Manká a škody v zákone o dani z príjmov

Vznik manka alebo škody predstavuje pre účtovnú jednotku určitú majetkovú ujmu, resp. škodovú udalosť, s ktorou je potrebné dôsledne sa vysporiadať nielen z pohľadu majetkovoprávneho, ale aj z pohľadu účtovných a daňových predpisov.

Manká a škody vznikajú spravidla nezávisle na vôli účtovnej jednotky a v niektorých prípadoch nemožno ich vzniku vôbec zabrániť. Daňové predpisy do istej miery rešpektujú okolnosti, ktoré predchádzali vzniku manka či konkrétnej škody, a umožňujú pri splnení určitých podmienok uplatniť túto majetkovú ujmu do daňových výdavkov v plnej výške alebo s určitým obmedzením.

Obsah:

1. Legislatívna úprava mánk a škôd 

1.1. Definícia manka

1.2. Definícia škody

1.3. Úprava mánk a škôd v ZDP

2. Účtovanie mánk a škôd v podvojnom účtovníctve

3. Účtovanie mánk a škôd v jednoduchom účtovníctve

4. Škody u daňovníka – fyzickej osoby, ak nie je účtovnou jednotkou

5. Manká a škody v ZDP

5.1. Manká a škody daňovo neuznané [§ 21 ods. 2 písm. e) ZDP]

5.2. Škoda na odpisovanom majetku uznaná do výšky prijatej náhrady [§ 19 ods. 3 písm. d) ZDP]

5.3. Škody v daňových výdavkoch v plnej výške [§ 19 ods. 3 písm. g) ZDP]

6. Príklady uplatnenia škody spôsobenej živelnou pohromou v základe dane v osobitných prípadoch

• • Škody spôsobené podľa potvrdenia polície neznámym páchateľom

1. Legislatívna úprava mánk a škôd 

Zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „ZDP“) nevymedzuje pojem mánk a škôd, ale v § 21 ods. 2 písm. e) priamo odkazuje na zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o účtovníctve“). Definícia manka a škody upravená v zákone o účtovníctve platí teda aj pre účely dane z príjmov.

1.1. Definícia manka

Manko je definované v § 30 ods. 5 písm. a) zákona o účtovníctve a treba ním rozumieť inventarizačný rozdiel, ak zistený skutočný stav je nižší ako stav v účtovníctve a ak ho nemožno preukázať účtovným záznamom. Pri peňažných prostriedkoch a ceninách sa takýto rozdiel označuje ako schodok. Mankom podľa § 26 ods. 6 zákona o účtovníctve je aj inventarizáciou zistené odcudzenie alebo zistená strata majetku.

Podľa náplne účtu 549 – Manká a škody, ktorú vymedzuje § 68 ods. 8 opatrenia č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v z. n. p. (ďalej len „Postupy účtovania v PÚ“), za manká sa nepovažujú:

• prirodzené úbytky zásob, a to v prípade:
• materiálu,
• tovaru,
• nedokončenej výroby,
• polotovarov vlastnej výroby,
• hotových výrobkov,

• stratné v maloobchodnom predaji tovaru do výšky stanovených noriem stratného.

Pokiaľ ide úbytky zásob nad stanovené normy prirodzených úbytkov a stratného uvedené vo vnútornom predpise, tieto už sú považované za manká.

Ak účtovná jednotka účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva, úbytok zásob nad normu prirodzených úbytkov určenú vnútorným predpisom pre príslušné účtovné obdobie účtuje ako storno v rámci uzávierkových účtovných operácií.

Vyplýva to z § 11 ods. 7 opatrenia MF SR č. MF/27076/2007-74, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a podrobnosti o usporiadaní, označovaní a obsahovom vymedzení položiek účtovnej závierky pre účtovné jednotky, ktoré podnikajú alebo vykonávajú inú samostatnú zárobkovú činnosť, ak preukazujú svoje výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov na účely zistenia základu dane v z. n. p. (ďalej len „Postupy účtovania v JÚ“).

Normy prirodzených úbytkov zásob a stratného v maloobchodnom predaji tovaru si účtovné jednotky stanovia vnútorným predpisom na základe vlastného zisťovania a ekonomického odôvodnenia, napr. percentom z predaja, spotreby, doby (dĺžky) skladovania.

Takto stanovené úbytky na zásobách vrátane stratného v maloobchode do výšky stanovených noriem sú súčasťou spotreby a predaja zásob.

1.2. Definícia škody

Pojem „škoda“ patrí medzi základné pojmy slovenského súkromného práva. Škodu možno vymedziť z hľadiska právneho, účtovného, ako aj daňového. V každej z uvedených oblastí má pojem škoda svoj osobitný význam.

Z hľadiska právneho sa za škodu považuje majetková ujma, ktorá nastala v majetkovej sfére poškodeného a ktorá je objektívne vyjadriteľná peniazmi ako všeobecným ekvivalentom, v dôsledku čoho je napraviteľná poskytnutím majetkového plnenia.

