Interná smernica na tvorbu a dokumentovanie transferových cien fiktívnej spoločnosti PREMIUM WINE SK (vzor)

Príspevok približuje obsahovú náplň vnútropodnikovej smernice na tvorbu a dokumentovanie transferových cien prostredníctvom fiktívnej spoločnosti PREMIUM WINE SK, ktorá je členom nadnárodnej skupiny PREMIUM WINE. Príspevok zároveň poukazuje aj na významné zmeny v oblasti transferového oceňovania, ku ktorým došlo v období od uverejnenia pôvodného znenia tohto príspevku a vzoru internej smernice v roku 2012.

Nadnárodná skupina PREMIUM WINE sa venuje výrobe a predaju ekologických vín v rámci Európy. Jej činnosť je vo významnej miere ovplyvnená pravidlami Európskej únie pre výrobu a predaj ekologických produktov. Materská spoločnosť sídli vo Francúzsku. Má 6 dcérskych spoločností, a to v Taliansku, Nemecku, Rakúsku, Španielsku, Českej republike a na Slovensku. Okrem toho podniká aj v Maďarsku prostredníctvom organizačnej zložky, ktorá spĺňa náležitosti potrebné pre vznik stálej prevádzkarne. Každý člen nadnárodnej skupiny má oprávnenie na výrobu ekologického vína na svojom lokálnom trhu (t. j. v štáte sídla spoločnosti). Každý člen nadnárodnej skupiny je oprávnený na lokálnom trhu distribuovať ním vyrobené ekologické víno a rovnako aj víno ostatných výrobcov skupiny PREMIUM WINE, ktoré si od nich objednal na základe vlastného prieskumu lokálneho trhu. Organizačná zložka má funkcie obmedzené len na nákup lokálnej suroviny na výrobu vína a jeho výrobu. Vlastníkom obchodnej značky PREMIUM WINE je francúzska materská spoločnosť.

Pre vína predávané pod obchodnou značkou PREMIUM WINE je charakteristická tmavá fľaša s výbrusom a etiketa. Tieto nakupuje centrálne spoločnosť PREMIUM WINE CZ od nezávislého dodávateľa a následne ich dodáva ostatným členom skupiny. Na uzatváranie fliaš sa môžu používať univerzálne korkové zátky, ktoré zvyčajne nakupuje jeden člen skupiny vo veľkých množstvách od nezávislého dodávateľa a následne ich dodáva ostatným členom skupiny. Hrozno na výrobu ekologického vína je zvyčajne nakupované od nezávislých lokálnych dodávateľov, vyskytujú sa však aj prípady nákupu hrozna od lokálnych dodávateľov, ktorých nie je možné považovať za nezávislých (ide o závislé osoby).

Pretože spoločnosť PREMIUM WINE SK v rámci výkonu svojej činnosti obchoduje so spoločnosťami z nadnárodnej skupiny PREMIUM WINE a ďalšími závislými osobami, mala by si pripraviť dokumentáciu transferového oceňovania ku všetkým takýmto transakciám významného charakteru, ktoré uskutočnila v príslušnom zdaňovacom období. Z dokumentácie by malo jednoznačne vyplývať, že ceny použité v jednotlivých transakciách sú v súlade s princípom nezávislého vzťahu.

Ako vhodná pomôcka by jej mohla poslúžiť interná smernica pre tvorbu transferových cien. Príklad takejto smernice je uvedený nižšie.

Jednotlivé poznámky k obsahu smernice a rovnako aj názorné príklady toho, čo by spoločnosť PREMIUM WINE SK mala v smernici uviesť, sú od ostatného textu tejto internej smernice odlíšené písmom písaným kurzívou. 

Vzor 

Interná smernica na tvorbu a dokumentovanie transferových cien spoločnosti PREMIUM WINE SK 

1. Cieľ smernice

Interná smernica na tvorbu a dokumentovanie transferových cien (ďalej len „interná smernica“) je interným dokumentom spoločnosti PREMIUM WINE SK, ktorým sa ustanovujú zásady a postup pri tvorbe transferových cien spoločnosti, spôsob preukazovania ich súladu s princípom nezávislého vzťahu, obsahová náplň dokumentácie transferového oceňovania, zásady jej tvorby a povinnosti osôb zodpovedných za jej vypracovanie a za priebežné monitorovanie.

