Úprava základu dane o neuhradené záväzky podľa § 17 ods. 27 zákona o dani z príjmov

Od 1. 1. 2008 má povinnosť daňovník – dlžník, ktorý pri zisťovaní základu dane vychádza z výsledku hospodárenia zisteného z podvojného účtovníctva alebo z výsledku hospodárenia vykázaného podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo, upraveného podľa opatrenia MF SR č. MF/011053/2006-72, ktorým sa ustanovuje spôsob úpravy výsledku hospodárenia vykázaného daňovníkom v individuálnej účtovnej závierke podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo, doplneného opatrením MF SR č. MF/026217/2006-72, ktoré boli uverejnené vo FS č. 2/2006 a č. 12/2006b, upraviť (zvýšiť) základ dane o sumu neuhradených záväzkov alebo ich častí, ak od splatnosti záväzku uplynula doba 36 mesiacov.

Túto povinnosť ukladal § 17 ods. 29 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o dani z príjmov“), ktorý sa novelou zákona o dani z príjmov č. 504/2009 Z. z. účinnou od 1. 1. 2010 presunul do § 17 ods. 27 zákona o dani z príjmov. Od 1. 1. 2014 novelou zákona o dani z príjmov č. 463/2013 Z. z. došlo k niektorým zmenám v tomto ustanovení, ktoré sú predmetom tohto príspevku.

Povinnosť upravovať základ dane sa vzťahuje nie na všetky záväzky účtované v podvojnom účtovníctve, ale len na zákonom vymedzené neuhradené záväzky alebo ich časti prislúchajúce:

• k výdavku (nákladu), ktorý je podľa § 19 zákona o dani z príjmov daňovým výdavkom,
• k výdavku (nákladu) prislúchajúcemu k odpisovanému a neodpisovanému majetku,
• k zásobám,
• k inému majetku, pri ktorom vzniká výdavok (náklad) pri jeho zaradení alebo vyradení zo spotreby alebo z používania.

Základ dane sa zvýši o výšku záväzku účtovaného ako zníženie výnosu(napr. dohodnuté bonusy, skontá, rabaty a zľavy z ceny).

Ustanovenie sa teda vzťahuje na záväzky charakteru nielen priamych daňových výdavkov vymedzených v § 19 zákona o dani z príjmov (napríklad rôzne bežné náklady vznikajúce pri výkone podnikateľskej činnosti, náklady na mzdy, odvody do poisťovní, náklady na ochranu a bezpečnosť zdravia pri práci a iné), ktoré znížili základ dane priamo cez účtované náklady v konkrétnom zdaňovacom období, ale aj o tie záväzky alebo ich časti, ktoré sa do daňových výdavkov dostanú v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach (napríklad zásoby, predaj odpisovaného a neodpisovaného majetku) alebo sa do základu dane zahŕňajú postupne (odpisy hmotného a nehmotného majetku). Podľa § 52d ods. 5 zákona o dani z príjmov povinnosť upravovať základ dane o neuhradené záväzky alebo ich časti sa vzťahovala aj na záväzky, pri ktorých do 31. decembra 2007 uplynula od splatnosti doba dlhšia ako 36 mesiacov, pričom suma týchto záväzkov sa zahrnula do základu dane rovnomerne počas dvoch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období ukončených najneskôr 31. decembra 2009. Pre účely aplikácie tohto ustanovenia sa teda sledovala predovšetkým lehota splatnosti záväzku, bez ohľadu na dátum jeho vzniku (teda bez ohľadu na to, či záväzok vznikol pred 1. 1. 2008 alebo po tomto dátume).

Na druhej strane, zákon v tomto ustanovení upravoval aj postup zníženia základu dane, akdošlo k úhrade záväzku alebo jeho časti alebo došlo k premlčaniu alebo zániku záväzku v zdaňovacích obdobiach nasledujúcich po ich zahrnutí do základu dane nasledovne:

• ak došlo následne po úprave základu dane k úhrade záväzku alebo jeho časti, základ dane sa znížil o výšku uhradeného záväzku v tom zdaňovacom období, v ktorom bol záväzok alebo jeho časť uhradená,
• ak došlo k premlčaniu alebo zániku tohto záväzku, základ dane sa znížil o výšku zaúčtovaného výnosu v tom zdaňovacom období, v ktorom sa o výnose účtuje.

Pojmy „úhrada záväzku“ alebo „zánik záväzku“ sa na účely uplatnenia § 17 ods. 27 zákona o dani z príjmov posudzujú v súlade s účtovníctvom. Ak do doby 36 mesiacov od splatnosti záväzku došlo k jeho úhrade alebo k jeho zániku (napríklad aj prevzatie záväzku novým dlžníkom), kedy je účtovaný výnos, vzhľadom na neexistenciu záväzku nevznikla pre daňovníka povinnosť úpravy základu dane podľa § 17 ods. 27 zákona o dani z príjmov.

Poznámka redakcie:
§ 17 ods. 27 zákona o dani z príjmov

Autor: Ing. Ľubica Sekerková