1. Vymedzenie platiteľa daňovej licencie

ZDP v § 46b stanovuje povinnosť platenia daňovej licencie pre daňovníka – právnickú osobu (ďalej len „daňovník“). Daňovú licenciu platí daňovník, okrem daňovníka uvedeného v § 46b ods. 7 ZDP, ak v daňovom priznaní vykáže:

• daňovú povinnosť nižšiu, ako je výška daňovej licencie stanovená pre jednotlivého daňovníka,
• nulovú daňovú povinnosť alebo
• daňovú stratu.

ZDP rozlišuje daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou a daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou. Vzhľadom na to, že § 46b ZDP špecificky nerieši, na akého daňovníka sa daňová licencia vzťahuje, povinnosť platenia daňovej licencie sa implicitne vzťahuje tak na daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou, ako aj na daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou.

V prípade platenia daňovej licencie u daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou je potrebné rozlišovať, či ide o daňovníka štátu, s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia, alebo ide o daňovníka z tzv. nezmluvného štátu.

1.1 Daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou

Daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou sa rozumie právnická osoba, ktorá má na území SR sídlo alebo miesto skutočného vedenia, ktorým môže byť miesto, kde sa prijímajú riadiace a obchodné rozhodnutia štatutárnych orgánov a dozorných orgánov právnickej osoby, aj keď adresa tohto miesta nie je zapísaná v obchodnom registri. Takýto daňovník zdaňuje v SR všetky svoje zdaniteľné príjmy, ktoré mu plynú z činnosti vykonávanej na území SR alebo ktoré mu plynú z majetku umiestneného na území SR, ale aj zo zdrojov v zahraničí.

Daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou je povinný platiť daňovú licenciu vždy, keď mu vzniká povinnosť podať daňové priznanie k dani z príjmov podľa § 41 ZDP. Výnimku predstavujú daňovníci vymedzení v § 46b ods. 7.

1.2 Daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou – právnická osoba – zmluvný štát

Daňovník štátu, s ktorým má SR platnú a účinnú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia, zdaňuje príjem, ktorý je predmetom dane a nie je od dane oslobodený podľa ZDP ani podľa medzinárodnej zmluvy. Na základe uvedeného takýto daňovník platí daňovú licenciu, ak mu plynú zdaniteľné príjmy zo zdrojov na území SR vymedzené v § 16 ZDP, ktoré vysporiadava podaním daňového priznania k dani z príjmov právnických osôb a za podmienky, že zmluva o zamedzení dvojitého zdanenia neustanovuje inak.

Povinnosť platenia daňovej licencie vyplýva z typu daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou:

• organizačná zložka zahraničnej právnickej osoby, ktorá má na území SR stálu prevádzkareň – príjem z činnosti takéhoto daňovníka vykonávanej prostredníctvom stálej prevádzkarne umiestnenej na území SR sa považuje za príjem plynúci zo zdroja na území SR, ktorý je prisúditeľný stálej prevádzkarni umiestnenej na území SR a predstavuje zdaniteľný príjem na území SR, ktorý sa zdaní podaním daňového priznania. V prípade, že daňová povinnosť stálej prevádzkarne je nižšia ako zákonom stanovená výška daňovej licencie, zahraničná právnická osoba je povinná platiť daňovú licenciu podľa podmienok stanovených v § 46b ZDP;
• stála prevádzkareň zahraničnej právnickej osoby bez existencie organizačnej zložky – aj v tomto prípade sú príjmy z činnosti daňovníka vykonávanej prostredníctvom stálej prevádzkarne prisúditeľné stálej prevádzkarni a predstavujú zdaniteľný príjem na území SR. Z uvedeného dôvodu zahraničná právnická osoba je povinná rovnako ako v predchádzajúcom bode platiť daňovú licenciu za podmienok stanovených v § 46b ZDP, pričom skutočnosť, že zahraničná právnická osoba nemá na území SR registrovanú organizačnú zložku, na platenie daňovej licencie nemá vplyv;
• organizačná zložka zahraničnej právnickej osoby, ktorá nezakladá stálu prevádzkareň na území SR – v prípade, že zahraničná právnická osoba registruje na území SR organizačnú zložku, ktorá však nezakladá stálu prevádzkareň, na území SR nedochádza ku vzniku zdaniteľného príjmu. V súlade so zmluvami o zamedzení dvojitého zdanenia nie je možné zdaniť túto spoločnosť, čo znamená, že zahraničná právnická osoba nie je povinná platiť daňovú licenciu aj napriek skutočnosti, že je povinná podať daňové priznanie;
• príjmy plynúce zahraničnej právnickej osobe zo zdrojov na území SR bez existencie organizačnej zložky a stálej prevádzkarne – v prípade, že zahraničnej právnickej osobe na území SR vzniká zdaniteľný príjem, ktorý si vysporiadava podaním daňového priznania, je povinná platiť daňovú licenciu v súlade s podmienkami stanovenými v § 46b ZDP.