Interná smernica vychádza z ustanovení § 17 ods. 5 a § 18 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o dani z príjmov“) a z Usmernenia Ministerstva financií SR č. MF/011491/2015-724 o určení obsahu dokumentácie podľa § 18 ods. 1 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov, ktoré bolo publikované vo Finančnom spravodajcovi č. 5/2015 (ďalej len „Usmernenie MF SR“).

V internej smernici sú zohľadnené základné zásady a princípy transferového oceňovania zakotvené v článku 9 zmlúv o zamedzení dvojitého zdanenia v odbore daní z príjmov, Smernici OECD o transferovom oceňovaní pre nadnárodné spoločnosti a správu daní (ďalej len „Smernica OECD o transferovom oceňovaní“), princípy tvorby dokumentácie transferového oceňovania ustanovené v kapitole V Smernice OECD o transferovom oceňovaní a v uznesení Rady a zástupcov vlád členských štátov EÚ, ktorí sa zišli na zasadnutí Rady EÚ z 27. júna 2006, o kódexe správania pre dokumentáciu o transferovom oceňovaní pre pridružené podniky v Európskej únii.

Užívateľmi tejto smernice sú interné útvary spoločnosti PREMIUM WINE SK (manažéri a pracovníci jednotlivých útvarov) a externí užívatelia (napr. miestne príslušný daňový úrad alebo audítori).

2. Obsahová náplň používaných výrazov

2.1 Princíp nezávislého vzťahu je definovaný v § 18 ods. 1 zákona o dani z príjmov. Je teoretickým základom transferového oceňovania. Založený je na porovnávaní podmienok dohodnutých v obchodných vzťahoch alebo finančných vzťahoch medzi závislými osobami s podmienkami, ktoré by si medzi sebou dohodli nezávislé osoby v porovnateľných obchodných alebo finančných vzťahoch za porovnateľných okolností. Pri porovnávaní sa zohľadňujú najmä činnosti vykonávané porovnávanými osobami, a to výroba, montážne práce, výskum a vývoj, nákup a predaj a podobne; rozsah ich podnikateľských rizík; vlastnosti porovnávaného majetku alebo služby; dohodnuté zmluvné podmienky; ekonomické prostredie trhu; ako aj obchodná stratégia. Podmienky sú vzájomne porovnateľné, ak medzi nimi nie je významný rozdiel alebo ak možno vplyv týchto rozdielov odstrániť. S účinnosťou od 1. januára 2015 sa tento princíp vzťahuje nielen na ocenenie transakcií zahraničných závislých osôb, ale rovnako aj tuzemských závislých osôb.

2.2 Transferová cena je cena použitá v kontrolovanej transakcii uskutočnenej medzi závislými osobami, t. j. medzi spoločnosťou PREMIUM WINE SK a ostatnými členmi nadnárodnej skupiny PREMIUM WINE, a rovnako aj ďalšími osobami, ktoré sú považované za závislé osoby v zmysle ustanovenia § 2 písm. n) až r) zákona o dani z príjmov. Transferová cena musí byť stanovená tak, aby bola v súlade s princípom nezávislého vzťahu. Na overenie súladu sa využívajú metódy transferového oceňovania uvedené ďalej v 5. časti tejto internej smernice. Pri dojednávaní cien jednotlivých kontrolovaných transakcií je potrebné mať túto požiadavku na zreteli. Transferovú cenu je potrebné priebežne monitorovať a súčasne pripravovať aj podklady a dôkazy na zdokumentovanie jej súladu s princípom nezávislého vzťahu. Ku koncu zdaňovacieho obdobia je potrebné všetky transferové ceny, ktoré majú vplyv na základ dane z príjmov v tomto zdaňovacom období, opätovne preveriť a v prípade zistenia nesúladu vykonať príslušné koncoročné úpravy. Takýto postup vyplýva z ustanovenia § 17 ods. 5 zákona o dani z príjmov, podľa ktorého je súčasťou základu dane závislej osoby aj rozdiel, o ktorý sa ceny pri vzájomných obchodných vzťahoch závislých osôb vrátane cien za poskytnuté služby, pôžičky a úvery líšia od cien používaných medzi nezávislými osobami v porovnateľných obchodných vzťahoch, pričom tento rozdiel znížil daňový základ alebo zvýšil daňovú stratu. Týka sa to aj transakcií, ktoré boli vykonané v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach, ale do základu dane sa premietnu v bežnom zdaňovacom období (napr. počas doby odpisovania investičného majetku zaobstaraného v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach).

