtovaní opravy chýb minulých účtovných období v bežnom účtovnom období môže rozhodnúť, že:
Príklad č. 5:
Účtovná jednotka daňové priznanie za rok 2013 podala a daň vo vykázanej výške zaplatila v stanovenom termíne. V roku 2014 zistila, že v účtovnom období roku 2013 faktúru za opravu strojného zariadenia na účte 511 – Opravy a udržiavanie zaúčtovala v nižšej sume o 350 € oproti sume uvedenej na faktúre. Na základe vnútorného predpisu sa suma považuje za nevýznamnú chybu, na základe čoho sumu zaúčtovala v účtovnom období roku 2014 na účet 511 – Opravy a udržiavanie. V dôsledku chyby účtovná jednotka v zdaňovacom období roku 2013 vykázala vyšší základ dane a odviedla vyššiu daň, ako v skutočnosti mala. Po zaúčtovaní chyby minulého účtovného obdobia sa v súlade s § 17 ods. 29 zákona o dani z príjmov môže rozhodnúť, že:
- zníži základ dane za zdaňovacie obdobie roku 2013 o 350 € a podá dodatočné daňové priznanie v súlade s § 16 ods. 4 písm. a) daňového poriadku. Pretože suma zaúčtovaná na účte 511 bude súčasťou výsledku hospodárenia za rok 2014, pri zisťovaní základu dane výsledok hospodárenia zvýši o uvedenú sumu;
- alebo sumu 350 € zahrnie do základu dane v zdaňovacom období roku 2014 a dodatočné daňové priznanie za rok 2013 nepodá.
Príklad č. 6:
Účtovná jednotka daňové priznanie za rok 2013 podala a daň vo vykázanej výške zaplatila v stanovenom termíne. V roku 2014 zistila, že v účtovnom období roku 2013 faktúru za predaj budovy skladu na účte 641 – Tržby z predaja dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku zaúčtovala v sume vyššej o 10 000 € oproti sume uvedenej na faktúre a na zmluve. Na základe vnútorného predpisu sa suma považuje za významnú chybu, na základe čoho sumu zaúčtovala v účtovnom období roku 2014 na účet 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov. V dôsledku chyby účtovná jednotka v zdaňovacom období roku 2013 vykázala vyšší základ dane a odviedla vyššiu daň, ako v skutočnosti mala. Po zaúčtovaní chyby minulého účtovného obdobia sa v súlade s § 17 ods. 29 zákona o dani z príjmov môže rozhodnúť, že:
– zníži základ dane za zdaňovacie obdobie roku 2013 o 10 000 € a podá dodatočné daňové priznanie v súlade s § 16 ods. 4 písm. a) daňového poriadku,
– alebo sumu 10 000 € zahrnie do základu dane v zdaňovacom období roku 2014 a dodatočné daňové priznanie za rok 2013 nepodá. Pretože suma zaúčtovaná na účte 428 nie je súčasťou výsledku hospodárenia, pri zisťovaní základu dane za zdaňovacie obdobie roku 2014 výsledok hospodárenia zníži o uvedenú sumu.
V § 17 ods. 29 zákona o dani z príjmov je ustanovený spôsob úpravy základu dane v prípadoch, keď z dôvodu chyby pri účtovaní nákladov a výnosov sa vykázal vyšší základ dane a odviedla sa vyššia daň. Toto ustanovenie jednoznačne neuvádza, že rovnaký postup sa uplatní aj v prípade nesprávneho vykázania daňovej straty. Vzhľadom na to, že pri zisťovaní daňovej straty sa v súlade s § 17 ods. 22 zákona o dani z príjmov postupuje rovnako ako pri zisťovaní základu dane, postup môže byť rovnaký. To znamená, že ak sa v príslušnom zdaňovacom období zahrnuli do výsledku hospodárenia vyššie výnosy, ako vyplýva zo zákona o účtovníctve, alebo sa v príslušnom zdaňovacom období zahrnuli do výsledku hospodárenia nižšie náklady, ako to vyplýva zo zákona o účtovníctve, a z toho dôvodu bola vykázaná nižšia daňová strata, môže sa pri úprave výsledku hospodárenia alebo nerozdeleného výsledku minulých rokov, alebo neuhradenej straty minulých rokov a daňovej straty postupovať podľa § 17 ods. 29 zákona o dani z príjmov.