Zákon o účtovníctve v rámci § 26 ods. 6 definuje škodu ako:

• neodstrániteľné poškodenie majetku,
• zničenie majetku,
• odcudzenie majetku alebo
• stratu majetku.

Podľa súčasnej definície škody v zákone o účtovníctve ku škode môže dôjsť na akomkoľvek majetku účtovnej jednotky. Je však potrebné dôsledne rozlišovať odstrániteľné a neodstrániteľné poškodenie majetku, pretože ak dôjde k poškodeniu majetku, ktoré účtovná jednotka opravou odstráni, predmetom účtovania nie je účtovanie o škode, ale účtovanie o oprave.

Pri každej škode je dôležité preveriť, či je škoda krytá poistením, a teda či vznikla v konkrétnom prípade poistná udalosť. Podľa § 790 Občianskeho zákonníka poistiť možno (okrem iného) majetok pre prípad jeho poškodenia, zničenia, straty, odcudzenia alebo iných škôd, ktoré na ňom vzniknú. Poistnou udalosťou sa pritom rozumie škoda, ktorá je krytá uzavretým poistením.

1.3. Úprava mánk a škôd v ZDP

Manká a škody vyplývajúce z účtovníctva upravuje ZDP z hľadiska daňového výdavku predovšetkým v ustanovení § 21 ods. 2 písm. e). Za daňové výdavky podľa ustanovenia nepovažuje manká a škody presahujúce prijaté náhrady, to znamená, že manká a škody sú daňovými výdavkami len do výšky prijatých náhrad.

Výnimka z tohto ustanovenia platí pre škody upravené v § 19 ods. 3 písm. g) ZDP, ktoré sú uznaným daňovým výdavkom v plnej výške bez ohľadu na to, či a v akej výške došlo alebo malo dôjsť k náhradám týchto škôd. Ide o dva prípady daňovníkom nezavinených škôd:

1. vzniknutých v dôsledku živelnej pohromy,
2. spôsobených neznámym páchateľom, ak bola táto skutočnosť potvrdená políciou.

ZDP v § 21 ods. 2 písm. e) za manko a škodu nepovažuje tiež:

• stratné v maloobchodnom predaji na základe ekonomicky odôvodnených noriem úbytkov tovaru určených daňovníkom,
• nezavinené úhyny zvierat, ktoré nie sú na účely ZDP hmotným majetkom,
• úhyn alebo nutnú porážku zvieraťa základného stáda.

Pokiaľ ide o škodu na hmotnom majetku a nehmotnom majetku, z dôvodu ktorej sa majetok vyraďuje, ZDP obsahuje v § 19 ods. 3 písm. d) ustanovenie, podľa ktorého je daňovým výdavkom zostatková cena tohto majetku, avšak len do výšky príjmov z náhrad zahrnovaných do základu dane vrátane prijatých úhrad z predaja vyradeného majetku. Výnimkou je už spomenutá škoda nezavinená daňovníkom, ktorá je daňovým výdavkom v plnej výške podľa § 19 ods. 3 písm. g) ZDP.

Škoda veľmi úzko súvisí s náhradou škody. Náhrada škody má poškodenému nahradiť to, o čo prišiel v dôsledku škody, a to v plnej alebo čiastočnej výške.

Pri posudzovaní náhrady škody z hľadiska ZDP platí, že v prípade právnickej osoby účtujúcej v sústave podvojného účtovníctva, ale aj v jednoduchom účtovníctve je prijatá alebo predpísaná náhrada škody v zásade vždy zdaniteľným príjmom. Určité výnimky sa môžu vyskytnúť u neziskových organizácií.

V prípade fyzickej osoby je prijatá náhrada škody podľa § 9 ods. 2 písm. i) ZDP oslobodená od dane, avšak s výnimkou platieb prijatých ako náhrada za škodu spôsobenú:

• na majetku, ktorý bol v čase vzniku škody obchodným majetkom,
• v súvislosti s podnikaním alebo s inou samostatnou zárobkovou činnosťou daňovníka (§ 6 ods. 1 a 2 ZDP) a za škodu spôsobenú daňovníkom v súvislosti s prenájmom (§ 6 ods. 3 ZDP),
• na majetku, ktorý mal daňovník prenajatý, ak tento majetok využíval na podnikanie alebo na inú samostatnú zárobkovú činnosť.

2. Účtovanie mánk a škôd v podvojnom účtovníctve

Podľa rámcovej účtovej osnovy pre podnikateľov, ktorá je prílohou č. 1 k Postupom účtovania v PÚ, sa manká a škody účtujú na dvoch účtoch:

• 549 – Manká a škody,
• 569 – Manká a škody na finančnom majetku.

Na ťarchu účtu 549 – Manká a škody sa podľa § 68 ods. 8 ...