Transferové oceňovanie za rok 2023: Nové podmienky pre uplatnenie princípu nezávislého vzťahu

V tomto príspevku sa venujeme aktuálnym zmenám v slovenskom režime transferového oceňovania, ktoré vyplynuli zo zákona č. 496/2022 Z. z., ktorým sa mení a dopĺňa zákon o dani z príjmov (ďalej ako „ZDP“). Predmetom tejto novelizácie bol ZDP ako celok a zmeny sa dotýkali celého spektra pravidiel zdaňovania daňou z príjmov, avšak podstatným spôsobom sa upravili aj pravidlá uplatňovania princípu nezávislého vzťahu – t. j. pravidlá transferového oceňovania. Tieto zmenené pravidlá je potrebné zohľadniť pri príprave daňových priznaní za rok 2023.

Obsah:

Úvod

1. Podmienky uplatnenia princípu nezávislého vzťahu pre rok 2023

1.1 Nová zákonná definícia významnej transakcie

1.2 Významná transakcia podľa doterajších pravidiel

1.3 Významná transakcia podľa nových pravidiel

1.4 Novelizované definície závislých osôb

1.5 Úprava definície kontrolovanej transakcie

2. Aký je rozdiel medzi uplatňovaním princípu nezávislého vzťahu a vedením transferovej dokumentácie?

3. Režimy transferového oceňovania

3.1 Režim ostražitosti

3.2 Štandardný režim

3.3 Zjednodušený režim

4. Vnútroskupinové služby – čo sa zmenilo novelizáciou?

5. Vybrané príklady

6. Zhrnutie

Úvod

Uzavretie roka 2023 a príprava daňových priznaní za toto práve skončené zdaňovacie obdobie je sprevádzaná viacerými daňovými výzvami. Jednou z nich je aj správne zvládnutie pravidiel transferového oceňovania, ktoré sú už tradične jednou z dominantných tém tak pre správcov dane, ako aj pre samotné daňové subjekty. Je to dané predovšetkým úzkym vzťahom transferových cien medzi závislými osobami a základom dane týchto daňových subjektov, s čím súvisí záujem štátu na zabezpečení dostatočného výnosu dane z príjmov, ako aj záujem daňových subjektov na minimalizácii ich daňových povinností. Tieto prirodzene protichodné záujmy sú adresované právnou úpravou transferového oceňovania, ktorá má zabezpečiť rámec pravidiel umožňujúcich stanovenie transferových cien v súlade s princípom nezávislého vzťahu.

Kým zakotvenie tohto princípu bolo v slovenskom daňovom práve zakotvené už od vzniku Slovenskej republiky, zvýšený záujem zákonodarcu, ako aj finančnej správy o túto problematiku je možné pozorovať predovšetkým od roku 2009. Upravené stanovenie § 18 zákona o dani z príjmov (so zakotvením povinnosti viesť dokumentáciu), ako aj usmernenie ministerstva z roku 2009 o obsahu dokumentácie o metóde ocenenia používanej daňovníkom sa prvýkrát použilo za zdaňovacie obdobia začínajúce 1. januárom 2009.

Týmto sa stanovil základný právny rámec slovenského režimu transferového oceňovania a vytvorili sa predpoklady pre praktické uplatňovanie medzinárodne uznávaného princípu nezávislého vzťahu.

Zmeny v transferovom oceňovaní zavedené touto novelizáciou je možné identifikovať najmä v nasledujúcich čiastkových oblastiach:

1. zmeny v definíciách závislosti (rozšírenie a spresnenie definície závislých osôb),
2. doplnenie definície kontrolovanej transakcie,
3. nová zákonná hranica významnosti – zakotvenie väzby primárnej úpravy základu dane len na významné kontrolované transakcie,
4. úprava pravidla pre určenie základu dane stálej prevádzkarne,
5. priamy zákonný odkaz na dokumenty OECD,
6. nové pravidlá pre rozpätia transferových cien,
7. spresnenie pravidiel pre APA (odsúhlasenie metódy transferového oceňovania)
8. spresnenie metód transferového oceňovania,
9. zmena pravidiel pre jazyk spracovania dokumentácie o transferovom oceňovaní,
10. transferové oceňovanie služieb.

V tomto príspevku sa budeme osobitne venovať vybraným aspektom tejto poslednej významnej novelizácie pravidiel transferového oceňovania a s osobitnou pozornosťou rozoberieme nové podmienky pre uplatnenie princípu nezávislého vzťahu. V rámci toho sa zameriame tiež na podstatu a praktické dôsledky zakotvenia novej hranice významnosti, ktorá priniesla v slovenskom režime transferového oceňovania doteraz nepoznaný inštitút tzv. bezpečného prístavu, ktorý spočíva v zjednodušených pravidlách uplatnenia princípu nezávislého vzťahu na vybrané (spravidla) jednoduchšie a materiálne nevýznamné transakcie. Rovnako bude naša pozornosť smerovať aj k problematike transferového oceňovania služieb, ktorá dostala svoje nové legislatívno-technické vyjadrenie v podobe uceleného zákonného ustanovenia odlíšeného od všeobecných pravidiel princípu nezávislého vzťahu.

S ohľadom na potrebu systematického rozboru novelizovaných pravidiel a vyhodnotenie ich celkového vplyvu na práva a povinnosti daňových subjektov sa v tomto príspevku zameriavame na nasledujúce tematické okruhy.

Cieľom je identifikovať osobitosti uvádzaných zmien s ohľadom na posudzovanie prípadov transferového oceňovania za rok 2023 pri príprave daňových priznaní:

1. Aké sú podmienky uplatnenia princípu nezávislého vzťahu pre rok 2023?
2. Aký je rozdiel medzi uplatňovaním princípu nezávislého vzťahu a vedením transferovej dokumentácie?
3. Režimy transferového oceňovania – ako sa zmenili novelizáciou?
4. Vnútroskupinové služby – čo sa zmenilo novelizáciou?

1. Podmienky uplatnenia princípu nezávislého vzťahu pre rok 2023

Podľa pôvodných pravidiel (t. j. účinných do konca roka 2022) platilo, že povinnosť vyčísliť základ dane v súlade s princípom nezávislého vzťahu sa vzťahovala na kontrolované transakcie tuzemských aj zahraničných závislých osôb, a to bez ohľadu na veľkosť daňového subjektu a bez ohľadu na druh alebo objem uskutočňovaných transakcií. To znamená, že všetky závislé osoby (okrem čiastočnej výnimky pre daňové subjekty v zriaďovacej pôsobnosti štátu, obcí, miest a VÚC) museli pri vyčíslení základu dane vychádzať z princípu nezávislého vzťahu. Všetky tieto daňové subjekty mohli byť súčasne vyzvané na predloženie dokumentácie a na preukázanie súladu kontrolovaných transakcií s princípom nezávislého vzťahu. Práve v tejto zásadnej povinnosti závislých osôb spočívala celková prísnosť právnej úpravy a požiadavky kladené na daňové subjekty pri ...