Úvod
Transferové oceňovanie vychádzajúce z uplatňovania princípu nezávislého vzťahu je vo svojej podstate založené na povinnosti daňového subjektu – závislej osoby – zvýšiť svoj základ dane o rozdiel, o ktorý sa ceny alebo podmienky v kontrolovanej transakcii líšia od cien alebo podmienok v nekontrolovanej transakcii.
Je preto možné konštatovať, že podstata transferového oceňovania spočíva v porovnaní kontrolovaných a nekontrolovaných transakcií. Tomu zodpovedá technika uplatňovania metód transferového oceňovania a vôbec aj analýza porovnateľnosti ako celok – t. j. súbor pravidiel a postupov, ktorými v praktickej rovine uplatňujeme princíp nezávislého vzťahu na podmienky konkrétnej transakcie, ktoré sú komplexne vyjadrené v Smernici OECD o transferovom oceňovaní.
V tomto príspevku prinášame návod pre daňové subjekty, ako postupovať pri analýze porovnateľnosti a pri výbere a uplatňovaní metód transferového oceňovania. Postupne sa venujeme vysvetleniu metodológie transferového oceňovania a jednotlivým fázam analýzy porovnateľnosti (správne uplatnenie porovnávania kontrolovanej a nekontrolovanej transakcie má podľa Smernice OECD svoje zákonitosti, ktoré je potrebné rešpektovať a uplatniť). Následne ponúkame praktický pohľad na použitie metód transferového oceňovania, v ktorom sa zameriavame na konkrétne číselné príklady ilustrujúce dosahy použitia rôznych metód.
Pozornosť je zameraná najmä na praktické dôsledky použitia metódy zvýšených nákladov (resp. metódy následného predaja) a metódy čistého obchodného rozpätia. Ide o dve skupiny metód, ktoré vychádzajú buď z indikátorov ziskovosti na báze hrubého zisku, alebo z indikátorov ziskovosti na báze čistého zisku. Na vybraných modelových situáciách môžeme pozorovať, že rozhodovanie medzi týmito metódami by nemalo byť len náhodné, ale malo by vychádzať z dôkladného porozumenia funkcionality týchto metód.
POZNÁMKA:
Dôsledné uplatňovanie pravidiel transferového oceňovania nás v kontexte vyššie uvedeného privádza k záveru, že uplatnenie princípu nezávislého vzťahu sa bez komparácie javí ako veľmi problematické. Bez použitia komparácie je možné vytvoriť predpoklady pre uplatnenie pravidiel transferového oceňovania a vhodnou argumentáciou je možné sa k princípu nezávislého vzťahu priblížiť. Naplnenie princípu nezávislého vzťahu a jeho premietnutie do podmienok konkrétneho daňového subjektu je však postavené dominantne práve na komparácii ako základnom východisku transferového oceňovania. Aj samotné metódy transferového oceňovania sú nielen matematickou kalkuláciou akceptovateľnej transferovej ceny, ale ich podstatnou súčasťou je práve komparácia použitej ceny, resp. indikátora ziskovosti s cenami alebo indikátormi ziskovosti použitými v nekontrolovaných transakciách medzi nezávislými osobami. Vzhľadom na dôležitosť analýzy porovnateľnosti, venujeme jej v tomto príspevku osobitnú pozornosť, pričom naším cieľom je ponúknuť osobitný komentár k jej vybraným otázkam. Vychádzame pri tom z platného a účinného ZDP a jeho konkrétne ustanovenia dávame do kontextu s najnovšou Smernicou OECD o transferovom oceňovaní, ktorá bola publikovaná v roku 2017 a zohľadňuje najnovší vývoj transferového oceňovania po implementácii výsledkov tzv. BEPS iniciatívy OECD (Ďalej ako „Smernica OECD“).