1.3 Daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou – právnická osoba – nezmluvný štát

Daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou z tzv. nezmluvného štátu sa rozumie právnická osoba, ktorá nemá sídlo v štáte uvedenom v zozname štátov uverejnenom na webovom sídle Ministerstva financií SR (www.finance.gov.sk). Do tohto zoznamu štátov je zaradený štát:

• s ktorým má SR uzatvorenú medzinárodnú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia,
• s ktorým má SR uzatvorenú medzinárodnú zmluvu o výmene informácií týkajúcich sa daní,
• ktorý je zmluvným štátom medzinárodnej zmluvy obsahujúcej ustanovenia o výmene informácií pre daňové účely v obdobnom rozsahu, ktorou je tento štát a SR viazaná.

Daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou z nezmluvného štátu je povinný platiť daňovú licenciu, keď mu vznikne povinnosť podať daňové priznanie na území SR, a to bez ohľadu na skutočnosť, či mu na území SR vzniká stála prevádzkareň.

1.4 Daňovníci oslobodení od platenia daňovej licencie

ZDP vymedzuje v § 46b ods. 7 daňovníkov, ktorí sú od platenia daňovej licencie oslobodení. Medzi takýchto daňovníkov patrí:

• novovzniknutý daňovník [§ 46b ods. 7 písm. a)] – a to za zdaňovacie obdobie, v ktorom vznikol. To znamená, že ak daňovník vznikne napr. v priebehu roka 2014, tak za zdaňovacie obdobie 2014 nie je povinný zaplatiť daňovú licenciu. Táto výnimka z platenia daňovej licencie sa nevzťahuje na právneho nástupcu daňovníka zrušeného bez likvidácie, t. j. právneho nástupcu pri splynutí, zlúčení alebo rozdelení obchodnej spoločnosti;
• daňovník nezaložený alebo nezriadený na podnikanie [§ 46b ods. 7 písm. b)] – takýmto daňovníkom sú záujmové združenia právnických osôb, profesijné komory, občianske združenia vrátane odborových organizácií, politické strany a politické hnutia, štátom uznané cirkvi a náboženské spoločnosti, spoločenstvá vlastníkov bytov a nebytových priestorov, obce, vyššie územné celky, rozpočtové organizácie a príspevkové organizácie, štátne fondy, vysoké školy, Úrad pre dohľad nad zdravotnou starostlivosťou, Sociálna poisťovňa, Kancelária Rady pre rozpočtovú zodpovednosť, Fond ochrany vkladov, Slovenská kancelária poisťovateľov, Slovenský pozemkový fond, Rozhlas a televízia Slovenska, Garančný fond investícií, neinvestičné fondy, nadácie, neziskové organizácie poskytujúce všeobecne prospešné služby, organizácie, ktorých nezisková činnosť vyplýva z osobitného predpisu, na základe ktorého vznikli.
  Zavedenie oslobodenia vyplýva zo špecifického „neziskového“ poslania daňovníka, ako aj z výpočtu základu dane a daňovej povinnosti takéhoto daňovníka, u ktorého sú príjmy plynúce z hlavnej činnosti oslobodené od dane z príjmov. Zároveň je potrebné poznamenať, že oslobodenie sa nevzťahuje na obchodné spoločnosti nezaložené na účel podnikania;

