Odpis, postúpenie a zápočet pohľadávok

V tomto článku sú z tejto rozsiahlej problematiky vybraté časti, ktoré sú pre podnikateľský subjekt najdôležitejšie. Problematiku odpisu, postúpenia a zápočtu pohľadávok rozoberá príspevok po stránke právnej, daňovej aj účtovnej.

1. Odpis pohľadávok

Je potrebné rozlišovať medzi odpisom pohľadávky a zánikom pohľadávky. Zatiaľ čo pohľadávka ako predmet právnych vzťahov zriedka uplynutím času zaniká (inštitút preklúzie je skôr vlastný verejnoprávnej úprave – napríklad zánik práva vyrubiť daň), ale stáva sa z nej v dôsledku premlčania naturálna obligácia – teda štátne orgány ju nemôžu priznať, aj keď naďalej existuje v účtovníctve, je potrebné pohľadávky, ktorých bonita je pochybná, nejakým spôsobom riešiť. Bolo by v rozpore so zásadou opatrnosti, aby sa vykazovali v účtovnej závierke pohľadávky, ktorých úhrada sa nedá očakávať.

To by potom mohlo viesť k tomu, že takáto účtovná jednotka dostane úver na základe aktív, ktoré nemajú prakticky žiadnu hodnotu. Aj na Slovensku boli firmy, ktoré fungovali týmto spôsobom a finančnú krízu tiež spôsobili firmy, ktoré toxické aktíva vydávali za bonitné.

Odpis pohľadávky nemá teda význam iba daňový, ale slúži hlavne pre zreálnenie hodnoty vlastného imania účtovných jednotiek.

Odpis pohľadávky je upravený v nasledovných ustanoveniach zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ZDP):

• § 19 ods. 2 písm. h) ZDP – všeobecné ustanovenia o daňovej uznateľnosti odpisu pohľadávky,
• § 19 ods. 2 písm. i) ZDP – možnosť odpísať pohľadávku do výšky 332 €,
• § 19 ods. 3 písm. t) ZDP – možnosť odpísať pohľadávku voči Slovenskej republike,
• § 17 ods. 12 písm. b), c) – možnosť vyradiť pohľadávku (odpísať) daňovníkom účtujúcim v sústave jednoduchého účtovníctva, prípadne vedúcim evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP,
• § 17 ods. 8 písm. a) – úprava základu dane pri skončení podnikania daňovníka účtujúcim v sústave jednoduchého účtovníctva, prípadne vedúcim evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP.

Vzhľadom na to, že daňové uznanie odpisu pohľadávky je viazané i na možnosť tvorby opravnej položky, je v tejto súvislosti potrebné spomenúť i ustanovenia:

• § 19 ods. 3 písm. f) ZDP upravuje ako daňový výdavok len tie opravné položky, ktoré sú uvedené v § 20 ZDP,
• § 20 ZDP upravuje možnosť dať do nákladov opravné položky k pohľadávkam,
• § 68 ods. 5 Postupov účtovania v PÚ (opatrenie MF SR č. 23054/2002-92).

2. Postúpenie pohľadávky

Veriteľ môže svoju pohľadávku aj bez súhlasu dlžníka postúpiť písomnou zmluvou inému. S postúpenou pohľadávkou prechádza aj jej príslušenstvo a všetky práva s ňou spojené. Postúpenie pohľadávky je upravené v § 524 – § 530 Občianskeho zákonníka. Táto úprava sa použije aj na obchodné záväzkové vzťahy, pretože Obchodný zákonník nemá osobitnú úpravu zmeny veriteľa pohľadávky.

Pohľadávka je určitým medzistupňom medzi uskutočneným výkonom a prijatou úhradou. Z uvedeného dôvodu je potrebné pamätať na to, že pri vzniku pohľadávky už vznikli určité výdavky/náklady, ktoré mohli ovplyvniť základ dane. Preto si nevystačíme len s účtovným pohľadom na vec, ale musíme vziať do úvahy i úpravu v zákone o dani z príjmov.

Pri postúpení pohľadávky rozlišujeme vlastné pohľadávky a pohľadávky nadobudnuté.

Rovnako musíme rozlišovať, či ide o daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého alebo podvojného účtovníctva.

3. Zápočet pohľadávok

Započítanie pohľadávok je upravené tak v Občianskom zákonníku, ako i v Obchodnom zákonníku. V Občianskom zákonníku upravujú zápočet ustanovenia § 580 – § 581, v Obchodnom zákonníku § 358 – § 364.

Započítanie pohľadávok je možné dvoma spôsobmi, a to jednostranným zápočtom pohľadávok alebo dohodou o vzájomnom zápočte pohľadávok. Zásadný rozdiel je v tom, že zatiaľ čo pri jednostrannom započítaní pohľadávok sú isté obmedzenia, tak vzájomnou dohodou je možné započítať pohľadávky prakticky bez obmedzení (typická výnimka – pohľadávky na výživné na maloleté dieťa).

Na to, aby mohli byť pohľadávky spôsobilé na započítanie, musia byť splnené tri podmienky:

1. Musí ísť o vzájomné pohľadávky (výnimky z tejto zásady uvádzame ďalej).
2. Pohľadávky musia byť rovnakého druhu.
3. Pohľadávky musia byť spôsobilé na započítanie – teda ich zápočet nie je vylúčený zo zákona – tu sa naplno prejavuje rozdiel medzi Obchodným a Občianskym zákonníkom.

Započítanie pohľadávok je právny úkon. Zákon síce neustanovuje jeho písomnú formu, ale vzhľadom na fakt, že zápočet musí byť preukazný, tak je v podstate vylúčená iná forma ako písomná.

Pohľadávky, ktoré nie je možné započítať:

• pohľadávky na náhradu škody spôsobenej na zdraví (s výnimkou vzájomných pohľadávok),
• pohľadávky, ktoré nemožno postihnúť výkonom rozhodnutia,
• premlčané pohľadávky,
• pohľadávky, ktorých sa nemožno domáhať na súde,
• pohľadávky z vkladov,
• nesplatnú pohľadávku voči splatnej,
• pohľadávky na výživné na maloleté dieťa podľa zákona o rodine

Dohodou je možné započítať aj tieto pohľadávky. 

Článok je uvedený v skrátenom znení. Celé znenie článku nájdete zverejnené v súvisiacich dokumentoch.

Autor: JUDr. Samuel Diatka