Smernica OECD o transferovom oceňovaní a poskytovanie služieb – II. časť

V tomto príspevku nadväzujeme na predchádzajúci príspevok Najnovšia Smernica OECD o transferovom oceňovaní a poskytovanie služieb – I. časť venujúci sa transferovému oceňovaniu služieb, a to v rozsahu, v akom o ňom pojednáva nová Smernica OECD o transferovom oceňovaní z roku 2017 (ďalej ako „Smernica OECD“).

Osobitne sa venujeme zostávajúcej časti problematiky, a to špecifikám týkajúcim sa transferového oceňovania osobitnej kategórie služieb, ktoré spĺňajú Smernicou OECD zakotvenú definíciu služieb s nízkou pridanou hodnotou. S cieľom komplexne priblížiť uvedenú problematiku aj s ohľadom na vnútroštátne daňového právo v Slovenskej republike, členíme tento príspevok nasledovne: Poskytovanie služieb v slovenskom daňovom práve, Služby s nízkou pridanou hodnotou podľa Smernice OECD z roku 2017, Osobitosti týkajúce sa právnej relevancie Smernice OECD v slovenskom daňovom práve.

Obsah:

Úvod

1. Poskytovanie služieb v slovenskom daňovom práve

1.1 Koncept vnútroskupinového poskytovania služieb podľa ZDP

1.2 Služby s nízkou pridanou hodnotou v kontexte právnej úpravy ZDP

2. Služby s nízkou pridanou hodnotou

2.1 Definícia vnútroskupinových služieb

2.2 Zjednodušené určenie transferovej ceny pre služby s nízkou pridanou hodnotou

2.3 Dokumentácia a oznamovacie povinnosti

2.4 Ukladanie zrážkovej dane na platby

3. Význam a právna relevancia smernice

3.1 Vývoj Smernice OECD

3.2 Vybrané aspekty právnej relevancie

3.3 Niektoré špecifické problémy

3.4 Zhrnutie k právnym aspektom Smernice OECD

4. Záver

Úvod

Transferové oceňovanie v poslednom období zaznamenáva zvýšenú pozornosť zo strany tuzemských a zahraničných závislých osôb, čo súvisí predovšetkým s prebiehajúcim vývojom zdaňovania daňou z príjmov v medzinárodnom kontexte, ako aj v prostredí slovenského daňového práva.

V tejto súvislosti je významná predovšetkým novela zákona o dani z príjmov, ktorá od 1. januára 2015 rozšírila osobnú pôsobnosť práva transferového oceňovania aj na tuzemské závislé osoby. Je možné konštatovať, že sprísňujúce sa pravidlá majú za následok potrebu dôkladného skúmania transakcií v skupinách závislých osôb z pohľadu ich súladnosti s princípom nezávislého vzťahu.

Osobitne je potrebné zdôrazniť aj nedávne zmeny v definíciách závislých osôb, ktoré nadobudli účinnosť od 1. januára 2018, a ktoré priniesli podstatné sprísnenie pravidiel transferového oceňovania v tom zmysle, že 1.) od tohto dátumu sa transferové oceňovanie vzťahuje aj na široký okruh subjektov, ktoré transferovému oceňovaniu podľa predchádzajúcich pravidiel nepodliehali, a tiež a v tom zmysle, že 2.) súčasné pravidlá sprísňujú podmienky aj pre doterajšie závislé osoby, ktoré v dôsledku rozšírených definícií závislosti majú povinnosť zahrnúť nad rámec doterajších transakcií so závislými osobami do dokumentácie o transferovom oceňovaní aj nové transakcie, ktoré sa z dôvodu zmien v definíciách závislosti považujú za kontrolované transakcie.

Pravidlá transferového oceňovania

Základná funkcionalita pravidiel transferového oceňovania je vyjadrená v § 17 ods. 5 zákona o dani z príjmov, v zmysle ktorého súčasťou základu dane závislej osoby je aj rozdiel, o ktorý sa ceny pri vzájomných kontrolovaných transakciách závislých osôb, a teda vrátane cien za poskytnuté služby, pôžičky a úvery líšia od cien používaných medzi nezávislými osobami v porovnateľných obchodných vzťahoch, pričom tento roz­diel znížil základ dane alebo zvýšil daňovú stratu. V takto formulovanom ustanovení zákona sú zahrnuté všetky kontrolované trans­akcie medzi závislými osobami, medziiným aj vnútroskupinové poskytovanie služieb.

Práve službám poskytovaným v skupinách závislých osôb sme sa na tomto mieste venovali už v niektorom z minulých čísel tohto časopisu. Sústredili sme sa vtedy na základné vymedzenie služieb z pohľadu transferového oceňovania, pričom sme vychádzali predovšetkým zo slovenského zákona o dani z príjmov, ako aj zo Smernice OECD o transferovom oceňovaní.

Vnútroskupinové služby

Služby poskytované medzi členmi skupiny závislých osôb je možné považovať za jeden z najčastejšie sa vyskytujúcich typov kontrolovaných transakcií. V praxi môže­me pozorovať širokú škálu vnútroskupinových služieb poskytovaných medzi závislými osobami, pričom tieto môžu mať podobu služieb bezprostredne sa dotýkajúcich predmetu činnosti skupiny ako celku alebo môže ísť aj o tzv. manažérske, resp. iné podporné služby poskytované na základe rámcových zmlúv za účelom zabezpečenia pomocných činností bezprostredne nesúvisiacich s hlavnou činnosťou skupiny.

Z hľadiska ich predmetu môže ísť o samostatné a individuálne určené činnosti alebo o zmiešané služby, ktoré môžu byť úzko spojené s tvorbou a využívaním nehmotného majetku, príp. ktoré môžu mať postavenie vedľajších činností, ktorých obsah a cenu je potrebné posudzovať v nadväznosti na bezprostredne súvisiace kontrolované transakcie. Môže ísť taktiež o služ­by poskytované v skupine na základe dohôd o príspevkoch na náklady (tzv. cost sharing arrangements), pri ktorých je potrebné uplatniť osobitné pravidlá Smernice OECD o transferovom oceňovaní.