• daňovník s právnou formou verejná obchodná spoločnosť [§ 46b ods. 7 písm. b)] – oslobodenie vyplýva z osobitného vymedzenia predmetu dane takéhoto daňovníka. Predmetom dane verejnej obchodnej spoločnosti sú iba príjmy, z ktorých sa daň vyberá daňou vyberanou zrážkou podľa § 43 ZDP. Základ dane vyčíslený za celú verejnú obchodnú spoločnosť sa delí medzi jednotlivých spoločníkov v takom pomere, v akom sa delí zisk podľa spoločenskej zmluvy;
• Národná banka Slovenska a Fond národného majetku SR [§ 46b ods. 7 písm. b)] – oslobodenie vyplýva zo skutočností, že predmetom dane týchto daňovníkov je iba príjem zdaňovaný daňou vyberanou zrážkou podľa § 43 ZDP;
• daňovník prevádzkujúci chránenú dielňu alebo chránené pracovis­ko [§ 46b ods. 7 písm. c)] – chránenú dielňu a chránené pracovisko definuje § 55 zákona č. 5/2004 Z. z. o službách zamestnanosti a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov. Podľa tohto ustanovenia chránenou dielňou a chráneným pracoviskom sú pracoviská zriadené právnickou osobou alebo fyzickou osobou, na ktorých sú zamestnaní občania so zdravotným postihnutím v pracovnom pomere, ktorí nie sú schopní nájsť si zamestnanie na otvorenom trhu práce, alebo pracoviská, na ktorých sa občania so zdravotným postihnutím zaškoľujú alebo pripravujú na prácu.
  Pracovné podmienky vrátane nárokov na pracovný výkon sú na týchto pracoviskách prispôsobené zdravotnému stavu občanov so zdravotným postihnutím. Chránená dielňa a chránené pracovisko sú určené predovšetkým na pracovné uplatnenie občanov so zdravotným postihnutím, ktorým zamestnávateľ nemôže poskytnúť vhodné zamestnanie na iných pracoviskách.
  Za chránenú dielňu sa považuje pracovisko, na ktorom právnická osoba alebo fyzická osoba zriadi viac ako jedno pracovné miesto pre občana so zdravotným postihnutím a na ktorom pracuje najmenej 50 % občanov so zdravotným postihnutím.
  Za chránené pracovisko sa považuje pracovisko, na ktorom právnická osoba alebo fyzická osoba zriadi pracovné miesto pre občana so zdravotným postihnutím a pracovné miesto sa nevytvára v chránenej dielni.
  O priznanie postavenia chránenej dielne alebo chráneného pracoviska môže písomne požiadať právnická osoba alebo fyzická osoba úrad, v ktorého územnom obvode zriadi pracovné miesto pre občana so zdravotným postihnutím. Postavenie chránenej dielne alebo chráneného pracoviska priznáva úrad na dobu neurčitú;