Obsah článku:
1. Metodológia transferového oceňovania
2. Štádiá analýzy porovnateľnosti
2.1. Určenie rozhodného zdaňovacieho obdobia
2.2. Komplexná analýza podmienok konkrétneho daňového subjektu
2.3. Posúdenie kontrolovaných transakcií a výber testovanej strany transakcie
2.3.1. Posudzovanie individuálnych verzus agregovaných transakcií
2.3.2. Započítanie transferových cien kontrolovaných transakcií
2.3.3. Výber testovanej strany transakcie
2.3.4. Informácie o kontrolovanej transakcii
2.4. Porovnateľná nekontrolovaná transakcia
2.4.1. Interné porovnateľné transakcie
2.4.2. Externé porovnateľné transakcie
2.4.3. Používanie agregovaných dát
2.4.4. Limity dostupných porovnateľných informácií
2.5. Výber a odmietnutie potenciálne porovnateľných údajov
2.6. Úpravy na zvýšenie porovnateľnosti
2.7. Rozpätie transferových cien
3. Použitie indikátorov ziskovosti – praktické príklady na výber medzi hrubým a čistý ziskom
Zhrnutie
1. Metodológia transferového oceňovania
Pôsobenie noriem transferového oceňovania založených na princípe nezávislého vzťahu je primárne determinované uplatnenou metodológiou stanovenia cien za transfery medzi závislými osobami. Touto metodológiou transferového oceňovania rozumieme systém vzájomne na seba vplývajúcich postupov, zahŕňajúci predovšetkým analýzu porovnateľnosti kontrolovaných a nekontrolovaných transakcií, s ktorou veľmi úzko súvisí tiež výber metódy transferového oceňovania a uplatnenie jej výsledkov na podmienky skúmanej transakcie.
POZNÁMKA:
Analýza porovnateľnosti podstatným spôsobom ovplyvňuje výber konkrétnej metódy transferového oceňovania a predstavuje preto východiskový bod stanovenia transferových cien. Ich správne určenie je spojené s výberom metódy transferového oceňovania a jej aplikáciou spôsobom, ktorý bude súladný s princípom nezávislého vzťahu. Význam metodológie transferového oceňovania je daný okrem iného tiež svojím potenciálnym vplyvom na možnosť vzniku dvojitého zdanenia a daňových únikov. K dvojitému zdaneniu môže dôjsť v tejto súvislosti napríklad aplikáciou rozdielnych východísk pre uplatnenie metód transferového oceňovania správcami dane dvoch štátov. Daňový únik môže byť zase výsledkom účelového postupu daňových subjektov v priebehu uskutočňovania analýzy porovnateľnosti.
Ako bude nižšie uvedené, analýza porovnateľnosti, vrátane jej náležitostí, je v ZDP upravená len veľmi rámcovo a schematicky. Základným referenčným nástrojom pre konkrétnejšie pravidlá komparácie je preto vo všeobecnosti Smernica OECD. Aj tu však môžu vznikať otázky ohľadom právnej relevantnosti tohto dokumentu OECD a ohľadom potenciálnych rozdielov v právnom režime transferového oceňovania pre zahraničné závislé osoby a pre
tuzemské závislé osoby. Tieto nadväzujúce právne otázky však na tomto mieste bližšie nerozoberáme a venujeme sa výlučne základnému rámcu analýzy porovnateľnosti, tak ako je rozpracovaná v Smernici OECD. V nasledujúcej časti popisujeme jednotlivé kroky analýzy porovnateľnosti, tak ako sú definované v Smernici OECD, a to s poukazom na jej možné problematické oblasti. Tento príspevok členíme podľa vzoru Smernice OECD a výklad dopĺňame o ustanovenia slovenských právnych predpisov v oblasti transferového oceňovania a o vlastné názory a odporúčania autora.
2. Štádiá analýzy porovnateľnosti
Podľa Smernice OECD môžeme analýzu ...
Súvisiace právne predpisy ZZ SR
Súhlas s použitím cookies
Vlastné nastavenie cookies