2.3 Nadnárodná skupina PREMIUM WINE zahŕňa všetky spoločnosti, ktoré sú jej členmi. Tvoria ju spoločnosti PREMIUM WINE FR so sídlom vo Francúzsku, PREMIUM WINE IT so sídlom v Taliansku, PREMIUM WINE DE so sídlom v Nemecku, PREMIUM WINE AT so sídlom v Rakúsku, PREMIUM WINE ES so sídlom v Španielsku, PREMIUM WINE CZ so sídlom v Českej republike a PREMIUM WINE SK so sídlom v Slovenskej republike. Rovnako zahŕňa aj organizačnú zložku spoločnosti PREMIUM WINE FR, ktorá je umiestnená v Maďarsku. Takto sa bude posudzovať aj akákoľvek nová spoločnosť alebo stála prevádzkareň, ktorá v budúcnosti v skupine vznikne alebo zanikne.

2.4 Závislá osoba je definovaná v § 2 písm. n) až r) zákona o dani z príjmov. Závislou osobou je blízka osoba alebo ekonomicky, personálne alebo inak prepojená osoba.

Ekonomickým alebo personálnym prepojením je účasť jednej osoby na majetku, kontrole alebo vedení inej osoby alebo vzájomný vzťah medzi osobami, ktoré sú pod kontrolou alebo vedením tej istej osoby alebo v ktorých má táto osoba priamy alebo nepriamy majetkový podiel, pričom účasťou na majetku alebo kontrole sa rozumie viac ako 25 % priamy alebo nepriamy podiel alebo nepriamy odvodený podiel na základnom imaní alebo na hlasovacích právach.

Účasťou na vedení sa rozumie vzťah členov štatutárnych orgánov alebo členov dozorných orgánov obchodnej spoločnosti alebo družstva k tejto obchodnej spoločnosti alebo družstvu.

Iným prepojením je obchodný vzťah vytvorený predovšetkým na účel zníženia základu dane alebo zvýšenia daňovej straty.

Závislými osobami sú tuzemské závislé osoby a zahraničné závislé osoby. Tuzemskou závislou osobou je tuzemská fyzická osoba alebo tuzemská právnická osoba, ktorá je ekonomicky, personálne alebo inak prepojená s inou tuzemskou fyzickou osobou alebo právnickou osobou, alebo môže ísť o osoby blízke v zmysle § 116 a § 117 Občianskeho zákonníka. Ak vznikne takéto prepojenie v medzinárodnom kontexte, hovoríme o zahraničných závislých osobách.

Ako vzťah medzi závislými osobami sa posudzuje aj vzťah medzi daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou (t. j. rezidentom Slovenskej republiky) a jeho stálymi prevádzkarňami v zahraničí, ako aj vzťah medzi daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou a jeho stálou prevádzkarňou na území Slovenskej republiky. Ďalej ide o vzťah medzi stálymi prevádzkarňami daňovníkov, ktorí sú ekonomicky, personálne alebo inak prepojení, a vzťah medzi týmito stálymi prevádzkarňami a týmito daňovníkmi.

Keďže materská spoločnosť PREMIUM WINE FR má 100 % podiel vo všetkých dcérskych spoločnostiach a všetky dcérske spoločnosti sú pod spoločnou kontrolou a vedením tej istej materskej spoločnosti, ide o závislé osoby v zmysle vyššie citovaných ustanovení. Rovnako sa posudzuje aj vzťah medzi spoločnosťami skupiny PREMIUM WINE a organizačnou zložkou materskej spoločnosti PREMIUM WINE FR v Maďarsku, ktorá spĺňa náležitosti rozhodujúce pre vznik stálej prevádzkarne. Závislými ...