• daňovník v konkurze a likvidácii [§ 46b ods. 7 písm. d)] – oslobodenie sa týka zdaňovacieho obdobia, ktoré:
  • začína dňom vstupu daňovníka do likvidácie a končí dňom skončenia likvidácie – vzhľadom na špecifické stanovenie zdaňovacieho obdobia likvidácie v ZDP nie vždy ide o jedno zdaňovacie obdobie, a to v závislosti od dĺžky trvania likvidácie. Zdaňovacie obdobie v súlade s § 41 ods. 4 ZDP začína dňom vstupu daňovníka do likvidácie a ak sa likvidácia neskončí do 31. decembra druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom daňovník vstúpil do likvidácie, končí sa toto prvé zdaňovacie obdobie 31. decembra druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom daňovník vstúpil do likvidácie. Následne až do skončenia likvidácie je zdaňovacím obdobím kalendárny rok. Ak dôjde ku skončeniu likvidácie v priebehu roka, končí sa toto zdaňovacie obdobie dňom skončenia likvidácie. Daňovník nie je povinný platiť daňovú licenciu za všetky tieto zdaňovacie obdobia, ktoré spadajú do obdobia od začiatku vstupu daňovníka do likvidácie do dňa skončenia likvidácie;
  • začína dňom vyhlásenia konkurzu a končí sa dňom zrušenia konkurzu – zdaňovacie obdobie daňovníka, na ktorého bol vyhlásený konkurz, začína dňom vyhlásenia konkurzu a končí dňom zrušenia konkurzu. Vzhľadom na skutočnosť, že zdaňovacie obdobie konkurzu podľa § 41 ods. 6 ZDP sa stanovuje na rovnakých princípoch ako zdaňovacie obdobie v prípade likvidácie daňovníka (uvedené v predchádzajúcom bode), daňovník nie je povinný platiť daňovú licenciu za všetky tieto zdaňovacie obdobia, ktoré spadajú do obdobia od vyhlásenia konkurzu na daňovníka do dňa zrušenia konkurzu;
  • začína po skončení konkurzu, ak po jeho skončení daňovník:
    • začne s likvidáciou [§ 41 ods. 8 písm. a)] – zdaňovacie obdobie začína dňom vstupu do likvidácie a končí sa dňom, kedy skončí likvidácia daňovníka. Pri stanovení zdaňovacích období sa postupuje v súlade s § 41 ods. 4 ZDP, t. j. rovnako ako pri vstupe do likvidácie alebo pri vyhlásení konkurzu na daňovníka – v závislosti od dĺžky trvania likvidácie. Na základe uvedeného daňovník nie je povinný platiť daňovú licenciu za všetky tieto zdaňovacie obdobia, ktoré spadajú do obdobia od začiatku vstupu daňovníka do likvidácie do dňa skončenia likvidácie;
    • pokračuje v likvidácii [§ 41 ods. 8 písm. b)] – zdaňovacie obdobie daňovníka sa začína dňom nasledujúcim po skončení konkurzu a končí sa 31. decembra roka, v ktorom sa skončil konkurz, pričom ak sa likvidácia neskončí do 31. decembra druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom daňovník vstúpil do likvidácie, je až do skončenia likvidácie zdaňovacím obdobím kalendárny rok a v prípade, ak sa likvidácia skončí v priebehu kalendárneho roka, končí sa toto zdaňovacie obdobie dňom skončenia likvidácie. Za všetky zdaňovacie obdobia, ktoré spadajú do obdobia od začiatku likvidácie až do jej skončenia, daňovník nie je povinný platiť daňovú licenciu;
  • začína momentom zamietnutia návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku daňovníka – v súlade s § 68 ods. 4 Obchodného zákonníka, ak návrh na vyhlásenie konkurzu bol zamietnutý pre nedostatok majetku, vykoná súd na základe právoplatného rozhodnutia výmaz spoločnosti z obchodného registra. ZDP osobitne neupravuje zdaňovacie obdobia od momentu zrušenia obchodnej spoločnosti do dňa jej výmazu z obchodného registra. Z tohto dôvodu sa platenie daňovej licencie nevzťahuje na obdobie, ktoré začína dňom zamietnutia návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku.

V súvislosti s konkurzom a likvidáciou je potrebné upozorniť na skutočnosť, že za zdaňovacie obdobie, ktoré sa končí dňom predchádzajúcim dňu vstupu daňovníka do likvidácie alebo dňu vyhlásenia konkurzu, sú daňovníci povinní platiť daňovú licenciu. Výnimku predstavuje iba zdaňovacie obdobie, ktoré bezprostredne predchádza zdaňovaciemu obdobiu začínajúcemu v roku 2014, v ktorom daňovník vstúpil do likvidácie alebo v ktorom bol na daňovníka vyhlásený konkurz.

V takomto prípade daňovník za zdaňovacie obdobie začínajúce 1. 1. 2014, ktoré predchádza zdaňovaciemu obdobiu vstupu do likvidácie alebo vyhlásenia konkurzu, daňovú licenciu neplatí.

Poznámka redakcie:
§ 46b zákona o dani z príjmov

Autor: Ing. Michaela Vidová