Príklad č. 7:
Účtovná jednotka za zdaňovacie obdobie roku 2013 vykázala daňovú stratu. V roku 2014 zistila, že pri predaji časti administratívnej budovy zaúčtovala zostatkovú cenu predanej časti budovy na účte 541 – Zostatková cena predaného dlhodobého nehmotného a dlhodobého hmotného majetku v nižšej sume o 9 000 € oproti alikvotnej časti zostatkovej ceny pripadajúcej k predanej časti. Na základe vnútorného predpisu sa suma považuje za významnú chybu, preto sumu v účtovnom období roku 2014 zaúčtovala na účet 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov. V dôsledku chyby účtovná jednotka v zdaňovacom období roku 2013 vykázala nižšiu daňovú stratu, ako v skutočnosti vykázať mala. Po zaúčtovaní chyby minulého účtovného obdobia sa v súlade s § 17 ods. 29 zákona o dani z príjmov môže rozhodnúť, že:
- zvýši daňovú stratu za zdaňovacie obdobie roku 2013 o 9 000 € a podá dodatočné daňové priznanie v súlade s § 16 ods. 4 písm. d) daňového poriadku,
- alebo sumu 9 000 € zahrnie do základu dane v zdaňovacom období roku 2014 a dodatočné daňové priznanie za rok 2013 nepodá. Pretože suma zaúčtovaná na účte 428 nie je súčasťou výsledku hospodárenia, pri zisťovaní základu dane za zdaňovacie obdobie roku 2014 výsledok hospodárenia zníži o uvedenú sumu.
Postup podľa § 17 ods. 29 zákona o dani z príjmov je možné uplatniť len vtedy, ak za príslušné zdaňovacie obdobie nezaniklo právo na vyrubenie dane. Podľa § 69 ods. 1 daňového poriadku daň ani rozdiel dane nemožno vyrubiť po uplynutí piatich rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie. To znamená, že do základu dane napr. za rok 2014 možno zahrnúť opravy minulých účtovných období týkajúcich sa najneskôr zdaňovacieho obdobia roku 2008. Ak za príslušné zdaňovacie obdobie už zaniklo právo na vyrubenie dane, postup podľa § 17 ods. 15 ani podľa § 17 ods. 29 zákona o dani z príjmov nie je možné uplatniť.
Príklad č. 8:
Účtovná jednotka v roku 2007 obstarala nehnuteľnosť dodávateľským spôsobom. Podľa stavebného projektu mal dodávateľ dodať aj výťah. Výťah však nedodal, preto účtovná jednotka výťah obstarala od iného dodávateľa a náklady na obstaranie a inštaláciu výťahu prefakturovala pôvodnému dodávateľovi stavby s vedomím, že dohodnutá cena stavby bola vrátane dodávky výťahu. Faktúru zaúčtovala do výnosov v roku 2007. Až v roku 2014 sa v súdnom konaní preukázalo, že pôvodný dodávateľ dodávku výťahu nefakturoval, preto účtovná jednotka zaúčtovala opravu minulého účtovného obdobia stornom výnosov. Keďže lehota na vyrubenie dane uplynula už v roku 2013, účtovná jednotka nemôže uplatniť postup podľa § 17 ods. 15 ani podľa § 17 ods. 29 zákona o dani z príjmov. O sumu opravy výnosov základ dane za rok 2007 nie je možné znížiť podaním dodatočného daňového priznania a táto suma nemôže byť ani súčasťou základu dane v roku 2014. Pri zisťovaní základu dane za rok 2014 sa suma opravy výnosov pripočíta k výsledku hospodárenia.
Poznámka redakcie:
§ 17 ods. 15 zákona o dani z príjmov
§ 17 ods. 29 zákona o dani z príjmov
Autor: Ing. Eva Gášpárová
Súvisiace právne predpisy ZZ SR
Súhlas s použitím cookies
Vlastné nastavenie cookies