Reťazec dodaní – zodpovednosť bez zavinenia alebo účasť na podvode z hľadiska DPH

V praxi, a to nielen v SR, ale v rámci celej EÚ sa ako problematické z pohľadu daňového orgánu javia situácie, keď odpočítanie DPH bolo uplatnené na základe faktúry za zdaniteľné plnenie (nákup tovaru alebo služby), pričom priamy dodávateľ platiteľa predmet dodávky nevytvoril sám, ale obstaral ho od iného platiteľa – teda ide o subdodávku. Pokiaľ u subdodávateľa nastane „problém“ v podobe nesúčinnosti so správcom dane, nečinnosti, resp. zániku obchodnej spoločnosti alebo iných pochybností o tomto subdodávateľovi, dôležitá je otázka dôkazného bremena – jeho unesenia zo strany platiteľa uplatňujúceho odpočítanie DPH a tiež otázka rozloženia dôkazného bremena medzi platiteľa a správcu dane.

Aj keď sa zdá, že tak ako príslušné články smernice o DPH, ako aj ustanovenia zákona o DPH sú jednoznačné, pokiaľ ide o vznik nároku a uplatnenie práva na odpočítanie DPH platiteľom dane, v praxi dochádza často k situáciám, kedy správca dane právo platiteľa na odpočítanie DPH spochybní a neuzná jeho oprávnenosť, a to aj napriek tomu, že nie je pochybnosť o samotnej existencii tovaru, alebo uskutočnenej službe a tiež faktúra sprevádzajúca zdaniteľný obchod má všetky požadované náležitosti na účely DPH.

Obsah:

1. Právny základ pre odpočítanie DPH podľa Smernice 2006/112/ES o spoločnom systéme DPH

2. Právny základ pre odpočítanie DPH podľa zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v z. n. p.

3. Faktúra ako dôkaz

4. Zásada voľného hodnotenia dôkazov a zásada prejednávacia

5. Zásada voľného hodnotenia dôkazov a zásada prejednávacia

6. Dôkazné bremeno, rozloženie dôkazného bremena a dôkazná núdza podľa daňového poriadku

7. Konanie s riadnou starostlivosťou

8. Závery vyplývajúce z ustálenej judikatúry Súdneho dvora EÚ v súvislosti s preukázaním práva na odpočítanie DPH

9. Zodpovednosť bez zavinenia, prekročenie rozsahu nevyhnutného na ochranu práv verejných financií

10. Platiteľ o podvode vedel alebo mal vedieť, hoci sa na ňom aktívne nezúčastnil (C-108/20 (HR) zo 14. apríla 2021)

11. Záver

1. Právny základ pre odpočítanie DPH podľa Smernice 2006/112/ES o spoločnom systéme DPH

Podľa článku 14 ods. 1 smernice 2006/112/ES o spoločnom systéme DPH (ďalej len „smernica o DPH“) dodaním tovaru je prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako majiteľ.

Článok 168 písm. a) smernice o DPH stanovuje, že pokiaľ ide o tovar a službu, ktoré sú použité na účely zdaniteľných transakcií zdaniteľnej osoby, táto má právo v členskom štáte, v ktorom uskutočňuje tieto transakcie, odpočítať z výšky DPH, ktorú je povinná zaplatiť, sumu DPH splatnú alebo zaplatenú v tomto členskom štáte za tovar, ktorý jej bol alebo bude dodaný, a za služby, ktoré jej boli alebo budú poskytnuté, inou zdaniteľnou osobou.

Článok 178 smernice o DPH stanovuje, že zdaniteľná osoba, aby si mohla uplatniť právo na odpočítanie dane, musí mať faktúru vyhotovenú v súlade s článkami 220 až 236 a článkami 238, 239 a 240 smernice o DPH.

Článok 220 stanovuje, že každá zdaniteľná osoba musí zabezpečiť, aby buď ona sama, alebo odberateľ, alebo v jej mene a na jej účet tretia strana vyhotovila faktúru – s výnimkou v stanovených prípadoch.

Podľa článku 273 smernice o DPH členské štáty môžu uložiť iné povinnosti, ktoré považujú za potrebné na riadny výber DPH a na predchádzanie daňovým podvodom, pod podmienkou, že splnia požiadavku rovnakého zaobchádzania s transakciami uskutočňovanými na vnútroštátnej úrovni a s transakciami uskutočňovanými medzi členskými štátmi zdaniteľnými osobami, a pod podmienkou, že tieto povinnosti nepovedú pri obchode medzi členskými štátmi k formalitám spojeným s prechodom hraníc.

2. Právny základ pre odpočítanie DPH podľa zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v z. n. p.

Právo na odpočítanie DPH ako neoddeliteľná súčasť mechanizmu DPH predstavuje základnú zásadu, ktorá je vlastná spoločnému systému DPH a ktorú v zásade nemožno obmedziť. Táto zásada vyplývajúca zo smernice o DPH bola transponovaná aj do slovenského zákona o DPH. Na druhej strane túto zásadu nemožno chápať ako „absolútne právo platiteľa na odpočet DPH“.

Na to, aby mohla byť DPH uplatnená na faktúre iným platiteľom – dodávateľom, resp. pri „samozdanení“ samotným platiteľom odpočítaná, je nevyhnutné, aby došlo k vzniku daňovej povinnosti podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH v prípade dodania tovaru, alebo podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH v prípade dodania služby, t. j. aby DPH z predmetného zdaniteľného obchodu bola odvedená do štátneho rozpočtu.

Dôležité tiež je, aby DPH, ktorá predstavuje vznik daňovej povinnosti, bola voči platiteľovi – kupujúcemu aj uplatnená, t. j. napr. v prípade tuzemskej dodávky, aby dodávateľ žiadal jej úhradu práve od kupujúceho, nie od inej osoby. Samotný vznik daňovej povinnosti a uvedenie DPH na faktúre vo väzbe na nárok na odpočítanie DPH u kupujúceho však nestačí, pretože na strane platiteľa ako príjemcu zdaniteľného plnenia musí byť preukázané, že prijaté plnenia obstaral na účely uskutočňovania svojich vlastných plnení (na účely svojho podnikania). Podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovaru a služieb, ktorú použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané.

Rozsah dane, ktorá môže byť odpočítaná, závisí od toho, na akú činnosť platiteľa (aký výstup) bude prijaté plnenie použité, podmienka účelu použitia ...